B. De igual modo, a AT não tem de fazer prova da existência de acordo simulatório bastando-lhe provar a factualidade que a levou a não aceitar a dedução e que deve ser suscetível de abalar a presunção de veracidade da escrita do contribuinte;

C. Incorreu o Tribunal em erro na apreciação da matéria de facto quando entendeu que a realidade fática convocada pela Entidade Impugnada não é suscetível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita da Impugnante e dos respetivos documentos de suporte, quer no que concerne à simulação, quer no que concerne à estrutura empresarial adequada;

D. A demonstrada absoluta falta de estrutura dos alegados fornecedores da Impugnante, revelada pelos inúmeros factos relatados pelos Serviços de Inspeção da DF de Santarém, será um argumento mais do que suficiente para abalar a presunção de veracidade daqueles documentos;

E. A falta de estrutura empresarial dos fornecedores é um elemento fundamental e até primordial, na prova das operações simuladas, e em especial, nas operações simuladas quanto aos intervenientes;

F. Embora a lei não defina o conceito, afigura-se evidente que uma adequada estrutura empresarial, suscetível de conformar uma determinada atividade, não poderá deixar de consistir numa organização apta à prossecução do objeto social prosseguido pela empresa, nomeadamente, em termos de instalações e equipamentos, recursos humanos e materiais, assim como numa necessária organização administrativa, financeira, contabilística, etc, que lhe permitam desenvolver-se em condições apropriadas de qualidade e eficiência;

G. Sendo que a inexistência absoluta desses elementos, revela, desde logo, a incapacidade de uma empresa prosseguir o seu objeto social – a venda ou prestação de serviços – e, consequentemente, indícios de que estaremos perante operações simuladas, para efeitos do que dispõe o artigo 19.º, n.º 3 do CIVA;

H. Sendo especialmente gritante a falta dessa estrutura empresarial nos fornecedores em questão nos autos, tanto mais que foram alegadamente por estes transacionadas várias centenas de milhares de quilogramas de mercadorias;

I. Apesar de se admitir a possibilidade dos alegados fornecedores poderem recorrer a serviços externos, quer de mão-de-obra, quer de transporte, certo é que nenhum elemento coligido no Relatório de Inspeção permitiu ratificar essa eventualidade, sendo, ao invés, refutada;

J. E, com efeito, foi a partir da análise destes pressupostos que a AT logrou concluir, em sede inspetiva, que os emitentes das faturas identificadas nos autos não eram detentores, nos períodos económicos em questão, da logística material e humana indispensável à obtenção e colocação à disposição da totalidade dos bens mencionados em tais faturas;

K. Errou, por isso, o Tribunal a quo quando entendeu que o conceito de falta de estrutura empresarial não constitui um elemento do regime previsto no artigo 19.º, n.º 3, do CIVA, nem constitui um elemento atinente à prova da simulação subjetiva;

L. Apesar de ter sido efetuada a prova dos indícios da existência de operações simuladas, e, não ser, por isso necessário recorrer à norma constante do artigo 19.º, n.º 4 do CIVA, sempre se dirá, à cautela, que, ao contrário do que entendeu o Tribunal a quo, a Impugnante deveria efetivamente ter conhecimento de que os alegados fornecedores não possuíam uma adequada estrutura empresarial suscetível de exercer a atividade declarada;

M. Pois, não será possível olvidar a especial obrigação dos operadores económicos, onde se inclui a Impugnante, de conhecerem minimamente as entidades com quem se relacionam no âmbito da sua atividade, não se devendo, nomeadamente, coibir de, em termos preventivos, as indagar relativamente à sua situação contabilística e fiscal;

N. Não bastando, para tal, que efetuem a mera consulta ao Portal das Finanças para confirmar se os mesmos fornecedores estão coletados;

O. Nesse sentido, basta lembrar, a título de exemplo, que a contabilidade, longe de ser uma mera obrigação legal das sociedades, tem hoje um papel determinante na tomada de decisão de gestão, constituindo um sistema de informação que serve a própria entidade e as partes que com ela relacionam, não sendo apenas relevante no plano interno;

P. Uma empresa não existe isoladamente, está inserida num determinado setor e estabelece relações a vários níveis com outros agentes económicos (clientes, fornecedores, bancos, Estado, etc.);

Q. Também a essas entidades exteriores a contabilidade da empresa é essencial, pois permite-lhes saber se a empresa tem condições de cumprir as suas obrigações, sejam elas de fornecer os seus serviços ou produtos a tempo e na melhor qualidade, seja pagar as suas dívidas, cumprir com as suas obrigações fiscais, entre outras informações relevantes;

R. Deste modo, torna-se evidente que se a Impugnante não obteve informação fidedigna relativamente à realidade tributária e contabilística dos sujeitos passivos com quem se relacionou apenas a si deverá censurar, na medida em que evidenciou notória negligência quando, em concreto, não procurou aprofundar a realidade dos sujeitos passivos emitentes das faturas por si contabilizadas;

S. A AT fez cessar a presunção de boa-fé das declarações apresentadas pela Impugnante, nos termos do artigo 75.º da Lei Geral Tributária;

T. Pelo que passou a caber à Impugnante o ónus de demonstrar a veracidade das faturas emitidas pelos alegados fornecedores, o que, ao contrário do que entendeu o Tribunal a quo, aquela não logrou fazer;

U. Os factos provados na sentença recorrida não contendem com a demonstração da falsidade das faturas que alegadamente titulavam essas vendas de bens, visto que a AT logrou demonstrar que não foram, nem poderiam ser, aqueles fornecedores que venderam as mercadorias mencionadas nas faturas emitidas à Impugnante;

V. Conforme anteriormente referido, não basta que se efetue a mera consulta ao Portal das Finanças para confirmar se os mesmos fornecedores estão coletados para que se considere que a Impugnante agiu com a diligência necessária no exercício da sua atividade;

W. Conforme ficou provado nos autos, a Impugnante não logrou demonstrar o pagamento de todas as faturas emitidas pelos alegados fornecedores em questão;

X. Apesar desta falta de demonstração de pagamento de todas as faturas, sempre terá de se dizer que a existência de comprovativos de pagamentos não demonstra que as operações foram verdadeiras;

Y. Pese embora a AT não tenha concluído que, ao nível dos pagamentos, tenha ocorrido alguma irregularidade que reflita a existência de um indício de operação simulada, a somar aos indícios efetivamente detetados, isso não pode significar que tais pagamentos tenham ocorrido nos exatos termos verificados, e, principalmente, que tais operações são verdadeiras quantos aos intervenientes;

Z. Pois, neste tipo de operação simulada, os pagamentos são, em regra, formalmente efetuados, de forma a evitar suspeitas de faturação falsa, sendo normalmente seguidos de movimentos financeiros com intervenção dos verdadeiros fornecedores, muitas vezes com retorno de dinheiro também para os adquirentes, os quais são virtualmente impossíveis de detetar, na medida em que na maioria das situações, tal como sucedeu in casu, são imediatamente efetuados levantamentos em numerário (ao balcão) das importâncias pagas através de cheque, perdendo-se assim o “rasto” ao dinheiro envolvido (Neste sentido, vide o Acórdão do TCA Sul, proc. 08666/15, de 25-05-2017);

AA. Refuta-se, por isso, no que diz respeito aos pagamentos apurados, o “grau de importância elevada em termos de prova da efetividade das operações” invocado pelo Tribunal a quo;

BB. Já no que diz respeito à prova da gerência de facto da sociedade E..., e a prova de que J... foi sócio e gerente da “E…, Lda.”, até 28 de maio de 2013, e atuava como representante da “C..., Lda.”, entende-se que tais factos em nada se relacionam com a qualificação das operações simuladas;

CC. Se, no caso da alegada fornecedora E…, essa conclusão foi acompanhada de outros factos, que se refutam pela incapacidade de afastar os indícios apurados pela AT, já no caso das sociedades comerciais E... e C... o Tribunal aludiu apenas à prova da sua gerência / representação;

DD. Dito isto, não se vislumbra como é que o facto de as sociedades possuírem um gerente de facto ou de direito poderá conduzir à conclusão de que as faturas emitidas por estas sociedades correspondem a operações verdadeiras;

EE. Pois, até as empresas que são constituídas tendo em vista unicamente a emissão de faturas falsas têm um responsável ou gerente, o qual terá sido igualmente responsável pela sua constituição;

FF. Aliás, a prova de que estes alegados fornecedores da Impugnante tinham como gerentes de direito autênticos “testas de ferro”, é, pelo contrário, um facto bastante revelador da verdadeira natureza daquelas sociedades comerciais (propósito de emissão de faturas falsas), as quais, como referido anteriormente, não possuíam qualquer estrutura empresarial;

GG. Já no que concerne à empresa R... UNIPESSOAL LDA, conforme se afere do probatório da sentença, o Tribunal nada concluiu a este respeito;

HH. Por tudo o exposto, entende-se que errou o Tribunal a quo quando considerou que a Impugnante demonstrou que “as transações declaradas correspondem à realidade, quer quanto ao objeto, quer quanto o sujeito, logrando demonstrar a veracidade das operações com as referidas entidades fornecedoras com a exigência e rigor probatórios que se impunham”;

II. Facto que consubstancia igualmente um erro de julgamento, respeitante à apreciação da matéria de facto;

JJ. Por tudo o exposto, considera-se que andou bem a AT quando corrigiu o IVA relativo às faturas emitidas pelos fornecedores da Impugnante, pois ficou provada a factualidade que a levou a não aceitar essa dedução, a qual foi suficiente para abalar a presunção de veracidade das operações constantes da contabilidade da Impugnante, não tendo esta logrado demonstrar a veracidade das faturas emitidas pelos alegados fornecedores;

KK. Ponderados os critérios de razoabilidade e proporcionalidade que devem necessariamente presidir à aplicação do n.º 7 do artigo 6.º do RCP entende-se justificar-se a dispensa do remanescente da taxa de justiça, o que, desde já, se requer ao Tribunal ad quem.

