Acórdãos TCAS

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:1372/09.7BESNT
Secção:CT
Data do Acordão:09/30/2019
Relator:JORGE CORTÊS
Descritores:IRC;
EXIGIBILIDADE DO IMPOSTO NA RETENÇÃO NA FONTE A TÍTULO DEFINITIVO;
EXTENSÃO DA OBRIGAÇÃO DE IMPOSTO.
Sumário:i) Estando em causa rendimentos obtidos por uma entidade não residente que não são imputáveis a estabelecimento estável situado em território português, e tratando-se de uma retenção na fonte a título definitivo, o facto gerador do imposto devido considera-se verificado na data em que ocorre a obrigação de efectuar aquela, ou seja, na data do pagamento ou da colocação dos rendimentos à disposição do seu titular.
ii) Não são tributados pelo IRC português os rendimentos pagos por entidade com sede em território nacional a entidades não residentes, devidos por prestações de serviços efectuadas fora do território nacional e cujo benefício económico imediato não ostenta conexão com o território português.
Votação:UNANIMIDADE
Aditamento:
1
Decisão Texto Integral:
Acórdão

I- Relatório
S…. + C…. Marcas, S.A, melhor identificada nos autos, veio deduzir IMPUGNAÇÃO JUDICIAL da decisão de indeferimento que recaiu sobre a reclamação graciosa apresentada contra o acto de liquidação de IRC relativo ao exercício de 2003, e de juros compensatórios, no valor total de € 32,592,50.
O Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, por sentença proferida a fls. 265 e ss., (numeração em formato digital – sitaf), datada de 30 de Outubro de 2018, julgou parcialmente procedente a impugnação.
Nas alegações de fls. 307 e ss., (numeração em formato digital – sitaf), a recorrente, FAZENDA PÚBLICA, formula as conclusões seguintes:
«A. As correcções em causa nos presentes autos foram efectuadas em sede de procedimento inspectivo levado a efeito junto da Impugnante, ora Recorrida, e referem- se a retenções de imposto por rendimentos pagos a não residentes;
B. No que concerne à correcção, no valor de €3.681,44, resulta do teor do Relatório de Inspecção Tributária, junto aos autos, que do confronto entre a listagem de facturas emitidas pela Impugnante cujo valor retido foi de €19.734,18 e os valores entregues através de guias que totalizavam o valor de €16.052,74, resulta uma diferença, tendo sido, consequentemente, apurado imposto em falta no valor de €3.681,44;
C. Como bem denotou o Tribunal a quo, as partes estão de acordo quanto à consideração de que a retenção na fonte se mostra devida, divergindo, apenas, quanto ao momento do nascimento da obrigação de proceder à aludida retenção;
D. Ao contrário do decidido, considera a Fazenda Pública que a obrigação de retenção na fonte nasce no momento do apuramento do respectivo quantitativo, o qual se verifica aquando da emissão da respectiva factura, por aplicação conjugada do disposto no artigo 98.º, n.º 1 com o artigo 3.º, n.º 6, ambos do CIRS, aplicáveis ex vi do artigo 88.º, n.º 6 do CIRC;
E. Pelo que, ao não decidir desta forma, incorreu o Tribunal a quo em erro de julgamento, por errónea interpretação e aplicação da lei;
F. No que respeita à correcção no valor de €24.876,57, referente a retenções na fonte devidas por pagamentos a Entidades não Residentes, considerou o Tribunal a quo que tomando em consideração “a matéria de facto provada, não existem dúvidas de que as prestações de serviços em causa foram realizadas fora do território português, concretamente, em Angola e no Brasil”;
G. Tendo ainda concluído que, no respeitante às facturas relacionadas com o registo de marcas, “Não há notícia nos autos que os registos associados a estes custos tenham sido utilizados em território português, pelo que se reitera a argumentação supra no que se refere à não obrigação de retenção na fonte em Portugal, também quanto aos mesmos, pelo que procede a argumentação da Impugnante, devendo a liquidação impugnada ser anulada, quanto aos custos com registo de marcas.”;
H. Comecemos, antes de mais, por referir que do teor da Douta Sentença resulta evidenciada uma certa confusão relativa à realidade fáctica em apreciação, porquanto nos presentes autos não estão em causa serviços prestados pela Impugnante, mas sim serviços que lhe terão sido prestados por entidades não residentes;
I. Acresce que, o Tribunal a quo alicerçou a sua decisão na convicção de que os serviços em causa não terão sido realizados nem utilizados em Portugal. Contudo, no entender da Fazenda Pública, da prova constante dos autos não é possível extrair tal conclusão;
Porquanto,
J. Do teor das facturas emitidas pela “B……” não é possível concluir que os serviços de publicidade tenham sido realizados no Brasil, com a finalidade de promover as vendas nesse país;
K. Por outro lado, das facturas emitidas pela B. R…../Brasil também não resulta que os estudos e pesquisas de mercado tenham sido realizados no Brasil;
L. Nem resulta das facturas emitidas pela “P…….” e pela “P…..” que os serviços em causa, quais sejam a produção e colocação de “outdoors”, tenham sido realizados e utilizados em Angola;
M. Acresce que, no que respeita aos custos associados com pedidos de registo também não resulta do teor das facturas em causa, emitidas por “Sul A..... – marcas e patentes” que tais pedidos tenham sido efectuados junto de entidades competentes no Brasil e na Venezuela. Inexistindo quaisquer documentos comprovativos de apresentação de pedidos de registo naqueles países;
