| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a 2.ª Subsecção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:
I - Relatório
J....., não se conformando com a sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou o Impugnante, ora Recorrente, parte ilegítima ativa no processo de impugnação e procedente a exceção dilatória de litispendência e, em consequência, absolveu a Fazenda Pública da instância, dela veio recorrer para este Tribunal Central Administrativo Sul.
Nas alegações de recurso apresentadas, formula as seguintes conclusões:
A) A douta sentença que aqui se recorre, julgou incorretamente, procedente a exceção dilatória de ilegitimidade ativa do Autor, aqui RECORRENTE e em consequência determinou a absolvição da Impugnada da Instância.
B) Afirmou assim, o Tribunal a quo, que “ Face ao exposto, verifica-se que o Impugnante não é sujeito passivo das liquidações impugnadas, nem é responsável solidário ou subsidiário, nem é titular de interesse legalmente protegido, na medida em que, por um lado, as liquidações impugnadas produzem os seus efeitos na esfera jurídica do sujeito passivo de IVA, a sociedade «S....., S.A» e não na esfera jurídica e patrimonial do Impugnante, representante legal dessa sociedade, e que a notificação que lhe foi efetuada no âmbito do processo de inquérito nº 9492/05.0TDLSB não incorpora qualquer liquidação de imposto emitida em nome do Impugnante, nem lhe confere legitimidade para intervenção no processo judicial tributário.”
C) Acrescentando o Tribunal a quo, que “Termos em que se julga procedente a exceção dilatória da ilegitimidade do Impugnante.”
D) Ora, não pode o RECORRENTE conformar-se com tal sentença. E andou mal o Tribunal a quo ao julgar procedente a exceção dilatória de ilegitimidade do Impugnante/RECORRENTE.
E) Dispõe, o nº 2 do artigo 9º do CPPT que “A legitimidade dos responsáveis solidários resulta da exigência em relação a eles do cumprimento da obrigação tributária ou de quaisquer deveres tributários, ainda que, em conjunto com o devedor principal.”
F) Ora, o RECORRENTE, ao ser notificado nos termos do disposto na alínea b) do nº 4 do artigo 105º do Regime Geral das Infrações Tributárias, é notificado para efetuar o pagamento dos valores constantes das liquidações adicionais de IVA aqui em causa, sob pena de prosseguimento do procedimento criminal. Logo, existe aqui, uma exigência de cumprimento da obrigação tributária.
G) Pelo que, ao ter sido notificado nos termos em que o foi, para cumprimento da obrigação tributária, o RECORRENTE tem efetivamente legitimidade para intentar a presente demanda. Pois que, da breve análise da notificação efetuada, e já junta aos presentes autos, é inequívoca a transferência da responsabilidade para cumprimento da obrigação para o aqui RECORRENTE.
H) E para mais, sendo o ato praticado nulo, como resulta da exposição dos factos constantes da petição inicial, é sendo o RECORRENTE diretamente afetado pela prática do ato, não só pela notificação para cumprimento da obrigação, mas também, pela sujeição a julgamento por prática de crime de abuso de confiança fiscal, nos termos dos documentos juntos aos pressentes autos com a petição inicial, o mesmo não pode deixar de ser considerado, interessado nos termos do disposto no artigo 162º nº 2 do CPC.
I) Ora, resulta da conjugação do nº 4 e nº 1 do artigo 9º do CPPT, que têm legitimidade para intervir no processo judicial tributário os contribuintes, incluindo substitutos e responsáveis, outros obrigados tributários, as partes dos contratos e quaisquer outras pessoas que provem interesse legalmente protegido.
J) É indubitável que o aqui RECORRENTE tem interesse legalmente protegido, pois que, sendo os atos de liquidação aqui em escrutínio nulos. Não existiria a obrigatoriedade de entrega de qualquer prestação tributária ao Estado. E, consequentemente, não existiria a prática de qualquer crime de abuso de confiança fiscal, tal como foi imputado ao aqui Impugnante/Recorrente.