Nestes termos e nos restantes de Direito que o distinto Tribunal entender por bem suprir, advoga a Representação da Fazenda Pública a procedência do presente recurso jurisdicional, determinando-se a revogação da sentença do Tribunal a quo e, desse modo, julgar totalmente improcedente a impugnação judicial interposta pela Recorrida, com o que V. Exas. farão a almejada Justiça!»


Notificada do recurso interposto, a Recorrida apresentou as suas contra-alegações, tendo formulado as seguintes conclusões:

A) «A douta sentença recorrida não padece de erro de julgamento, nomeadamente erro na apreciação da prova.

B) A douta sentença encontra-se motivada, quer de facto, quer de direito, sendo que a recorrente não identifica a prova que, em concreto foi mal apreciada.

C) As liquidações de IVA subjacentes à douta sentença recorrida incorrem em falta de fundamentação substancial, porquanto, nos indícios que a AT descreveu no RIT não são suficientes e são idóneo a arredar a PRESUNÇÃO DA VERDADE DO DECLARADO, de que os sujeitos passivos beneficiam;

D) A fundamentação das liquidações, como a própria recorrente admite (Cfr. Artigo 41.º das Alegações de Recurso), invocaram a existência de simulação e bem assim a falta de estrutura empresarial dos fornecedores indiciado, apontado a verificação dos pressupostos do disposto no artigo 19.º n.º 3 e n.º 4 do CIVA.

E) Mas nem a AT logrou demonstrar indícios de que as transações entre a impugnante e os fornecedores apontados são simulados, nem sequer que a recorrida conhecia ou devesse conhecer a alegada falta de estrutura desses fornecedores e a situação de dívidas ao estado.

F) Seria o mesmo de colocar o contribuinte no papel que o Estado deve assumir qual seja o que controlar qualquer operador de comércio mundial, atrasando, dessa forma a economia (a recorrida não pode ser polícia dos seus fornecedores).

G) Por outro lado, ficou provado a veracidade das transações, quer pela documentação bancária (extratos bancários que comprovam o fluxo financeiro inerente a todas as faturas, assim como cópia certificada dos cheques nominativos, bem assim a prova do fluxo físico das mercadorias através das pesagens.

H) Em face ao exposto não deverá a douta sentença recorrida ser revogada, devendo manter-se a mesma na ordem jurídica.

NESTES TERMOS e nos melhores de direito, com o douto suprimento de V/Ex.ª Ex.mos Senhores Desembargadores deve improceder o Recurso interposto pela IRFP, mantendo-se a douta sentença recorrida intacta, uma vez que só assim se fará a COSTUMADA JUSTIÇA.»


O recurso foi admitido com subida imediata nos próprios autos e efeito meramente devolutivo.

O Ministério Público junto deste Tribunal, emitiu douto parecer no sentido da improcedência do recurso.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.


II – Fundamentação

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, as quais são delimitadas pelas conclusões das respetivas alegações, sendo as de saber se o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento na apreciação dos factos e na aplicação do direito ao ter julgado procedente a impugnação.

Em causa nos presentes autos está o direito à dedução do IVA suportado pela Impugnante e ora Recorrida nas faturas desconsideradas pela Autoridade Tributária e Aduaneira com fundamento no disposto nos nº 3 e 4 do artigo 19º CIVA.


II.1- Dos Factos

O Tribunal recorrido considerou como provada a seguinte factualidade:

A) «A sociedade comercial, com a denominação social “A... & B..., t… de c… e exploração florestal, Unipessoal, Lda.” do tipo sociedade por quotas, com o número de identificação de pessoa coletiva 5… (doravante Impugnante), exerce, desde 02 de janeiro 2008, a atividade de transportes rodoviários de mercadorias, a que corresponde a classificação de atividade económica n.º 49410, e de aluguer de máquinas e equipamentos agrícolas, a que corresponde a classificação de atividade económica n.º 77310, realizando, ainda, vendas de produtos silvícolas, designadamente lenha, cortiça e pinhas, bem como diversas prestações de serviços com estas conexas, nomeadamente serviços de tiragem de cortiça e de apanha de pinhas, encontrando-se enquadrada no regime geral em sede de IRC e no regime normal mensal em sede de IVA, tendo como gerente J…, contribuinte fiscal número 1… (cf. fls. 232 e 233 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

B) No dia 08 de março de 2017, foram proferidas, por despacho do Chefe de Divisão, ao abrigo de delegação do Diretor de Finanças da Direção de Finanças de Santarém, as Ordens de Serviço OI201401566 e OI201700191 (doravante Ordens de Serviço) que determinaram a inspeção externa à Impugnante, de âmbito geral, ao exercício de 2013 e 2014, respetivamente (cf. fls. 344 a 348 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

C) A Impugnante tomou conhecimento da Ordens de Serviço referidas na alínea precedente no dia 09 de março de 2017 (cf. fls. 344 a 348 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

D) No dia 24 de agosto de 2017, no âmbito da Ordens de Serviço, foi emitido projeto de relatório de inspeção (cf. fls. 371 a 375 e 260 a 275 e 211 a 219 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

E) No dia 04 de setembro de 2017, no âmbito da Ordens de Serviço, foi proferido e aposto no projeto referido na alínea precedente um despacho pelo Chefe de Divisão, ao abrigo de delegação do Diretor de Finanças da Direção de Finanças de Santarém, do qual consta “Concordo.

Proceda-se conforme imposto. Notifique-se.” (cf. fls. 371 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

F) No dia 26 de setembro de 2017, no âmbito da Ordens de Serviço, foi emitido relatório de inspeção, do qual consta, entre o mais, o seguinte:

(…)

I.4 - Descrição sucinta das conclusões da ação de inspeção.

Em resultado das irregularidades indiciadas ao Sujeito Passivo adiante descritas no capítulo III, foram recolhidos elementos nos procedimentos indicados, propondo-se as correções aritméticas sucintamente inscritas infra:

II.1.1 - Credencial e período em que decorreu a ação:

Os atos de inspeção tiveram por base as Ordens de Serviço 01201401556 e 01201700191, tendo decorrido entre 2017.03.09 e 2017.08.13.

II.2 - Âmbito e incidência temporal:

Âmbito: Geral

Incidência Temporal: 2013 e 2014

II.3 - Enquadramento tributário. Regime Normal Mensal

III - Descrição dos factos e fundamentos das correções meramente aritméticas.

Conforme se poderá verificar no sistema informático da AT, o Sujeito Passivo A... & B... – T… DE C… E EXPLORAÇÃO FLORESTAL UNIPESSOAL Lda., NIF: 5…, exerce a atividade a que correspondem o CAE Principal 49410 TRANSPORTES RODOVIÁRIOS DE MERCADORIAS desde 2008.03.06 e CAE Secundário 77310 ALUGUER DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS AGRÍCOLAS desde 2008.01.02, estando enquadrado no regime geral em sede de IRC e no regime normal mensal em sede de IVA.

Para uma consulta mais facilitada, junta-se a presente ficha de empresa que sintetiza os respetivos dados, bem como os seus intervenientes.

O gerente J..., NIF: 1…, já havia exercido a título individual as atividades a que correspondem os CAE 02012 EXPLORACAO FLORESTAL e 71310 ALUGUER DE MAQUINAS E EQUIPAMENTOS AGRICOLAS e acumula desde 2013.10.16 as funções de gerência da empresa F. - EXPLORAÇÃO FLORESTAL UNIPESSOAL LDA, NIF: 5…, Sujeito Passivo que também desenvolve estas duas atividades.

Tendo em conta a análise efetuada ao volume de negócios e respetiva faturação, poder-se-á afirmar que o core business desta empresa se centra no comércio por grosso de produtos silvícolas (isto é, qualquer uma das empresas na medida em que, tratando-se de Sujeitos Passivos perfeitamente distintos, consubstanciam um único operador económico).

Com efeito, as duas empresas operam nas mesmas instalações, utilizam os mesmos equipamentos e desenvolvem a mesma atividade, cabendo a sua gerência de facto e de direito a J…, NIF: 1….

III.A Enquadramento do expediente utilizado:

Fornecedores sem Estrutura Empresarial

De acordo com elementos contabilísticos (faturas) recolhidos em 2017, contendo dados relativos ao período entre 2013.01.01 e 2014.12.31, o Sujeito Passivo adquiriu produtos e serviços a vários operadores, os quais se verificou não possuírem qualquer tipo de estrutura empresarial adequada ao exercício da atividade declarada, nomeadamente no que concerne à magnitude das operações faturadas e ao volume de negócios realizado.