N. A sede da entidade prestadora não determina, só por si, a localização geográfica dos serviços nem a respectiva utilização;
O. Acresce, que a conclusão de que os serviços em causa não terão sido realizados nem utilizados em Portugal, não pode igualmente ser extraída dos depoimentos das testemunhas, porquanto ambas referiram que se tratavam de colaboradores de uma empresa do Grupo da Impugnante, cfr. acta de inquirição de testemunhas junta aos autos. Ora, não se tratando de colaboradores da própria Impugnante certo se tornava concluir que os mesmos não dispunham de conhecimento directo dos factos;
P. Por outro lado, importa salientar que os depoimentos em causa se mostram desacompanhados de qualquer suporte documental que comprove a materialidade dos serviços em causa e que permitam aferir com elevada probabilidade acerca do local da realização e utilização dos serviços;
Q. Em face do exposto, da prova constante dos autos apenas é possível concluir que terão sido prestados serviços por empresas sedeadas no estrangeiro, não resultando dos documentos juntos aos autos, nem dos depoimentos prestados, elementos que permitam concluir que tais serviços terão sido prestados no estrangeiro e aí utilizados;
R. Assim, e porque os serviços terão sido prestados à Impugnante, no exercício da sua actividade de gestão de marcas, com conexão ao território nacional, encontram-se os mesmos sujeitos a retenção na fonte, pelo que a decisão padece de erro de apreciação da prova;
S. Assim, deveria a sentença recorrida, ao invés do decidido, ter considerado que as correcções efectuadas não enfermavam de qualquer vício e, consequentemente, deveria ter sido decidida a improcedência da Impugnação em causa, por não provada, pelo que decidindo como decidiu incorreu o Tribunal a quo, salvo o devido respeito, que é muito, numa errónea interpretação e aplicação da lei, bem como, numa errónea apreciação da prova;
T. Acresce que, não enfermando as correcções em causa de qualquer vício, inexiste erro imputável aos serviços pelos que não se mostram verificados os requisitos legais de que depende o direito a juros indemnizatórios, pelo que também neste segmento decisório se considera verificado erro de julgamento.

Termos em que com o douto suprimento de Vossas Excelências, deve ser concedido provimento ao presente recurso e, consequentemente, ser revogada a sentença ora recorrida, na parte em que determina a anulação das correcções no valor de €3.681,44 e no valor de €24.876,57, bem como o pagamento de juros indemnizatórios, assim se fazendo a costumada JUSTIÇA!»
X

Nas contra-alegações de fls. 326 e ss., (numeração em formato digital – sitaf), a recorrida, S…. + C….. Marcas, S.A, formulou as conclusões seguintes:
«A) O presente recurso vem interposto pela Fazenda Pública contra a decisão judicial proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, no âmbito do processo de impugnação judicial n.º 1372/09.7BESNT, a qual julgou parcialmente procedente a impugnação interposta contra a decisão de indeferimento da reclamação graciosa deduzida por referência ao acto de liquidação de IRC e juros compensatórios relativo ao exercício de 2003 e contra este acto propriamente dito;
B) Considera a ora Recorrida que as alegações produzidas pela Digna Representante da Fazenda Pública não são susceptíveis de alterar o sentido da decisão de que a mesma recorre, na medida em que não trazem à presente instância qualquer argumento que permita contrariar, seja factualmente, seja em função das normas legais aplicáveis, o que foi invocado pela então Impugnante e pelo próprio Tribunal Recorrido.
C) Em primeiro lugar, no que respeita à correcção no montante de € 3.681,44, o entendimento de que o imposto é exigível na data de emissão da respectiva factura e não na data do pagamento ou da colocação à disposição, não tem qualquer suporte na lei nem na jurisprudência;
D) De facto, quer da norma plasmada no n.0 6 do artigo 88.º do Código do IRC, na redacção à data dos factos, quer da norma prevista no artigo 8.º , n.º 3 do Decreto-Lei 42/91, de 22/01 (com a redacção que lhe foi conferida pelo Decreto-Lei n.º 194/2002, de 25 de Setembro), resulta evidenciado, como bem notou o Tribunal Recorrido, que a retenção na fonte incidente sobre serviços prestados por entidades não residentes apenas se mostra devida no momento do pagamento ou da colocação à disposição do rendimento aos respectivos titulares e não na data em que estes emitem a factura;
E) E a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo nesta matéria tem sido inequívoca nesta matéria, suportando o entendimento da Recorrida, tal como se constata a título exemplificativo do Acórdão de 08/05/ 2013, proferido no recurso n.0 841/11, do Acórdão de 31/01/2008, proferido no recurso n.0 0888/07 e ainda no recente Acórdão de 13/12/ 2017, proferido no recurso n.º 0609/17;
F) A persistência, por parte da Fazenda Pública, no entendimento de que a retenção na fonte se mostrava, no ano em causa, devida no momento da emissão da factura, para além de ilegal, contraria frontalmente a jurisprudência firmada do Supremo Tribunal Administrativo nesta matéria e a sua sustentação no presente recurso é manifestamente inútil, devendo, em face disso, improceder o recurso agora interposto desde logo nesta parte;