K) É manifesto que tem interesse na procedência da impugnação e na declaração dos pedidos vertidos na mesma, porque retira imediatamente (interesse direto) um benefício específico não contrário à lei (interesse legitimo) para a sua esfera jurídica (interesse pessoal), interesse esse que terá de ser aferido de acordo com o alegado pelo Impugnante/Recorrente na sua petição inicial por referência à relação material controvertida descrita, ou seja, procedendo todos ou algum dos seus pedidos, tal terá reflexo na inexistência de qualquer prestação tributária por parte da sociedade que administrava e por consequência, não sendo devido o tributo, não poderá proceder ao cometimento de qualquer ilícito criminal.
L) O nº 1 do artigo 9º do CPPT atribui legitimidade para intervir no procedimento tributário àqueles que provem interesse legalmente protegido e, em matéria tributária, tem de considerar-se que é titular de um interesse suscetível de justificar a intervenção no procedimento tributário, quem possa ser diretamente afetado pelo que nele possa vir a ser decidido, inclusivamente quando esteja em causa uma mera situação de vantagem derivada do ordenamento jurídico o que será a interpretação que melhor se compagina com o direito constitucionalmente garantido de participação dos cidadãos nas decisões que diretamente lhes disserem respeito (art. 267º nº 5 da CRP), como tal se tendo de considerar, necessariamente, todas as que tenham repercussão direta na sua esfera jurídica, (Vide Acórdão Tribunal Central Administrativo Sul, de 15-02-2011), o que manifestamente sucede “in casu”, dispondo assim o Impugnante/Recorrente de legitimidade ativa nos termos configurados pelo artigo 9º nº 1 do CPPT.
M) Desta forma, não pode merecer acolhimento o proferido na sentença dada pelo Tribunal a quo, sob pena de violação do disposto nos artigos 1º e artigo 9º nº 1 do CPPT e artigo: 267º nº 5 da Constituição da República Portuguesa.
N) A douta sentença de que aqui se recorre, julgou também, incorretamente, que no caso dos presentes autos se verificava a exceção dilatória de litispendência.
O) Afirmou, assim o Tribunal a quo “Decorre dos pontos 9. a 11. e 13. Dos factos provados que a Fazenda Pública no âmbito da impugnação judicial nº 1971/16.0BELRS, que correu termos neste Tribunal, foi notificada para apresentar contestação em 05/01/2017, que, em 11/06/2018, foi admitido o recurso da sentença referida no âmbito do processo 1971/16.0BELRS e os autos foram remetidos ao Tribunal Central Administrativo Sul em 14/07/2018, não decorrendo dos autos que já tenha sido proferido acórdão pelo referido Tribunal Central e que, nos presentes autos a Fazenda Pública foi notificada para apresentar contestação por ofício remetido em 04/09/2019.”
P) Acrescentando, ainda, o Tribunal a quo “Assim, atento o disposto no artigo 582º nº 2 do CPC e face ao supra exposto, considera-se que a ação proposta em segundo lugar corresponde à dos presentes autos. Face ao exposto, atendendo às razões de facto e de direito invocadas, julga-se procedente, por provada, a exceção dilatória de litispendência.”
Q) Ora, também aqui, merece censura a sentença proferida pelo Tribunal a quo.
R) O artigo 581º do CPC, sob a epígrafe “Requisitos da litispendência e do caso julgado”, estabelece que: “1 – Repete-se a causa de pedir quando se propõe uma ação idêntica a outra quanto aos sujeitos, ao pedido e à causa de pedir. 2 – Há identidade de sujeitos quando as partes são as mesmas sob o ponto de vista da sua qualidade jurídica. 3- Há identidade de pedidos quando numa e noutra causa se pretende obter o mesmo efeito jurídico. Há identidade de causa de pedir quando a pretensão deduzida nas duas ações procede do mesmo facto jurídico. Nas ações reais a causa de pedir é o facto jurídico de que deriva o direito real; nas ações constitutivas e de anulação é o facto concreto ou a nulidade específica que se invoca para obter o efeito pretendido.”