Os Fornecedores sem Estrutura Empresarial são formalmente empresas, Sujeitos Passivos em nome individual ou através de sociedades por quotas ou unipessoais por quotas, que tendo muito recentemente iniciado a sua atividade, começam a faturar, de um momento para o outro, vendas múltiplas de milhares de toneladas de produtos silvícolas e prestações de serviços conexas, "justificando" assim a entrada dessas mercadorias nos armazéns do Sujeito Passivo.

Estes emitentes de faturas nunca chegam a entregar o imposto liquidado ao Estado. Por norma, nem sequer chegam a submeter as Declarações Periódicas de IVA a que estão obrigados, ou poderão mesmo cumprir alguma obrigação declarativa, por forma a criar uma aparência de operadores reais, mas que nunca tem concretização efetiva.

Saliente-se que ainda que venham a submeter uma Declaração Periódica de IVA contendo os valores reais, os emitentes destas faturas nunca chegam a pagar o lVA devido, pois as empresas e as pessoas desaparecem de um dia para outro. Em suma, os quatro emitentes das faturas serão não declarantes nos anos de 2013 e 2014 com exceção de uma declaração de 2014/03T pelo Emitente E… UNIPESSOAL LDA., NIF: 5…, por sinal em situação de crédito.

No caso dos fornecedores, é comum o recurso a empresas "criadas na hora", sendo utilizadas Sociedades Unipessoais por Quotas, onde o sócio único e/ou gerente emite, logo no momento da constituição da própria sociedade, uma procuração para movimentação de contas bancárias e para tratar de qualquer assunto em nome das empresas junto de entidades publicas ou privadas, assegurando desta maneira um controlo total ao verdadeiro operador.

Para concretizar deste expediente, e dificultar de forma adicional a fiscalização pela AT, são usados indivíduos de nacionalidade estrangeira que, imediatamente antes de saírem definitivamente de Portugal, assumem a titularidade dessas quotas ou, por vezes, a gerência de pessoas coletivas e mandam imprimir vários livros de faturas que depois continuam a circular no setor, muito tempo depois dessas mesmas pessoas terem abandonado o país.

Com efeito, mesmo admitindo que na generalidade das operações de compra e venda existiu uma circulação efetiva de mercadorias, a realidade é que muitos desses emitentes iniciaram atividade muito recentemente com o propósito único ou primordial de emissão de faturas "simuladas" para suportar operações eventualmente "reais" de grandes dimensões, onde o Sujeito Passivo acabava sempre por ser o utilizador final dessas mesmas faturas.

Foi esse modus operandi dos quatro "alegados fornecedores" do Sujeito Passivo, como se verá adiante, contactaram um Contabilista Certificado apenas para promover o inicio de atividade junto da Autoridade Tributária, juntar alguns documentos iniciais e depois deixam de estar contactáveis.

Deste modo, mesmo admitindo que, no limite, tenha existido uma transação real de mercadorias, bem como um pagamento efetivo dos valores indicados nas faturas (incluindo o próprio IVA), não se poderá descurar o disposto no n.º 3 e n.º 4 do artigo 19.º do CIVA, não podendo o utilizador final dessas mesmas faturas vir a beneficiar de deduções em sede de IVA.

Efetivamente, mesmo que tenha existido uma operação de compra e venda e ainda que se admita que o Imposto sobre o Valor Acrescentado tenha sido pago, não deveria o Sujeito Passivo ter deduzido o imposto sabendo ou não devendo ignorar que:

1. O transmitente que figurava formalmente na fatura não correspondia à pessoa real que realizou o negócio;

2. Tal transmitente era apenas uma empresa "no papel", sem a adequada estrutura;

3. Esse mesmo transmitente nunca iria entregar o IVA liquidado, e eventualmente pago pelo adquirente, nos cofres do Estado.

No âmbito das atribuições da Autoridade Tributária e Aduaneira, foram realizadas diversas diligências no sentido de procurar os fornecedores do Sujeito Passivo e verificar a sua contabilidade, escritórios, funcionários ou representantes, bem como comprovar a existência de algum tipo de estrutura empresarial que permitisse a realização de tais operações.

Pretendia-se ainda encontrar registos contabilísticos destas empresas elou pessoas que permitissem apurar a origem da mercadoria hipoteticamente transacionada, i.e., determinar quais as aquisições realizadas pelos emitentes das faturas para que estes pudessem, por sua vez, vender essa mercadoria ao Sujeito Passivo.

Não obstante, saíram goradas todas as tentativas para desenhar esse trajeto das mercadorias alegadamente vendidas pelos fornecedores e ainda questionar, ou, em alguns dos casos, sequer encontrar, estes fornecedores do Sujeito Passivo nos termos em que seguidamente se explanam.

III.A.1: Fornecedores sem Estrutura Empresarial

R… Unipessoal, Lda., NIF: 5…

III.A.1.a) Caracterização e enquadramento tributário da empresa.

Em 2008,2009 e 2010, o gerente e sócio único, R…, NIF: 2…, cidadão Brasileiro auferiu um rendimento global 6.261,82 €, 7.849,38 € e 5.047,39 €, respetivamente. Em termos médios, isso significaria cerca de 500,00 € mensais.

Posteriormente, decide constituir a empresa em 2011.10.12 e a declarar o início de atividade em 2011.10.19, tendo em ambas as ocasiões fornecido uma morada que sabia não ser a sua.

Esta empresa foi criada com o fim único ou primordial de emitir faturas para operações simuladas ou, no limite, para emitir faturas que titulassem operações realizadas por outros agentes económicos. Foi com esse intuito que tudo foi inicialmente pensado e concretizado ab initio, nunca tendo sido exercida ou desenvolvida qualquer atividade real, razão pela qual foi promovida a Cessação Oficiosa pela AT.

Para uma consulta mais facilitada, junta-se a presente ficha de empresa que sintetiza os respetivos dados, bem como os seus intervenientes

Visando traçar o trajeto comercial e identificação das operações do fornecedor R… UNIPESSOAL, LDA., NIF: 5…, realizaram-se (no âmbito da ação inspetiva a que coube o Despacho de lnspeção OI201400435) as seguintes diligências, no sentido de encontrar a sede, os seus escritórios administrativos, os seus funcionários ou representantes, i.e., algum tipo de estrutura empresarial suscetível de realizar as operações identificadas.

Por meio de carta registada com aviso de receção, foram enviados Ofícios, contendo questionários sobre a estrutura empresarial daquele fornecedor, onde constava o aviso expresso de que a falta de um integral esclarecimento às questões enunciadas poderia indiciar uma falta de estrutura adequada para a realização de tais transações (aquisições e vendas), o que, por sua vez, poderia conduzir à cessação oficiosa da atividade nos termos do n.º 2 do artigo 34.º do CIVA. Todavia, todas as cartas foram devolvidas.

A sede deste fornecedor é: AVENIDA ... N …, 3 ANDAR, 2… - 0… ALVERCA DO RIBATEJO. Após deslocação de técnicos à sede da empresa, constatou-se que naquela morada, desde 2004 até 2012.07.01, data em que se mudou para o primeiro andar do mesmo prédio, teria vivido um familiar (marido da prima) de R…, NIF: 2…, a saber: o Sr. A…, NIF: 2…, que afirmou em 2014.03.28: “Nunca o Sr. R… aqui residiu., embora tenha pedido para ficar em nossa casa durante uns 15 dias para tratar de uma documentação (...) Nessa altura falou que ia abrir uma empresa (...) sempre trabalhou ligado ao carvão, eucalipto e cortiça. Mas quanto à atividade da empresa nada sabe”.

No terceiro andar deste prédio nunca funcionou qualquer empresa. Há cerca de 1 ano, 1 ano e picos o Sr. R… regressou definitivamente ao Brasil. Desde aí, têm contactado regularmente, via Facebook, com o Sr. R… que continua a residir no Brasil.

Aquando da partida, disse aos familiares que tinha encerrado a empresa (...) A empresa tinha sido aberta pelo Sr. R..., juntamente com o seu patrão de Castelo Branco (segundo julga).

Disse-me que tinha sido o patrão a pedir para ele (R…) abrir a empresa. No terceiro andar deste prédio não funciona, nem nunca funcionou qualquer empresa."

III.A.1. c) Conclusão:

O Sujeito Passivo A… & B…· T… DE C…E EXPLORAÇÃO FLORESTAL UNIPESSOAL LDA, NIF: 5…, deduziu IVA de faturas emitidas pelo Sujeito Passivo R… UNIPESSOAL, LDA., NIF: 5…, e cuja estrutura empresarial se afigura como inexistente, na medida em que, como é exposto nos pontos anteriores, aquela se reconduz apenas a uma morada que o sócio e gerente R…, NIF: 2…, usurpou de alguns dos seus familiares, quando lhes pediu para aí residir durante apenas 15 dias.

Quando as faturas recolhidas foram emitidas, já essa morada se encontrava devoluta (3.º andar), pois os seus primos passaram a residir no 1.º andar do mesmo prédio, onde vivem presentemente.

Todavia, considerando elementos recolhidos neste e noutros adquirentes, este fornecedor “teria alegadamente emitido” faturas já depois de ter regressado a definitivamente ao Brasil, provavelmente perto do final de 2012, de acordo com o testemunho do seu familiar.