G) No que tange à correcção no montante de 24.876,57, também o recurso apresentado pela Digna Representante da Fazenda Pública é manifestamente infundado, tal como se demonstrou;
H) De facto, a Digna Representante da Fazenda Pública simplesmente desvalorizou, ignorando, toda a prova testemunhal produzida nos autos, limitando-se a retirar conclusões do teor do descritivo de cada uma das facturas emitidas pelas entidades prestadoras dos serviços e não residentes em Portugal;
I) Mas a Digna Representante da Fazenda Pública não invoca sequer uma razão válida para que tais depoimentos tenham sido desvalorizados, na medida em que a afirmação de que se tratava de funcionários do Grupo a que a Recorrida pertence e não da própria Recorrida não pode proceder, pois as testemunhas inquiridas demonstraram ter conhecimento directo dos factos;
J) O Tribunal Recorrido percebeu que o descritivo de uma factura é insuficiente para aferir da natureza dos serviços concretamente prestados e da sua localização ou forma de prestação e que essa insuficiência, em termos materiais e substantivos, teria que ser necessariamente colmatada com a realização de prova adicional, nomeadamente, testemunhal, desde que produzida por pessoas idóneas, credíveis e que tenham conhecimento dos factos;
K) Quando o Tribunal Recorrido refere, nos pontos j) k) e l) do segmento probatório, que o depoimento das testemunhas se revelou coerente, detalhado e demonstrativo de conhecimento directo da realidade da então Impugnante, não está, porque não pode, a exigir que essas testemunhas tivessem um vínculo laboral directo com a então Impugnante;
L) O conhecimento directo dos factos não implica que exista uma relação laboral com a entidade relativamente à qual tais factos são relatados. Implica que a testemunha tenha um conhecimento directo dos factos, ou seja, que esse conhecimento não seja indirecto, que não provenha de informações que lhe chegaram através de terceiros;
M) Ao invés, parece óbvio que a Fazenda Pública apenas desvalorizou tais depoimentos porque os mesmos contrariaram de forma inequívoca o entendimento que esteve subjacente às correcções efectuadas pela AT;
N) Se atentarmos no que em concreto tais testemunhas disseram nos presentes autos, resulta evidenciado que as mesmas confirmaram, de forma credível, por exemplo, que o fornecedor "B….." prestava os serviços no Brasil, relativamente às vendas efectuadas nesse país, não em Portugal - cf. depoimentos das testemunhas F….. da Cruz e S….. Ferreira;
O) Também no que respeita aos serviços prestados pelo fornecedor "B.R….", ficou provado, através desses depoimentos testemunhais, que os mesmos respeitaram a estudos e pesquisas de mercado associadas aos produtos das marcas comercializados no Brasil - cf. depoimentos das testemunhas F….. da Cruz e S….. Ferreira;
P) Relativamente aos débitos efectuados pelos fornecedores "P…." e "P….", ambos com sede em Angola, ficou demonstrado, não só pelo próprio descritivo das facturas (cfr. documentos 4.4 e 4.5 da petição inicial), como pelos depoimentos das testemunhas, que os mesmos respeitaram à concepção, elaboração e colocação de "outdoors" utilizados em Angola para promover as marcas comercializadas pela Recorrida naquele país - cf. depoimento da testemunha F…. da Cruz;
Q) Pelo que andou bem o Tribunal Recorrido, ao considerar que os referidos serviços, prestados à Recorrida, foram unicamente utilizados fora do território português, tanto mais que os resultados daí resultantes contribuíram para o desenvolvimento do seu negócio em mercados externos, em concreto no Brasil e em Angola;
R) Por fim, no que concerne aos débitos relativos aos custos com o registo de marcas no estrangeiro, também ficou demonstrado, quer pelos documentos juntos aos autos (cfr. Documento n.º 5 junto com a p.i.), quer pela aludida prova testemunhal, que os mesmos respeitam essencialmente ao redébito dos emolumentos e outros custos legais associados ao registo, junto das entidades competentes, das marcas do Grupo S….. no Brasil e na Venezuela, não estando estes rendimentos, por conseguinte, sujeitos a retenção na fonte em Portugal - cf. depoimentos das testemunhas F…… da Cruz e S…… Ferreira;
S) o Tribunal Recorrido - e bem - considerou que as alegações então produzidas pela Recorrida se sustentavam, não apenas na prova testemunhal, mas também na prova documental apresentada - e acima referida;
T) Já a Digna Representante da Fazenda Pública limitou-se a invocar quer a Recorrida nada provou, mas sem especificar ou sequer se pronunciar sobre os vários elementos probatórios que foram juntos por esta - quer documentais, quer testemunhais;
U) Pelo que não pode deixar de ser julgado improcedente o presente recurso, por absoluta falta de fundamento, o que se requer também nesta parte.
TERMOS EM QUE deverá ser julgado improcedente, por infundado, o recurso apresentado pela Digna Representante da Fazenda Pública, devendo, em consequência, manter-se a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra nos autos de impugnação judicial acima identificados e ser anulada parcialmente o acto de liquidação de IRC de 2003 em crise, tudo com as demais consequências legais.»
X

A Digna Magistrada do M. P. junto deste Tribunal, notificada para o efeito, juntou aos autos parecer no sentido da improcedência do recurso apresentado.
X
Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.
X
II- Fundamentação.
2.1.De Facto.