De acordo com o Sistema Informático da AT, o último ano em que existe cruzamento das várias declarações integradas de remunerações e recebimentos, remonta precisamente a 2012.

O emitente das faturas não dispunha entre janeiro e agosto de 2013, nem se veio a conhecer posteriormente, nenhum tipo de estrutura adequada suscetível de realizar estas operações de venda ao adquirente, tendo sido promovida a Cessação Oficiosa pela AT, uma vez que nunca foi possível:

• Localizar a sua sede ou sequer contactar o emitente das faturas;

• Justificar as elevadas vendas de através de faturas de compra por meio de uma correspondência em quantidades e valores;

• Localizar qualquer local de produção, armazenamento ou instalações que permitissem de algum modo realizar as operações a que referem as faturas emitidas;

Face ao exposto, mesmo que tenha existido alguma transação de bens ou serviços, não poderiam as operações que figuram nas respetivas faturas ter sido praticadas por este interveniente, configurando um conjunto de operações simuladas no sentido e alcance definido pela alínea c) do n.º 1 do artigo 103.º do RGIT.

III.A.1. d) Síntese das faturas emitidas por R… Unipessoal. Lda. NIF: 5…

ESFERA FLORIDA· LDA., NIF: 5…

III.A.2. a) Caracterização e enquadramento tributário da empresa.

A sociedade foi criada para emitir faturas para operações simuladas e eventualmente para emitir faturas referentes a operações realizadas por outros agentes económicos sem nunca ter sido exercida ou desenvolvida qualquer atividade real, razão pela qual foi promovida a Cessação Oficiosa pela AT.

Tratava-se de uma sociedade por quotas com o capital social de 5.000,00 €, originariamente dividido em duas quotas detidas pelos sócios J…, com o NIF: 1…, detentor de uma quota de valor nominal de 4.999,00 €, o qual foi designado gerente e E…, com o NIF: 2…, detentor de uma quota de 1,00 €. Em 2013.05.28 as duas quotas passam a ser detidas pelo Sr. E…, desempenhando, a partir desta data, as funções de gerente na sociedade.

Para uma consulta mais facilitada, junta-se a presente ficha de empresa que sintetiza os respetivos dados, bem como os seus intervenientes.

Procurou-se a identificação das operações do fornecedor E… - LDA., NIF: 5…, realizaram-se as seguintes diligências, no sentido de encontrar a sede, os seus escritórios administrativos, os seus funcionários ou representantes, i.e., algum tipo de estrutura empresarial suscetível de realizar as operações identificadas:

No âmbito da ação inspetiva credenciada pela Ordem de Serviço 01201501024, houve lugar à deslocação ao suposto local da sede da empresa, i.e., a morada constante do cadastro da AT e do Portal da Justiça que é L… s/n, 2.. -1… Benavente, para procurar as instalações da sociedade.

A referida morada corresponde a uma área territorial vasta e que o facto de não dispor de identificação de número de policia dificultou a diligência. O "L…" engloba uma área de maior densidade habitacional e outra de maior concentração industrial/comercial e dada a impossibilidade em localizar a sociedade optou-se por indagar junto de algumas empresas instaladas na zona e também na zona residencial, mas todas as respostas foram negativas, ou seja, desconheciam a existência daquela empresa instalada naquela zona, tão pouco tinham ouvido falar dela ou do nome dos seus sócios/gerentes.

A este respeito importa salientar a implementação do mesmo modus operandi presente em outras empresas associadas a J…, NIF: 1…, (a título exemplificativo, C… LDA, NIF: 5…) ou seja, é atribuída uma morada falsa, ou manifestamente incompleta, à qual é acrescentado um apartado, neste caso o AP.52, que também é inscrito nas faturas e que permite de algum modo gerir uma correspondência junto dos CTT, mesmo sem a existência de uma morada real.

Também se procurou confirmar os recursos humanos agregados tendo-se concluído que: “a empresa não possui quaisquer trabalhadores ao seu serviço, no perto em análise, o que foi confirmado pela consulta à aplicação informática da Segurança Social de Santarém, da qual resultou que não dispõe de dados relativos à consulta de beneficiários inscritos. "

Deslocação dos técnicos da IT ao escritório do TOC da empresa, F… que declarou: "fui contactado pelo gerente Sr. J…, que me entregou os primeiros papeis da contabilidade. Posteriormente, o Sr. J… veio juntamente com O Sr. E… ao meu gabinete, informando-me que a gerência passava a ser exercia pelo Sr. E…. A frequência com que os documentos chegavam à contabilidade era irregular. Por vezes os documentos eram deixados na Caixa de correio do gabinete, outras vezes eram o Sr. H… ou o Sr. E… a entrega-los pessoalmente";

Questionado o TOC sobre outros aspetos da empresa declarou que nunca se deslocou às instalações da sociedade e que não conheceu a estrutura empresarial da sociedade, uma vez que todo o conhecimento que teve da mesma se baseia na documentação que lhe chegava ao gabinete; Da análise aos documentos da contabilidade, que nos foram disponibilizados pelo TOC, também não se detetou a existência de aquisições de bens que pudessem sustentar as vendas tituladas pejas faturas emitidas pela sociedade nos anos em questão.

III.A.2. c) Conclusão:

Face ao exposto, nunca poderiam as operações ter sido praticadas por este emitente, configurando um conjunto de operações simuladas no sentido e alcance definido pela alínea c) do n.º 1 do artigo 103.º do RGIT (Regime Geral das Infrações Tributárias, aprovado pela Lei n.º 15/2001 de 5 de Junho).

III.A.2. d) Síntese das faturas emitidas por E…, Lda., NIF: 5…: Ano 2013

Trata-se de uma sociedade que desde foi constituída, logo desde o seu início, com o objetivo de emitir faturas para operações simuladas ou, eventualmente para emitir faturas referentes a operações realizadas por outros agentes económicos. Foi com esse intuito que tudo foi inicialmente pensado, nunca tendo sido exercida ou desenvolvida qualquer atividade real, razão pela qual foi promovida a Cessação Oficiosa pela AT.

Para uma consulta mais facilitada, junta-se a presente ficha de empresa que sintetiza os respetivos dados, bem como os seus intervenientes.

Pelo menos no caso desta última foi, desde o momento da sua constituição, outorgada uma procuração (com poderes de movimentação de contas bancárias e prática de atos de gestão, pelo seu sócio único e gerente B… NIF: 2…, a favor J…, NIF: 1….

Existe ainda identidade na morada das duas sociedades, embora esta se tenha revelado como falsa, pois na esteira do expediente revelado no fornecedor E… -LDA., NIF: 5…, toda a correspondência era encaminhada para apartados nos CTT.

III.A.3. b) Diligências efetuadas que precederam a Cessação Oficiosa:

Realizaram-se as seguintes diligências, visando encontrar a sede deste fornecedor, os escritórios administrativos, os seus funcionários ou representantes, i.e., algum tipo de estrutura empresarial suscetível de realizar as operações identificadas. As conclusões foram exaradas em sede do Procedimento Inspetivo credenciado pelo Despacho de Inspeção OI201400432.

Por meio de carta registada com aviso de receção, foram enviados Ofícios, contendo questionários sobre a estrutura empresarial daquele fornecedor, onde constava o aviso expresso de que a falta de um integral esclarecimento às questões enunciadas poderia indiciar uma falta de estrutura adequada para a realização de tais transações (aquisições e vendas), o que, por sua vez, poderia conduzir à cessação oficiosa da atividade nos termos do n.º 2 do artigo 34.º do CIVA. Todavia, todas as cartas foram devolvidas.

A sede deste fornecedor é: Rua P…, n.º …, 2…-4… Carregado. Após deslocação de técnicos à sede da empresa, constatou-se que aquela morada corresponde um edifício de escritórios com 8 frações (7 das quais devolutas). Foram contactados os vizinhos das lojas ao lado da entrada principal do n.º 59, de modo a tentar perceber onde se situava aquela empresa. Ninguém ouvira falar da empresa C… LDA, NIF: 5… ou do seu gerente, o Sr. B…, NIF: 2… ou sequer de J…, NIF: 1….

Posteriormente, foi contactada uma das proprietárias do prédio em questão. Em termo de declarações, declarou a Sra. E…, NIF: 1…: "não tenho nenhum conhecimento da empresa ou representante da mesma (...) a morada não poderia estar correta (...) nenhum escritório está afeto somente ao n.º 59. São 8 escritórios distribuídos por 2 pisos (...) sou a responsável pela gestão daqueles espaços no que diz respeito à elaboração de contratos e emissão dos respetivos recibos. Tendo em conta o supra referido, é de todo impossível que as empresas possam lá ter alguma vez funcionado”".

Na realidade, esta morada incompleta (Rua P…, n.º …, 2…·4… Carregado) foi usada para figurar como sede de várias empresas, a saber:

F… LDA, NIF: 5…

B… UNIPESSOAL LDA NIF: 5…

C… BRILHANTE LDA. NIF: 5…

R… - EXPLORAÇÃO FLORESTAL, LDA, NIF: 5…

Contudo, de acordo com todos os testemunhos recolhidos junto de vizinhos, nunca terá funcionado nesta morada qualquer destas empresas. Note-se que a morada que consta de cada fatura emitida é a mesma que consta no sistema informático da AT ainda que com uma ligeira alteração: A morada fiscal é acrescentada "Ap. 98", a que corresponderá um APARTADO dos CTT.

Os técnicos deslocaram-se ao domicílio fiscal do gerente, B…, NIF: 2…, sito na Rua P… N° 2…, 2… - 4…, no Granho. Os vizinhos confirmaram a sua residência naquele local, mas afirmaram que não o viam por ali havia meses.

Por fim, não tendo encontrado qualquer empresa fornecedora, não tendo sido possível contactar o emitente das faturas, localizar a sua sede, bem como qualquer local de produção, armazenamento ou instalações que permitissem de algum modo realizar as operações a que referem as faturas emitidas ou justificar as eventuais aquisições de pinhas que antecedessem essas vendas, deslocaram-se os técnicos ao escritório do TOC da empresa desde 2013.07.08, F…, NIF: 1….

Este declarou nunca ter conhecido o Sr. B…, NIF: 2…, tendo sempre falado sobre os assuntos da empresa com um Sr. J…, NIF: 1…, e foi este que lhe teria entregue os documentos para organização da contabilidade da firma C… LDA, NIF: 5…. Os valores recolhidos no escritório do TOC do emitente das faturas confirmaram aqueles dados anteriormente recolhidos junto do utilizador.

III.A.3. c) Conclusão:

O Sujeito Passivo A… & B… - T… DE C… E EXPLORAÇÃO FLORESTAL UNIPESSOAL LDA, NIF: 5…, deduziu IVA de faturas emitidas pelo Sujeito Passivo C…LDA, NIF: 5… e cuja estrutura empresarial se afigura como inexistente, na medida em que, como é exposto nos pontos anteriores, aquela se reconduz apenas a alguns documentos que foram entregues ao TOC.

O emitente das faturas não dispunha entre janeiro e agosto de 2013, nem se veio a conhecer posteriormente, nenhum tipo de estrutura adequada suscetível de realizar estas operações de venda ao adquirente, tendo sido promovida a Cessação Oficiosa pela AT, uma vez que nunca foi possível:

• Contactar o emitente das faturas:

• Localizar a sua sede;

• Localizar qualquer local de produção, armazenamento ou instalações que permitissem de algum modo realizar as operações a que referem as faturas emitidas;

Face ao exposto, admitindo-se uma eventual circulação efetiva de mercadorias, ficou comprovada a absoluta impossibilidade de que as operações tenham sido praticadas por este emitente, configurando um conjunto de operações simuladas no sentido e alcance definido pela alínea c) do n.º 1 do artigo 103.º do RGIT

III.A.3. d) Síntese das faturas emitidas por C… Lda., NIF: 5…: Ano 2013

E… UNIPESSOAL LDA., NIF: 5….

III.A.4. a) Caracterização e enquadramento tributário da empresa.

Tal como no caso dos fornecedores anteriores, também esta empresa aparenta ter sido criada com o fim único ou primordial de emitir faturas para operações simuladas ou, no limite, para emitir faturas que titulassem operações realizadas por outros agentes económicos. Aparentemente, nunca foi exercida ou desenvolvida qualquer atividade real, razão pela qual poderá vir a ser promovida a Cessação Oficiosa pela AT.

Para uma consulta mais facilitada, junta-se a presente ficha de empresa que sintetiza os respetivos dados, bem como os seus intervenientes.

Citamos a esse respeito as diligências (com o intuito encontrar a sede da E… UNIPESSOAL LDA., NIF: 5…, os escritórios administrativos, os seus funcionários ou representantes, i.e., algum tipo de estrutura empresarial suscetível de realizar as operações identificadas) efetuadas pela DF Portalegre em sede do Procedimento Inspetivo credenciado pela Ordem de Serviço OI201500168 emanada daquela Unidade Orgânica e que demonstram a existência de um gerente de facto: V…, NIF: 1…

"Foi também contactado o Contabilista Certificado (CC), que nos referiu que não falava com o sócio há bastante tempo e que o mesmo tinha deixado de lhe entregar elementos relativamente à empresa. Quando lhe questionámos se os documentos dos anos de 2013 e 2014 estavam na sua posse referiu que tinham sido recolhidos pela Polícia Judiciária de Coimbra.

Da morada ou sede de empresa.

(…) na morada indicada no sistema informático - Rua …, n.º 28, apenas existe um poste com um marco de correio que identifica o n.º 28. Por detrás desse marco há uma pequena rua em terra batida que dá acesso a uma moradia. Quando nos dirigíamos à mesma apareceu um dos seus habitantes que referiu que a morada da casa não é o n.º 28, apesar do carteiro ir constantemente entregar lá a correspondência para esse número. De um lado do marco não existem habitações e do outro existe um pequeno edifício fechado sem indicação de n.º de porta. (...) As instalações do sujeito passivo, nomeadamente o local da sede, que foi visitado pelos nossos serviços, não apresenta as condições adequadas à atividade de comércio de cortiça nas quantidades e valores descritos nas faturas;"

Dos colaboradores e funcionários.

"Verifica-se assim que o sujeito passivo não teve ao seu serviço colaboradores durante o exercício de 2013 e em 2014 teve alguns colaboradores durante alguns meses do ano, entre fevereiro e Julho, que cessaram, entretanto, o contrato. Pela consulta ao sistema informático não se verifica a existência de pagamentos de retenção na fonte a quaisquer contribuintes por parte do sujeito passivo, não tendo sido apresentado pelo mesmo nenhuma Declaração Modelo DMR para os anos de 2013 e 2014. ( .. .) Não possui meios humanos adequados ao comércio dos bens e quantidades faturadas."

Das faturas e guias de transporte.

O sujeito passivo, na qualidade do seu sócio B… que assina a requisição, solicitou em 2013/09/02 a emissão de 4 livros de faturas 4x50 (n.º 1 a 200), 4 livros de aquisições 4x50 (n.º 1 a 200) e 10 livros de guias de transporte 3 x 50 (n.º 1 a 500).

Na data de 2014/09/25 houve uma nova requisição, desta vez assinada por V…, referente à emissão de 4 livros de faturas 4x50 (n.º 201 a 400).

"Não possui viaturas e equipamentos suficientes para o exercício dos transportes referentes aos bens e quantidades por si faturados. Por um lado, o sujeito passivo apenas dispõe de um trator de mercadorias para o período em causa com a matricula 16-…-…, que nos parece claramente insuficiente para responder à quantidade de cortiça transacionada que soma nestes 4 meses de inicio de atividade a quantidade de 110.300 @ de cortiça e 4.800 Kg de pinhas. Por outro lado, o sujeito passivo requisitou a 2013/09/02 a emissão de 4 livros de guias de transporte à gráfica, sendo que nestes quatro meses preencheu 79 guias de transporte, uma vez que a primeira guia de transporte do exercício de 2014 apresentação n.º 80. Ora isto significa que o único meio de transporte do sujeito passivo adequado para os transportes em causa, efetuou em quatro meses 79 transportes, que parece muito para um só veículo e por outro lado estes transportes não seriam por si só suficientes para fazer face à quantidade de bens faturada pelo sujeito passivo”.

A este respeito, poderá referir-se que foi recolhida a guia de transporte n.º 500, com data de 2014.12.23, o que significa que teriam sido realizados pelos 500 transportes em 437 dias entre 2013.09.01 e 2014.12.23, ou seja 1,15 transportes por dia, mesmo se se incluir sábados, domingos e feriados, o que não se afigura credível.

Por outro lado, se se considerasse apenas as faturas e guias de transporte emitidas em nome do utilizador Sujeito Passivo A… & B… - T… DE C… E EXPLORAÇÃO FLORESTAL UNIPESSOAL LDA, NIF: 5…, teriam sido alegadamente transportados 11.000.000 de Kg de produtos silvícolas nesse mesmo período de 437 dias.

Contas bancárias

"As contas bancárias tituladas pelo sujeito passivo não evidenciam os fluxos financeiros inerentes ao negócio refletido nas faturas emitidas".

IIl.A.4. c) Conclusão:

Face ao exposto, sem prejuízo da eventual consideração de que bens e serviços tenham sido transmitidos, não restam dúvidas de que as operações não foram praticadas por este interveniente, configurando um conjunto de operações simuladas no sentido e alcance definido pela alínea c) do n.º 1 do artigo 103.º do RGIT.

1II.A.4. d) Síntese das faturas emitidas por E… Unipessoal Lda. Anos 2013 e 2014

Dos factos enunciados resulta como claro e inequívoco que o Sujeito Passivo A… & B…-T… DE C… E EXPLORAÇÃO FLORESTAL UNIPESSOAL LDA, NIF: 5…, desenvolve como veio principal da sua atividade a compra e venda de cortiça, lenha e pinhas, por vezes associada a prestações de serviços conexas, como o serviço de tiragem de cortiça e apanha de pinhas.

O volume de negócios em 2013 foi de 4.181.298,79 € e em 2014 foi de 2.589.440,41 €. No primeiro ano, os principais adquirentes são S… - Soc. Cortiças d… S.A com aquisições no valor de 2.212.130,58 € e A… Florestal, S.A. com aquisições no montante de 1.092.937,09 €. No segundo ano, os principais adquirentes são S… - Soc. Cortiças d… S.A com aquisições no valor de 1.008.350,18 €, Corticeira T…, Lda. com aquisições de cerca de 537.255,43 € e A…Florestal, S.A. com aquisições no montante de 326.866,55 € (valores de aquisição com IVA incluído).