A sentença recorrida considerou provados os factos seguintes:
«a) A ora Impugnante, S..... + C..... Marcas, S.A., anteriormente designada por “S…… – Gestão de Marcas, S.A., encontra-se sujeita ao regime geral de tributação em sede de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC), adoptando um período de tributação coincidente com o ano civil – acordo;
b) Na sequência de uma acção de fiscalização levada a cabo pelos Serviços de Inspecção Tributária à Impugnante, quanto a IRC/IVA referente aos exercícios de 2003 e de 2004, foi elaborado relatório de inspecção tributária (RIT), do qual se destaca o seguinte: “(…) III.3 Retenção de imposto por pagamentos a não residentes – Na verificação da contabilidade detectamos pagamentos a não residentes por serviços prestados, razão porque em notificações foram pedidos: entrega do imposto devido, as facturas recebidas dos titulares do rendimento e os extractos de contabilidade. Não obstante o nosso pedido, não foi entregue imposto por pagamento de serviços a entidades não residentes. Assim, com base nos extractos e facturas remetidas procedemos ao cálculo do imposto devido, conforme apuramento efectuado em anexos ao presente relatório. O imposto apurado é de € 45.422,67 e € 207.858,46 para os anos de 2003 e 2004, respectivamente. (…)
Refere o contribuinte, na informação remetida, que apurou imposto para o ano de 2003 no valor de € 50.517,97. Sucede que o valor constante da informação remetida e comprovado por guias de pagamento anexas atinge € 16.052,74. (…) Por outro lado, tendo por base o mapa remetido pelo Contribuinte, os valores entregues em cada Guia não correspondem aos valores devidos por imposto em cada um dos meses (…). Por outro lado, de acordo com a verificação às facturas, base de tributação, e analisando a tributação efectuada pelo contribuinte, é devida tributação adicional pelos seguintes fornecimentos: (…) Deste modo, considerando a tributação já efectuada pelo contribuinte, é de manter a que se propõe em projecto de correcção porque consideramos que todos os fornecimentos respeitam a serviços prestados no Território Nacional, pois as facturas referem serviços prestados a entidade com sede em território nacional. O contribuinte não remeteu informação adicional que permite aferir a natureza dos serviços prestados. Assim ao valor apurado de € 24 876,57 é de acrescer o imposto que decorre do apuramento do contribuinte, e em falta na importância de € 3681,44. Ou seja, é devido imposto de € 28 558,01. (…)
VI Conclusões e propostas
Face ao exposto nos pontos anteriores, é efectuada a seguinte tributação:
1. Exercício de 2003
• Correcções à matéria colectável - € 1171,76 + € 40 000,00 + € 24357,44 = 65 529,20
• IRC em falta - € 1 103,00
• Retenções de imposto por rendimentos pagos a entidades não residentes € 28 558,01 (…)” – Cfr. Relatório de Inspecção Tributária constante do PAT, a fls. 159 e seguintes, o qual se dá, aqui, por integralmente reproduzido;
c) No seguimento da acção de fiscalização, em 23/03/2007, a Administração Tributária emitiu a liquidação adicional de IRC nº 2007 64200003…, referente ao exercício de 2003 no montante de € 28.558,02 e de juros compensatórios no valor de € 4.034,48, com data limite para pagamento voluntário em 02/05/2007 – Cfr. documento a fls. 15 do PAT, o qual se dá, aqui, por integralmente reproduzido;
d) Em 30/08/2007 a Impugnante deduziu Reclamação Graciosa da demonstração de liquidação de retenções na fonte de IRC identificada na alínea antecedente – Cfr. fls. 4 do processo de reclamação graciosa, apenso;
e) Em 05/11/2009 foi elaborada informação, pela Divisão de Justiça Administrativa da Direcção de Finanças de Lisboa, no âmbito do processo de reclamação graciosa, da qual se destaca o seguinte: “(…) A reclamante não remeteu informação adicional que permita aferir a natureza dos serviços prestados e não apresentou as declarações modelo 30 e formulários em modelo apropriado e certificados das autoridades fiscais do Estado de residência dos titulares do rendimento, assim como não fez prova de que a factura do fornecedor Sul A….. havia sido quantificada em acção de fiscalização erradamente em dólares. Foi também solicitada via fax à Direcção de Serviços das Relações Internacionais informação se foi apresentado pedido de reembolso no ano de 2003 e/ou apresentado os formulários certificados pelas respectivas administrações fiscais relativo às entidades não residentes a quem a reclamante efectuou pagamentos por serviços prestados e não efectuou retenções na fonte e ora reclamados. De acordo com a informação prestada pela Direcção de Serviços das Relações Internacionais até à presente data não se encontra instaurado em nome das entidades em questão cujos rendimentos auferidos tenham sido colocados à disposição pela entidade portuguesa S…… GESTÃO DE MARCAS S.A. Mediante o descrito nos pontos anteriores, conclui-se que a Reclamante não acrescentou nenhum elemento de prova à existência material das operações postas em causa. 6.1.3 – Relativamente ao montante de 783,79 €, referente a excesso de imposto alegadamente entregue por lapso aquando do apuramento do imposto devido por referência a débitos que pela sua natureza não se encontravam sujeitos a retenção na fonte não veio em sede de reclamação apresentar meios de prova que suportem os argumentos da Reclamante relativamente à veracidade dos factos. 6.1.4 – Os juros compensatórios reclamados no montante de 4.024,48 €, são devidos nos termos do artº 94º do CIRC e 43º da LGT por falta de pagamento do imposto que deveria ter sido retido e entregue no prazo legal. 7 – CONCLUSÃO 7.1 – Assim a liquidação adicional efectuada pelos serviços nos termos dos artºs 88º do IRC no montante de 32.592,50 € é legal, e só pode ser posta em causa pelo sujeito passivo nos termos do artº 128º do CIRC quando esteja provado que o imposto não é devido através dos documentos registos contabilísticos e fiscais e outros documentos fiscalmente relevantes nomeadamente formulários e declarações modelo 30. 7.2 – Ora o contribuinte não carreou ao processo elementos de modo a ser possível a demonstração de que a liquidação adicional apurada pelos serviços não é devida, pelo que não é possível proceder à sua anulação. 8 – Proposta de decisão Em face do exposto e salvo melhor opinião, julga-se ser de indeferir a petição do contribuinte. (…)” – Cfr. documento a fls. 67 a 73 do processo de reclamação graciosa, apenso;