Ora, todos os indícios recolhidos apontam como credíveis e verdadeiras as vendas efetuadas pelo Sujeito Passivo A… & B…, NIF: 5… (a estes e aos remanescentes clientes). Sobre estas vendas, foram emitidas faturas e liquidado o respetivo IVA nos termos gerais.

Posto isto, será lícito concluir que se as vendas do Sujeito Passivo são reais, também as respetivas aquisições de bens e serviços serão presumivelmente verdadeiras quanto ao seu conteúdo, natureza, data e valor, ainda que se revelem como falsas quanto aos seus intervenientes.

Do mesmo modo, será também lícito concluir que foram efetivamente realizadas as prestações de serviços conexas com as vendas, como por exemplo serviços de tiragem de cortiça. Simplesmente tais serviços foram prestados por outros intervenientes que não constam das faturas, estabelecida que está a inexistência de estrutura minimamente apropriada à magnitude das operações faturadas.

Neste último caso, não são muitas as faturas referentes a Serviços Prestados por esses fornecedores, devendo, contudo, salientar-se a maior parte dos documentos contém uma menção genérica de prestação dos serviços prestados em herdades, nem sempre identificadas, e uma expressão quantitativa em arrobas que calcula o valor, geralmente bastante elevado.

Com efeito, decorre das diligências realizadas pelos Serviços de Inspeção Tributaria a conclusão de que as operações efetuadas por aqueles Emitentes em 2013 e 2014 são "negócios simulados", pois de acordo com a alínea c) do n.º 1 do artigo 103.º do RGIT constitui fraude fiscal a “celebração de negócio simulado, quer quanto ao valor, quer quanto à natureza, quer por interposição, omissão ou substituição de pessoas”.

Destarte, em face do disposto no n.º 3 do artigo 19.º do CIVA, não poderia o Sujeito Passivo ter deduzido o IVA constante daqueles documentos.

Salienta-se que os 3.795.766,22 € de compras realizadas no ano de 2013, o Sujeito Passivo A… & B…, NIF: 5…, veio a adquirir 2.253.955,40 € a apenas quatro "alegados fornecedores".

Por outro lado, dos 2.227.091,68 € de compras realizadas no ano de 2014, veio a adquirir 1.363.689,59 € aos mesmos quatro "alegados fornecedores".

Dito de outro modo, as ditas faturas referem-se a aquisições efetuadas a pessoas desconhecidas, sem suporte documental, tendo sido emitidas as faturas destes quatro emitentes, para suportar as aquisições reais do Sujeito Passivo e que representam 59% do total de compras em 2013 e 61% do tal de compras em 2014.

III.C. DO IVA INDEVIDAMENTE DEDUZIDO: Lançamentos contabilísticos

Conforme foi exposto anteriormente, houve lugar a diversos lançamentos contabilísticos com vista à dedução de imposto com recurso a faturas emitidas pelos 4 fornecedores identificados, documentos relacionados com a aquisição de Existências para venda e ainda aquisições de Outros Bens e Serviços, geralmente prestação de serviços conexos como tiragem de cortiça de várias herdades.

Os registos da Contabilidade de 2013 confirmam estas duas realidades, por meio dos lançamentos contabilísticos nas contas 2432141 IVA dedutível Existências à Taxa Normal - Mercado Nacional e 2432371 IVA dedutível Outros Bens e Serviços à Taxa Normal - Mercado Nacional. conforme se observa infra.

Os registos da Contabilidade de 2014 espelha esta realidade, havendo por vezes lugar a dedução de imposto à taxa normal e outras vezes dedução de IVA à taxa reduzia, conforme evidenciam os lançamentos contabilísticos nas contas 2432141 IVA dedutível Existências à Taxa Normal - Mercado Nacional, 2432161 IVA dedutível Existências à Taxa Reduzida - Mercado Nacional e 2432371 IVA dedutível Outros Bens e Serviços à Taxa Normal- Mercado Nacional, conforme se observa infra.

III.C.2 IVA indevidamente deduzido em 2014 - Lançamentos contabilísticos:

Finalmente, ainda que tivessem existido transações reais, o Sujeito Passivo sabia ou não devia ignorar que os nomes que constavam formalmente das faturas não correspondiam aos operadores materiais, que estes não dispunham da estrutura adequada, e que o IVA liquidado nunca seria entregue ao Estado (vide art.º 19, n.º 4, CIVA), pois não se trata aqui de operadores desconhecidos. São os mesmos com quem aquele negoceia anualmente, simplesmente faturam em nomes diferentes todos os anos.

Face ao exposto, propõem-se as seguintes correções em sede de IVA:

III.C.3 Correções propostas em sede de IVA 2013:

III. C.4 Correções propostas em sede de IVA 2014:

III.D DO LUCRO TRIBUTÁVEL: Considerações em sede de IRC

Nos procedimentos inspetivos 01201401556 e OI201700191 foram propostas correções aritméticas em sede de IVA em resultado de deduções indevidas daquele imposto por parte do Sujeito passivo com base em faturas cujos emitentes não dispunham de qualquer estrutura empresarial adequada à prática daquelas operações.

Sem prejuízo da eventual substância material das compras e vendas realizadas, resulta como claro e inequívoco que tais operações não poderão ter sido praticadas pelos emitentes e, nessa medida, são operações suportadas por faturas falsas.

Contudo, ainda que não possam ser considerados em sede de IVA os documentos lançados na contabilidade em matéria de aquisições aos emitentes R… UNIPESSOAL. LDA, NIF: 5…, E… - LDA, NIF: 5…, E… UNIPESSOAL LDA, NIF: 5… e C… LDA, NIF: 5…, admitem-se as significativas vendas fruto dessas aquisições e que foram realizadas aos clientes S…-Soc. Cortiças d… S.A, Corticeira T…, Lda. e A… Florestal, S.A.

Face ao exposto, na falta de elementos que espelham os verdadeiros Fornecedores do Sujeito Passivo, aceitam-se (em face das vendas realizadas aos clientes finais) como plausíveis os restantes dados constantes dessas faturas, designadamente: descrição de produtos ou serviços, quantidade e preço, contribuinte para a estrutura de Custos das Mercadorias Vendidas de 3.407,888,92 € em 2013 e 2.227.889,18 € em 2014, concorrendo os respetivos lançamentos contabilísticos para a formação do Resultado Liquido do Período (17.371,86 € em 2013 e 9.931,48 € em 2014), pelo que não são propostas correções em sede de IRC.

(…)

VII-Infrações verificadas.

Ao imposto em falta acrescem juros compensatórios nos termos do artigo 35.° da LGT (Lei Geral Tributária Decreto-Lei 398/98, de 17 de dezembro), dado que existiu atraso na liquidação por motivo imputável ao Sujeito Passivo.

IX - Direito Audição - Fundamentação

O sujeito passivo foi notificado nos termos do artigo 60.º da LGT e artigo 60.º do RCPIT, em 04/09/2017 através dos ofícios 3381 e 3382, para exercer o direito de audição por escrito ou oralmente, sobre o projeto de relatório de inspeção que seguiu anexo à notificação, não tendo exercido o mesmo.

(cf. fls. 223 a 226 e 229 a 256 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

A) No dia 27 de setembro de 2017, foi proferido e aposto no relatório de inspeção referido na alínea precedente um despacho pelo Chefe de Divisão, ao abrigo de delegação do Diretor de Finanças, do qual consta “Confirmo as correções nos termos propostos à margem. Procedimentos subsequentes adequados” (cf. fls. 223 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

B) No dia 07 de novembro de 2017, foram emitidas as liquidações de IVA do exercício do 2013, n.º 21212111, referente ao período de 1301, no valor de € 4.639,07, n.º 21242120, referente ao período de 1302, no valor de € 18.015,89, n.º 21242129, referente ao período de 1303, no valor de € 23.096,12, n.º 2017 021242160, referente ao período de 1304, no valor de € 63.245,71, n.º 2017 00000330708, referente a juros compensatórios de IVA do período de 1304, no valor de €10.867,86, n.º 201242175, referente ao período 1305, no valor de € 14.338,91, n.º 2017 00027971320, referente a juros compensatórios do período 1306, no valor de €100.833,89, n.º 2017 00000330709, referente a juros compensatórios de IVA do período 1306, no valor de €16.641,73, n.º 2017 021242223, referente ao período de 1307, no valor de € 43.810,40, n.º 2017 00000330710, referente a juros compensatórios de IVA do período de 1307, no valor de €7.091,28, n.º 21242241, referente ao período de 1308, no valor de € 45.021,96, n.º 2017 00027971324, referente ao período de 1309, no valor de € 115.383,17, n.º 2017 00000330711, referente a juros compensatórios de IVA do período de 1309, no valor de € 17.892,29, n.º 2017 021242291, referente ao período de 1310, no valor de €22.223,22, n.º 2017 00000330712, referente a juros compensatórios de IVA do período de 1310, no valor de € 3.375,49, n.º 2017 021242303, do período de 1311, no valor de € 78.652,32, n.º 2017 00000330713, referente ao período de 1311, no valor de € 11.679,33, n.º 2017 021242317, referente ao período de 1312, no valor de €87.821,79, n.º 2017 00000330714, referente ao período de 1312, no valor de € 12.742,45, no valor total de € 697.372,88, com data limite de pagamento no dia 18 de dezembro de 2017 (cf. fls. 21 a 40 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

C) No dia 29 de novembro de 2017, foram emitidas as liquidações de IVA do exercício do 2014, n.º 2017 021596650, referente ao período de 1401, no valor de € 1.206,20, n.º 2017 00000354908, referente a juros compensatórios do período de 1401, no valor de € 171,31, n.º 2159669, referente ao período de 1402, no valor de € 3.703,00, n.º 2017 021596704, no período de 1403, no valor de €46.106,64, n.º 2017 00000354909, referente a juros compensatórios do período de 1403, no valor de € 6.230,08, n.º 2017 021596814, referente ao período de 1404, no valor de € 38.689,51, n.º 2017 00000354910, referente a juros compensatórios do período de 1404, no valor de € 5.100,65, n.º 2017 021596824, referente ao período de 1405, no valor de € 12.229,91, n.º 2017 00000354911, referente a juros compensatórios do período de 1405, no valor de €1.573,47, n.º 2017 021596851, referente ao período de 1406, no valor de € 49.008,48, n.º 2017 00000354912, referente a juros compensatórios do período de 1406, no valor de € 6.133,44, n.º 2017 021596964, referente ao período de 1407, no valor de € 12.266,95, n.º 2017 00000354913, referente ao período de 1407, no valor de € 1.494,88, n.º 2017 021596977, referente ao período de 1408, no valor de € 10.949,69, n.º 2017 00000354914, referente a juros compensatórios do período de 1408, no valor de €1.298,36, n.º 21596994, referente ao período de 1409, no valor de € 4.652,83, n.º 2017 021597104, referente ao período de 1410, no valor de € 5.378,16, n.º 2017 00000354915, referente a juros compensatórios do período de 1410, no valor de € 601,76, n.º 0214597109, referente ao período de 1411, no valor de € 9.726,90, n.º 2017 00000354916, referente a juros compensatórios do período de 1411, no valor de € 1.053,17, n.º 2017 021597140, referente ao período de 1412, no valor de €43.929,90, n.º 2017 00000354917, referente a juros compensatórios do período de 1412, no valor de € 4.616,85, no valor total de € 266.122,14, com data limite de pagamento no dia 10 de janeiro de 2018 (cf. fls. 41 a 110 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

D) No dia 10 de abril de 2018, a Impugnante apresentou reclamação graciosa relativamente às liquidações referidas nas duas alíneas precedentes (cf. fls. 281 a 292 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

E) No dia 27 de julho de 2018, no âmbito do procedimento de reclamação graciosa, na sequência de projeto de relatório de indeferimento que concluiu, entre o mais, que “as ditas faturas, ao não obedecerem aos requisitos normativos vindos de afirmar, e ao indiciarem vivamente a prática de operações simuladas, não são fiscalmente relevantes” e que propôs o indeferimento da reclamação, foi proferido, face ao decurso do prazo para exercício do direito de audição e informação no sentido da manutenção do referido projeto, despacho de indeferimento pelo Chefe de Divisão da Direção de Finanças, do qual consta que “corrobora-se o teor da informação infra que, nos termos do art.º 77.º da Lei Geral Tributária, fica a fazer parte integrante do presente despacho como fundamentação, pelo que indefiro o pedido nos termos propostos. Procedimentos em conformidade. Este despacho é proferido no âmbito de competência delegada pelo Exmo. Senhor Diretor de Finanças de Santarém (cf. fls. 291 a 309 e 113 a 127 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

F) No dia 27 de julho de 2018, foram emitidos ofícios 1293, 1165 e 1166, destinados a levar ao conhecimento da Impugnante e respetivos mandatários a decisão de indeferimento referida na alínea precedente, tendo o ofício 1293 sido recebido no dia 05 de setembro de 2018 (cf. fls. 291 a 309 e 116 e 117 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

G) No dia 04 de dezembro de 2018, foi apresentada a impugnação judicial dos autos no presente tribunal (cf. fls. 1 a 3 e 4 a 17 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

H) No dia 22 de janeiro de 2019, foi proferida informação pela Direção de Finanças de Santarém, da qual consta que “não tendo o Impugnante apresentado factos novos ou provas susceptíveis de alteração de decisão, somos de parecer, que o ato tributário deverá ser mantido e, em consequência, o pedido indeferido, por não serem válida as razões de facto e de direito invocadas, devendo o mesmo permanecer na ordem jurídica tributária, com as legais consequências” (cf. fls. 190 a 198 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

I) No dia 23 de janeiro de 2019, foi proferida informação pela chefe de divisão da Direção de Finanças de Santarém, ao abrigo de competência delegada pelo Diretor de Finanças da Direção de Finanças de Santarém, da qual consta que “considerando a informação infra, que fica a fazer parte integrante do presente despacho, mantenho o ato tributário na totalidade” (cf. fls. 191 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

Mais se apurou com relevância para a decisão da causa:

J) A Impugnante dispõe de um estaleiro, sem escritório, com uma cozinha na qual eram realizadas reuniões com os fornecedores situado na estrada da l… (cf. fls. 777 a 779 do SITAF e declarações de O…);

K) A mercadoria destinada a ser adquirida pela Impugnante era pesada na entrada do estaleiro da Impugnante, através de balança (cf. declarações de E… e O…);

L) Após o procedimento referido na alínea precedente, o fornecedor emitia a fatura com o peso conferido da mercadoria (cf. declarações de E… e O…);

M) Em momento anterior à contabilização das faturas, a Impugnante verificava no “portal das finanças” que as entidades emitentes tinham atividade declarada e se encontravam devidamente “coletadas” no que concerne ao regime de IVA (cf. faturas juntas aos autos e depoimento de F…);

N) O Sr. V… é uma pessoa conhecida no meio empresarial de comércio de compra e venda madeira como um homem de negócios que negoceia cortiça e lenha (cf. declarações de E… e O…);

O) O Sr. V… tinha um logradouro que utilizava como estaleiro, sem qualquer edificação para guardar máquinas ou veículos (cf. declarações de E…);

P) O Sr. V… conduzia veículos automóveis pesados de mercadorias para entrega de mercadoria (cortiça e lenha) (cf. fls. 777 a 779 do SITAF e declarações de E…);

Q) No dia 09 de julho de 2014, V…, encontrava-se a conduzir uma viatura pesada de mercadorias, da marca volvo, com a matrícula 27-…-…, com reboque, tendo entrado, pelas 12h00, nas instalações da Impugnante, situadas na estrada da l… (cf. fls. 777 a 779 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

R) No dia 09 de julho de 2014, a propriedade da viatura pesada de mercadorias, da marca volvo, com a matrícula 27-…-…, encontrava-se registada em nome da sociedade com a denominação “E…, Unipessoal, Lda.” (cf. fls. 777 a 779 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

S) O Sr. V…atuava como gerente de facto da sociedade “E… Unipessoal, Lda.” (facto não controvertido; cf. ponto III do RIT na alínea f) da matéria de facto provada);

T) O Sr. J… foi sócio e gerente da “E…, Lda.”, até 28 de maio de 2013 (facto não controvertido; cf. ponto III do RIT na alínea f) da matéria de facto provada);

U) O Sr. J… atuava, nomeadamente perante o técnico oficial de contas da sociedade, como gerente de facto da sociedade “C…, Lda.” (facto não controvertido; cf. ponto III do RIT na alínea f) da matéria de facto provada);

V) No dia 08 de agosto de 2017, no âmbito do processo de inquérito 36/17.2IDSTR, a correr termos no departamento de investigação e ação penal de Santarém, Secção de Coruche, foram apreendidos os seguintes documentos (doravante listagem):

W) As faturas referidas na listagem referentes à sociedade “R… Unipessoal, Lda.” foram pagas através de cheque à ordem da referida sociedade, com exceção da fatura 67, de 29 de junho de 2013, no valor de €50.485,55 (cf. fls. 706 a 733 do SITAF e 499 a 511 e 482 a 496, 462 a 479, 439 a 457 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

X) As faturas referidas na listagem referentes à sociedade “E…, Lda.” foram pagas através de cheque à ordem da referida sociedade, com exceção das faturas n.º 437, de 08 de maio de 2013, no valor de € 9.038,74, cujo pagamento parcial, no valor de € 8.938,74, foi realizado através de cheque à ordem da respetiva entidade e n.º 552, de 27 de novembro de 2013, no valor de € 134.094,60 (cf. fls. 649 a 699 do SITAF e 499 a 511 e 482 a 496, 462 a 479, 439 a 457 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

Y) As faturas referidas na listagem referentes à sociedade “C…, Lda.” foram pagas através de cheque à ordem da referida sociedade, com exceção da fatura n.º 18E, de 0318 de dezembro de 2013 (cf. fls. 626 a 661 do SITAF e 499 a 511 e 482 a 496, 462 a 479, 439 a 457 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

Z) As faturas referidas na listagem referentes à sociedade “E… Unipessoal, Lda.” foram pagas através de cheque à ordem da respetiva sociedade, com exceção das faturas n.º 11, no valor de € 88.026,80, n.º 13, cujo pagamento parcial, no valor de € 30.000,00, foi realizado através de cheque à ordem da respetiva entidade, n.º 22, no valor de € 109.199,40, cujo pagamento parcial, no valor de € 88.780,00, foi realizado através de cheque à ordem da respetiva entidade, n.º 23, no valor de € 1.311,87, n.º 29, no valor de €11.089,07, n.º 32, no valor de € 59.012,94, n.º 153, cujo pagamento parcial, no valor de €26.436,04, foi realizado através de cheque à ordem da respetiva entidade, n.º 154, cujo pagamento parcial, no valor de € 15.788,06, foi realizado através de cheque à ordem da respetiva entidade, n.º 234, cujo pagamento parcial, no valor de € 14.525,00, foi realizado através de cheque à ordem da respetiva entidade, n.º 246, cujo pagamento parcial, no valor de € 14.647,58, foi realizado através de cheque à ordem da respetiva entidade, e n.º 273, no valor de € 28.350,27 (cf. fls. 586 a 625, 547 a 583 e 514 a 544 do SITAF e 499 a 511 e 482 a 496, 462 a 479, 439 a 457 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).»