f) Em 09/11/2009 foi proferido despacho, pelo Director de Finanças Adjunto, por delegação, indeferindo a reclamação graciosa, nos seguintes termos: “Concordo, pelo que convolo em definitivo o projecto de decisão com os fundamentos constantes daquele, bem como da presente informação, Indefiro o pedido da reclamante.” – Cfr. documento a fls. 67 do processo de reclamação graciosa, apenso;
g) A Impugnante elaborou tabela onde identificou as facturas objecto de análise por parte da AT e a data de pagamento de cada uma daquelas facturas nos seguintes termos:

“Texto Integral com Imagem”

h) A Impugnante procedeu ao pagamento, até ao 20 dia do mês seguinte a cada pagamento das facturas emitidas pelas entidades prestadoras de serviços, de € 20.517,93, a título de retenção na fonte sobre pagamentos de serviços efectuados a entidades não residentes, para efeitos fiscais, em Portugal – Cfr. documentos juntos com a reclamação graciosa, a fls. 19 a 28 do processo de reclamação graciosa, apenso;
i) As facturas pagas pela Impugnante no ano de 2003, referentes a despesas com a prestação de serviços de publicidade e a que respeita a correcção efectuada pela
A.T. foram as seguintes:
“Texto Integral com Imagem”


- Cfr. documento 4, junto com a p.i., o qual se dá, aqui, por integralmente reproduzido;
j) As facturas pagas pela Impugnante à B…… no ano de 2003 dizem respeito a despesas com publicidade no Brasil, para promover as vendas nesse país – Cfr. documento 4.1, junto com a p.i., depoimento da testemunha F……. da Cruz, cujo depoimento se revelou coerente, detalhado e revelador de conhecimento directo da realidade da Impugnante quanto às questões em causa, e que o tribunal considerou credível;
k) As facturas pagas pela Impugnante à B. R……. no ano de 2003 dizem respeito a despesas com estudos e pesquisas de mercado no Brasil, associados aos produtos das marcas comercializadas pela Impugnante no Brasil – Cfr. documento 4.2, junto com a p.i., depoimento da testemunha S……. Ferreira, cujo depoimento se revelou coerente, detalhado e revelador de conhecimento directo da realidade da Impugnante quanto às questões em causa, e que o tribunal considerou credível;
l) As facturas pagas pela Impugnante à P… e à P….., no ano de 2003, dizem respeito a despesas com a concepção e elaboração de “outdoors” utilizados em Angola para promover as marcas comercializadas pela Impugnante naquele país – Cfr. documento 4.4, junto com a p.i., depoimento das testemunhas F…… da Cruz e S….. Ferreira, cujos depoimentos se revelaram coerentes, detalhados e reveladores de conhecimento directo da realidade da Impugnante quanto às questões em causa, e que o tribunal considerou credíveis;
m) Os débitos relativos aos custos com o registo de marcas no estrangeiro respeitam ao redébito dos emolumentos e outros custos legais associados ao registo junto das entidades competentes das marcas do Grupo S…. no Brasil e na Venezuela – Cfr. documento 5.1 e 5.2, depoimento das testemunhas F…… da Cruz e S….. Ferreira, cujos depoimentos se revelaram coerentes, detalhados e reveladores de conhecimento directo da realidade da Impugnante quanto às questões em causa, e que o tribunal considerou credíveis;
*

Factos não provados
Não se provou que a factura do fornecedor “M….. B...” (documento 6) respeitasse à aquisição de um anuário/publicação de carácter genérico contendo informações estatísticas sobre o mercado das bebidas a nível mundial.
Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados.
*
Motivação quanto à matéria de facto.
A convicção do Tribunal baseou-se no teor dos documentos juntos aos autos, que não foram impugnados, bem como nos depoimentos das testemunhas inquiridas os quais foram assertivos, convictos, demonstrando conhecimento directo da matéria sobre a qual foram inquiridas.»
X
2.2. De Direito
2.2.1. Nos presentes autos, é sindicada a sentença proferida a fls. 265 e ss., (numeração em formato digital – sitaf), datada de 30 de Outubro de 2018, que julgou parcialmente procedente a impugnação deduzida por S..... + C..... Marcas, S.A, contra a decisão de indeferimento que recaiu sobre a reclamação graciosa apresentada contra o acto de liquidação de IRC relativo ao exercício de 2003, e de juros compensatórios, no valor total de € 32,592,50.
A sentença anulou a liquidação em apreço, salvo no que respeita à correcção relativa à factura emitida pela “M…… B...”, dado que a impugnante nada provou quanto à natureza do bem adquirido.
2.2.2. A presente intenção recursória centra-se sobre os alegados erros de julgamentos de que enfermaria a sentença recorrida seguintes:
(i) Erro de julgamento quanto à correcção relativa ao montante €3.681,44, porquanto a retenção na fonte nasce no momento do apuramento do respectivo quantitativo, o qual se verifica aquando da emissão da respectiva factura, por aplicação conjugada do disposto no artigo 98.º/1, com o artigo 3.º, n.º 6, ambos do CIRS, aplicáveis ex vi do artigo 88.º, n.º 6, do CIRC.