Quanto a factos não provados, na sentença exarou-se o seguinte:

«Compulsados os autos e analisada a prova que dos mesmos consta não existem quaisquer factos, atento o objeto do litígio, com relevância para a decisão da causa.»


E quanto à motivação da decisão de facto, consignou-se:

«O Tribunal julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa, com base na análise crítica e conjugada dos meios de prova indicados em cada facto julgado provado, designadamente dos documentos juntos aos autos, de cujo teor se extraem os factos provados, e, bem assim, na parte dos factos alegados pelas partes que, não tendo sido impugnados, se encontram corroborados pelos documentos identificados em cada um dos factos.

No que concerne ao estaleiro da Impugnante relevou o teor do auto de diligência, do qual consta imagem que identifica o “espaço vedado e associado à empresa A… e B…, Lda.”, com edificações diversas. Tal factualidade foi explicitada pelo depoimento da testemunha O…que, de forma reiterada, esclareceu que a Impugnante tem estaleiro, sem escritório, com uma cozinha na qual eram realizadas reuniões com os fornecedores.

Mais relevaram os depoimentos, que se reputaram credíveis e, em geral, congruentes, prestados pelas testemunhas E… e O…, no que concerne à pesagem da mercadoria em balança e às reuniões com os fornecedores, bem como do contabilista certificado, F…, no que diz respeito à verificação da situação contributiva dos fornecedores previamente ao registo contabilístico das faturas.

No que concerne a V… resulta do auto de diligência e do depoimento de E… que o mesmo efetivamente conduzia veículos automóveis pesados de mercadorias para entrega de mercadoria (cortiça e lenha) e procedia à entrega de bens nas instalações da Impugnante. Sendo certo que a propriedade da viatura pesada de mercadorias, da marca volvo, com a matrícula 27-…-…, que o mesmo conduzia, no dia 09 de julho de 2014, se encontrava registada em nome da sociedade fornecedora “E…, Unipessoal, Lda.”. Mais resulta da prova produzida nos autos e, bem assim, do próprio relatório de inspeção, que V… atuava como gerente de facto da sociedade “E… Unipessoal, Lda.” e que o Sr. J… foi sócio e gerente da “E…, Lda.”, até 28 de maio de 2013, e atuava, nomeadamente perante o contabilista certificado, na qualidade de representante da “C…, Lda.”.

Por fim, resulta do teor do auto de apreensão e dos cheques e documentos bancários juntos aos autos a identificação dos documentos apreendidos no âmbito do processo de inquérito 36/17.2IDSTR, bem como o pagamento das faturas em causa nos autos através de cheque à ordem da respetiva entidade fornecedora.

A restante matéria de facto alegada não foi julgada provada ou não provada, por constituir alegação de factos conclusivos, matéria de direito ou por se revelar inútil ou irrelevante para a decisão da causa.»

II.2 Do Direito

A Impugnante e ora Recorrida impugnou judicialmente as liquidações adicionais de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) e de juros, dos anos de 2013 e 2014.

Como enunciado supra, em causa nos presentes autos está o direito à dedução do IVA suportado pela Impugnante e ora Recorrida nas faturas desconsideradas e melhor identificadas na alínea F) dos factos provados.

Não se conformando com a sentença que julgou a impugnação procedente, veio a Autoridade Tributária e Aduaneira recorrer da mesma, alegando, em suma, erro de julgamento na apreciação e valoração da prova produzida e da subsunção do direito aos factos. Nas alegações de recurso apresentadas, porém, a Recorrente não impugna a matéria de facto dada por provada, mas manifesta discordância com o decidido.

Alega a Recorrente ter reunido prova a seu ver suficiente de os emitentes das faturas não possuírem estrutura empresarial e logística para fornecer aquela quantidade de mercadorias e/ou prestarem aqueles serviços. Não pondo em causa, todavia, nem nas alegações de recurso, nem durante o procedimento inspetivo, que a Impugnante e ora Recorrida por sua vez, transmitiu aquelas mesmas mercadorias a terceiros.

Com efeito, quando a administração tributária desconsidera as faturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do artigo 74.º da Lei Geral Tributária, competindo à administração tributária fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua atuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da fatura não corresponde à realidade.

Desde já adiantaremos que a sentença não merece a censura que lhe foi feita e encontra-se bem fundamentada, citando e seguindo a principal jurisprudência sobre a matéria e é de confirmar.

Vejamos:

Como é consabido o imposto sobre o valor acrescentado é um imposto indireto que incide sobre o consumo (transmissão de bens e prestações de serviços), plurifásico porque se aplica a todas as fases do circuito económico e não cumulativo, porque em cada uma delas apenas se tributa o valor acrescentado, em cada fase, por cada um dos operadores económicos.

Nas palavras de Clotilde Celorico Palma: [o] IVA é caracterizado, essencialmente, como um imposto indireto, de matriz europeia, plurifásico, que atinge tendencialmente todo o ato de consumo através do método subtrativo indireto (1 - PALMA, Clotilde Celorico, AS ENTIDADES PÚBLICAS E O IMPOSTO SOBRE O VALOR ACRESCENTADO: Uma rutura no Princípio da Neutralidade, Almedina, dezembro de 2010, pág. 43.).

A dedução pode operar através dos métodos subtrativo indireto, do reporte ou do reembolso (2- Cf. PALMA, Clotilde Celorico — Introdução ao Imposto Sobre o Valor Acrescentado, Cadernos IDEFF, n.º 1, 4.ª edição, Coimbra: Livraria Almedina, 2009, págs. 210-213, contendo além do mais a referência detalhada aos ofícios circulados relevantes.).

Significa isto que, em cada fase, os sujeitos passivos ou operadores ao montante de imposto apurado, subtraem os montantes de imposto que tenha sido suportado em fase anterior.

Com efeito, o direito à dedução é essencial ao funcionamento do imposto e permite assegurar o respeito pelo princípio da neutralidade.

O exercício do direito à dedução do IVA pago a montante está, no entanto, condicionado ao preenchimento de requisitos que podem ser podem ser de cariz subjetivo (relacionados com a qualidade de sujeito passivo), objetivo (relacionados com a tipologia de bens ou serviços), finalístico (atinentes ao fim dos bens ou serviços) e temporal (relacionados com a determinação do momento da exigibilidade) – cf. Ac. TCAS de 2021.05.27, Proc nº 744/11.1BELRA, disponível em www.dgsi.pt.

A impugnante e ora Recorrida, é caracterizada como sendo sujeito passivo de IVA, no regime normal de periodicidade mensal, e dedica-se à compra e venda de cortiça, lenha e pinhas, por vezes associada a prestações de serviços conexas, como o serviço de tiragem de cortiça e apanha de pinhas. Tem, pois, a qualidade de sujeito passivo, o que não é contestado no presente recurso.

Além de os bens ou serviços adquiridos terem sido efetuada por um sujeito passivo enquanto tal, para conferir o direito à dedução necessário se torna que se destinem efetivamente a ser utilizados na atividade tributada, o que também não é contestado nos presentes autos.

Em causa está, como vimos, o IVA constante das referidas faturas emitidas por R… Unipessoal, Lda., E… Lda., E… Unipessoal, Lda. e C… Lda., cujo IVA que nelas figura não foi considerado dedutível essencialmente por os emitentes das faturas não possuírem estrutura empresarial e logística bastante para justificar os fornecimentos titulados pelas faturas (não terem instalações nem trabalhadores suficientes ao seu serviço) e serem sujeitos passivos que não cumprem com as obrigações declarativas.

Efetivamente, nos termos da alínea a) do nº 2 e no nº 3 do artigo 19.º CIVA, só confere direito à dedução o imposto mencionado em faturas passadas na forma legal e não pode deduzir-se imposto que resulte de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da fatura.

Assim, para além do cumprimento dos requisitos formais, o exercício do direito à dedução requer que as operações constantes das faturas se tenham efetivamente realizado e pelo preço nelas constante (3 - Cf. PALMA, Clotilde Celorico, SANTOS, António Carlos dos, CÓDIGO DO IVA E RITI: Notas e Comentários, Almedina, 2014, pág. 241.).

Não concretizando o CIVA o que se deve entender aqui por operação simulada coloca-se a questão de saber se faz apelo ao conceito civilista de simulação.

Diz o artigo 240º do Código Civil (CC):