(ii) Erro de julgamento quanto à correcção relativa ao montante de €24.876,57, referente a retenções na fonte devidas por pagamentos a entidade não residentes, dado que os serviços em causa foram prestados à impugnante, no exercício da sua actividade, encontrando-se por isso sujeitos a retenção na fonte.
(iii) Erro de julgamento no que respeita ao arbitramento de juros indemnizatórios.
2.2.3. No que respeita ao alegado erro de julgamento referido em (i), a recorrente sustenta que a sentença incorreu em erro de julgamento, porquanto a obrigação de retenção na fonte nasce no momento do apuramento do respectivo quantitativo, o qual se verifica aquando da emissão da respectiva factura, por aplicação conjugada do disposto no artigo 98.º, n.º 1, com o artigo 3.º, n.º 6, ambos do CIRS aplicáveis ex vi artigo 88.º, n.º 6, do CIRC.
A sentença recorrida sufragou entendimento discrepante do sustentado pela recorrente. Assenta, em síntese, no seguinte:
«A questão que cumpre resolver é a de saber em que momento ocorre o facto gerador de imposto e, consequentemente, em que momento deve ser efectuada a retenção na fonte de IRC, se na data de emissão da respectiva factura ou na data do pagamento ou colocação à disposição do rendimento.
(…)
Assim sendo, o facto gerador do imposto deve considerar-se verificado na data em que ocorra a obrigação de efectuar a retenção na fonte, ou seja, na data do pagamento ou colocação dos rendimentos à disposição do seu titular (…).
Aliás, isso mesmo resultava do artº 8º, nº 8, al. b) do CIRC, na redacção então em vigor, que era a do decreto-lei 198/2001, de 3 de Julho, normativo esse que, na definição de facto gerador do imposto para estes rendimentos, exceptuava a regra geral constante do seu nº 7 (o facto gerador do imposto considera-se verificado no último dia do período de tributação) nos termos seguintes: “exceptuam-se do disposto no número anterior os seguintes rendimentos, obtidos por entidades não residentes, que não sejam imputáveis a estabelecimento estável situado em território português:
a) (…) b) Rendimentos objecto de retenção na fonte a título definitivo, em que o facto gerador se considera verificado na data em que ocorra a obrigação de efectuar aquela. A idêntica conclusão se chegaria, (…), pela interpretação do artigo 88, nº 6, do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, na redacção então em vigor (do referido decreto-lei 198/2001, de 3 de Julho). De harmonia com este normativo a obrigação de retenção ocorre na data estabelecida para obrigação idêntica em sede de IRS, sendo que nos artigos 98º e seguintes do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares se estipula que essa obrigação tem lugar no acto em que a entidade devedora dos rendimentos os paga ou coloca à disposição.”.
Acolhemos o entendimento da jurisprudência do STA, no sentido de que o facto gerador do imposto se deve considerar verificado na data em que ocorra a obrigação de efectuar a retenção na fonte, ou seja, na data do pagamento ou da colocação dos rendimentos à disposição do seu titular, pelo que tem razão a Impugnante na argumentação defendida, devendo ser anulada a correcção em causa».
Apreciando.
«Determina o artigo 8.º (“Período de tributação”), n.os 7 e 8 do CIRC, que «[o] facto gerador do imposto considera-se verificado no último dia do período de tributação. // Exceptuam-se do disposto no número anterior os seguintes rendimentos, obtidos por entidades não residentes, que não sejam imputáveis a estabelecimento estável situado em território português: // (…) // b) Rendimentos objecto de retenção na fonte a título definitivo, em que o facto gerador se considera verificado na data em que ocorra a obrigação de efectuar aquela».
Por seu turno, estatui o artigo 88.º, n.º 6, do CIRC (versão vigente), que «[a] obrigação de efectuar a retenção na fonte de IRC ocorre na data que estiver estabelecida para obrigação idêntica no Código de IRS ou, na sua falta, na data da colocação à disposição dos rendimentos, devendo as importâncias retidas ser entregues ao Estado até ao dia 20 do mês seguinte àquele em que foram deduzidas e essa entrega ser feita nos termos estabelecidos no Código do IRS ou em legislação complementar»
Determina também o artigo 3.º, n.º 6, do CIRS, que «[o]s rendimentos referidos neste artigo ficam sujeitos a tributação desde o momento em que para efeitos de IVA seja obrigatória a emissão de factura ou documento equivalente ou, não sendo obrigatória a sua emissão, desde o momento do pagamento ou colocação à disposição dos respectivo titulares (…)».
Estatui o artigo 8.º (Retenção sobre rendimentos das categorias B, E e F) Decreto-Lei n.º 42/91, de 22 de Janeiro[1] o seguinte: «1 - Sem prejuízo do disposto no artigo 71.º do Código do IRS, as entidades que disponham ou devam dispor de contabilidade organizada são obrigadas a reter o imposto, mediante aplicação, aos rendimentos ilíquidos de que sejam devedoras, das seguintes taxas: // (…) // 3 - A retenção que incide sobre os rendimentos das categorias B e F referidos no n.º 1 é efectuada no momento do respectivo pagamento ou colocação à disposição (…)».
Pontos firmes sobre a questão em exame são os seguintes:
i) «Quando a entidade obrigada ao pagamento é a mesma que apura os rendimentos a pagar, como acontece quando a entidade patronal paga remunerações ou a sociedade distribui dividendos aos seus accionistas, tem de atender-se à data do vencimento da obrigação, da sua liquidação ou do apuramento do respetivo quantitativo para definir o momento da constituição da obrigação de retenção, sendo esta formalizada no mesmo documento. // Nos casos de substituição tributária em que o substituto efetua o pagamento do imposto devido pelo substituído (credor não residente), a obrigação tributária só se constitui com a disponibilidade do rendimento, pois só neste caso o sujeito passivo adquire capacidade contributiva. A constituição da obrigação de retenção é simultânea à constituição da obrigação tributária, pelo que para este efeito mostra-se irrelevante a data de vencimento da obrigação creditícia»[2].
ii) «Estando em causa rendimentos obtidos por uma entidade não residente que não são imputáveis a estabelecimento estável situado em território português, e tratando-se de uma retenção na fonte a título definitivo, o facto gerador do imposto devido considera-se verificado na data em que ocorre a obrigação de efectuar aquela (artigo 8.º, n.º 8 do CIRC), ou seja, na data do pagamento ou da colocação dos rendimentos à disposição do seu titular, não bastando a simples contabilização, numa rubrica de custos, de uma factura emitida à ora recorrente para que a esta surja a obrigação de reter na fonte IRC sobre o valor facturado pela entidade não residente»[3].
Do exposto se infere que, ao considerar como data relevante com vista a aferir da exigibilidade do imposto, a da emissão da factura e não a data do pagamento do rendimento a correcção em apreço incorreu em erro de direito, pelo que deve ser anulada, como foi pela sentença recorrida.
A sentença não incorreu em erro de julgamento, pelo que deve ser confirmada, nesta parte.
Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.4. No que respeita ao invocado erro de julgamento referido em (ii), a recorrente alega que: «Do teor das facturas emitidas pela “B…..” não é possível concluir que os serviços de publicidade tenham sido realizados no Brasil, com a finalidade de promover as vendas nesse país; // Por outro lado, das facturas emitidas pela B. R…../Brasil também não resulta que os estudos e pesquisas de mercado tenham sido realizados no Brasil; // Nem resulta das facturas emitidas pela “P….” e pela “P….” que os serviços em causa, quais sejam a produção e colocação de “outdoors”, tenham sido realizados e utilizados em Angola; // Acresce que, no que respeita aos custos associados com pedidos de registo também não resulta do teor das facturas em causa, emitidas por “Sul A….. – marcas e patentes” que tais pedidos tenham sido efectuados junto de entidades competentes no Brasil e na Venezuela. Inexistindo quaisquer documentos comprovativos de apresentação de pedidos de registo naqueles países; // A sede da entidade prestadora não determina, só por si, a localização geográfica dos serviços nem a respectiva utilização; // Acresce, que a conclusão de que os serviços em causa não terão sido realizados nem utilizados em Portugal, não pode igualmente ser extraída dos depoimentos das testemunhas, porquanto ambas referiram que se tratavam de colaboradores de uma empresa do Grupo da Impugnante, cfr. acta de inquirição de testemunhas junta aos autos. Ora, não se tratando de colaboradores da própria Impugnante certo se tornava concluir que os mesmos não dispunham de conhecimento directo dos factos; // Por outro lado, importa salientar que os depoimentos em causa se mostram desacompanhados de qualquer suporte documental que comprove a materialidade dos serviços em causa e que permitam aferir com elevada probabilidade acerca do local da realização e utilização dos serviços».
A este propósito, consta da sentença recorrida o seguinte:
«No que se refere à correcção relativa ao montante de € 24.876,57, a Impugnante afirma que os débitos que lhe estão associados respeitam unicamente à prestação de serviços de publicidade, ao registo de marcas e à aquisição de bens, os quais, nas condições específicas associadas à situação em apreço e contrariando a posição defendida pela AT, não se encontram sujeitos a imposto em Portugal e, por maioria de razão, não estão sujeitos a retenção na fonte de IRC.
(…)
A questão fulcral é a de saber se os serviços em causa foram realizados integralmente fora do território português e se, ainda que o tenham sido fora, se foram utilizados no território português.
Considerando a matéria de facto provada, não existem dúvidas que as prestações de serviços em causa foram realizadas fora do território português, concretamente, em Angola e no Brasil.
A questão resume-se, pois, à de saber se as prestações de serviços foram utilizadas no território português.
Cumpre ter em consideração que o benefício económico resultante do pagamento do serviço, ou seja, o esperado incremento das vendas de produtos da Impugnante no Brasil e em Angola, não é verificado em Portugal, ou seja, a prestação do serviço não tem utilização no território nacional, o que nos leva a concluir que o rendimento resultante das prestações de serviços realizadas naqueles dois países não se encontrava sujeito a IRC, já que os serviços em causa não foram realizados nem utilizados em Portugal.
Assim sendo, inexistia obrigação de efectuar as retenções na fonte, pelo que tem razão a Impugnante, devendo a liquidação impugnada ser anulada, nesta parte.
Atentemos, agora, nas facturas relacionadas com o registo de marcas.
Afirma a Impugnante que estão em causa custos com o registo de marcas no estrangeiro, nomeadamente relativos ao redébito dos emolumentos e outros custos legais associados ao registo, junto das entidades competentes das marcas do Grupo S..... no Brasil e na Venezuela, não estando estes rendimentos, por conseguinte, sujeitos a retenção na fonte em Portugal.
Resulta do probatório (alínea m)) que os débitos relativos aos custos com o registo de marcas no estrangeiro respeitam ao redébito de emolumentos e outros custos legais associados ao registo junto das entidades competentes das marcas do Grupo S..... no Brasil e na Venezuela.
Não há notícia nos autos que os registos associados a estes custos tenham sido utilizados em território português, pelo que se reitera a argumentação supra no que se refere à não obrigação de retenção na fonte em Portugal, também quanto aos mesmos, pelo que procede a argumentação da Impugnante, devendo a liquidação impugnada ser anulada, quanto aos custos com registo de marcas».

Vejamos.
Determina o artigo 4.º, n.º 1, do CIRC, que «Relativamente às pessoas colectivas e outras entidades com sede ou direcção efectiva em território português, o IRC incide sobre a totalidade dos seus rendimentos, excluindo os obtidos fora desse território».
«2 — As pessoas colectivas e outras entidades que não tenham sede nem direcção efectiva em território português ficam sujeitas a IRC apenas quanto aos rendimentos nele obtidos.
3 — Para efeitos do disposto no número anterior, consideram-se obtidos em território português os rendimentos imputáveis a estabelecimento estável aí situado e, bem assim, os que, não se encontrando nessas condições, a seguir se indicam:
(…)
c) Rendimentos a seguir mencionados cujo devedor tenha residência, sede ou direcção efectiva em território português ou cujo pagamento seja imputável a um estabelecimento estável nele situado:
(…)
7) Os derivados de outras prestações de serviços realizados ou utilizados em território português, com excepção dos relativos a transportes, comunicações e actividades financeiras;
(…)
4 — Não se consideram obtidos em território português os rendimentos enumerados na alínea c) do número anterior [prestações serviços] quando os mesmos constituam encargo de estabelecimento estável situado fora desse território relativo à actividade exercida por seu intermédio e, bem assim, quando não se verificarem essas condições, os rendimentos referidos no n.º 7 da mesma alínea, quando os serviços de que derivam, sendo realizados integralmente fora do território português, não respeitem a bens situados nesse território nem estejam relacionados com estudos, projectos, apoio técnico ou à gestão, serviços de contabilidade ou auditoria e serviços de consultoria, organização, investigação e desenvolvimento em qualquer domínio».
No que respeita às facturas com despesas de publicidade são as que constam da alínea i), do probatório. Os elementos relevantes do probatório constam das alíneas j) a l), supra.
A recorrente não se conforma, porém, com as presentes asserções de facto. Sem embargo, não cumpre com o ónus de impugnação especificada da matéria de facto. Não indica quais os meios de prova que depõem em sentido diverso, nem menciona as asserções de facto que pretende reverter, nem o sentido da reversão.
De onde resulta que cumpre reiterar a asserção da sentença de que o esperado incremento das vendas de produtos da Impugnante no Brasil e em Angola, associado à prestações de serviços de publicidade, aí efectuadas, não é verificado em Portugal, ou seja, a prestação do serviço não tem utilização no território nacional. Pelo que a ausência de conexão dos pagamentos em causa com o território português, pese embora a sua origem resultar de entidade com sede em território nacional, retira aos pagamentos em causa a natureza de rendimento tributável à face do IRC português (artigo 4.º/3, n.os7) e 4), do CIRC).
Ao decidir no sentido apontado, a sentença recorrida não enferma de erro, pelo que deve ser mantida na ordem jurídica, nesta parte.
No que concerne às despesas com o registo de marcas, resulta do probatório (alínea m) que as mesmas respeitam ao registo de marcas no estrangeiro, pelo que a falta de conexão com o território português ocorre, o que também retira aos pagamentos em causa a natureza de rendimento tributável à face do IRC português (artigo 4.º/3, n.os7) e 4), do CIRC).
Ao decidir no sentido apontado, a sentença recorrida não enferma de erro, pelo que deve ser mantida na ordem jurídica, nesta parte.
Motivo porque se impõe julgar improcedente a intenção recursória.
2.2.5. No que respeita ao alegado erro de julgamento referido em (iii), a recorrente invoca que não se apura no caso os pressupostos do arbitramento de juros indemnizatórios.
Por seu turno, a sentença considerou ser deferir a pretensão em exame, porquanto «teremos de concluir que da declaração de ilegalidade emerge que o acto impugnado foi praticado por erro de direito imputável à entidade liquidadora e que do mesmo resultou pagamento de dívida tributária indevido, pelo que a impugnante, ora Recorrida, tem direito aos juros indemnizatórias pretendidos, nos termos dos artigos 43º da LGT e 61º do CPPT (…).”. // Assim, na esteira do entendimento jurisprudencial supra transcrito, com o qual não se vislumbram razões para não concordar, outra conclusão se não alcança que não seja a de considerar procedente o pedido de juros indemnizatórios».
Considerando que são «[d]evidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido» (artigo 43.º/1, da LGT) e que, como resulta da presente fundamentação, foi detectado vício de violação de lei da liquidação impugnada por erro decorrente da actuação dos serviços da AT, forçoso se torna concluir no sentido do deferimento da pretensão indemnizatória em apreço.
Ao decidir no sentido apontado, a sentença recorrida não enferma de erro, pelo que deve ser mantida na ordem jurídica.
Termos em que se julga improcedente a presente conclusão recursória.
DISPOSITIVO

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente,
Registe.
Notifique.

(Jorge Cortês - Relator)

(1º. Adjunto)
(2º. Adjunto)

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[1] Regime Jurídico da Retenção na Fonte do IRS, entretanto revogado pela Lei n.º 82-E/2014, de 31 de Dezembro.
[2] Acórdão do STA, de 13.12.2017, P. 0609/17
[3] Acórdão do STA, de 31.01.2008, P. 0888/07