S) Ora, nos termos da norma legal acima transcrita, para que se verifique a exceção dilatória de litispendência é necessário a verificação cumulativa de todos os requisitos.
T) O que, in casu, não se verifica.
U) Pois que, apesar de no processo de impugnação judicial nº 1971/16.0BELRS, intentado em 25/05/2006 é igualmente peticionada a declaração de nulidade das liquidações adicionais de IVA objeto dos presentes autos. E apesar de a situação ser idêntica à descrita naqueles e nestes autos, não se verifica a exceção dilatória de litispendência, em virtude da causa de pedir ser divergente numa e noutra ação.
V) É certo, que numa e noutra ação se pretende obter o mesmo efeito jurídico, isto é, a declaração de nulidade das Liquidações Adicionais de IVA.
W) Porém, a pretensão deduzida nas duas ações não procede do mesmo facto jurídico. Pois que, ao passo de que a impugnação judicial nº 1971/16.0BELRS, as Liquidações adicionais de IVA serão nulas por resultarem de Notas de Débito, onde a sociedade S....., S.A., pretende ser ressarcida pelos custos de mão-de-obra pela mesma suportados.
X) A verdade é que, nos presentes autos, a pretensão da declaração de nulidade das liquidações adicionais, provém das faturas identificadas na Petição Inicial e juntas aos presentes autos naquela peça processual.
Y) Assim, as duas ações não procedem do mesmo facto jurídico e como tal não há identidade da causa de pedir.
Z) Concomitantemente, não existindo identidade de causa de pedir não se encontram preenchidos os requisitos constantes do disposto no artigo 581º do Código de Processo Civil, in casu, não se verifica a exceção dilatória de litispendência. Pelo que, mal andou o Tribunal a quo ao julgar procedente por provada a exceção dilatória de Litispendência.
AA) O RECORRENTE, foi administrador e representante legal da sociedade, “S....., S.A.”, nos anos de 2005 a 2007. E por esse facto foi, notificado nos termos do disposto no artigo 105º nº 4 alínea b) do RGIT, para liquidar as importâncias resultantes das seguintes liquidações adicionais: (i) LA nº 0702...., no valor de €538.200,78; (ii) LA nº 0702......, no valor de €485.877,30; LA nº 0702....., no valor de €437.301,60.
BB) As liquidações adicionais aqui em escrutínio, tiveram origem nas seguintes faturas: a) Fatura nº 1133/2005, de 21/11/2005, no valor de €449.055,72; b) Fatura nº 1106/2005, de 27/10/2005, no valor de €546.043,17; c) Fatura nº 1089/2005, de 28/09/2005, no valor de €599.547,30; d) Fatura nº 1080/2005, de 29/08/2005, no valor de €467.876,24; e) Fatura nº 1040/2005, de 28/07/2005, no valor de €565.595,62; f) Fatura nº 1013/2005, de 28/06/2005, no valor de €639.182,97; g) Fatura nº 990/2005, de 27/05/2005, no valor de €600.197,74; f) Fatura nº 983/2005, de 28/04/2005, no valor de €441.509,73; g) Fatura nº 947/2005, de 30/03/2005, no valor de €253.023,45; h) Fatura nº 891/2005, de 25/02/2005, no valor de €255.239,53; j) Fatura nº 869/2005, de 28/01/2005, no valor de €297.274,61.
CC) As faturas supra descritas, foram emitidas ao abrigo do contrato de prestação de serviços, subcontratação outorgado em 21/11/2004 e também junto aos presentes autos com a petição inicial, Vide DOC.5.
DD) E da análise das faturas em causa, se constata que as mesmas se referem única e exclusivamente à cedência de pessoal. E ainda, que a cedente, S....., S.A., apenas e somente pretende ser reembolsada dos montantes despendidos relativos ao pessoal cedido.
EE) Nestes casos, a cedência de pessoal não é considerada para efeitos de tributação em sede de IVA, como prestação de serviços, desde que o montante, debitado à entidade a quem foi cedido o pessoal, corresponda comprovadamente, ao reembolso exato das despesas com ordenados ou vencimentos, os respetivos encargos com a segurança social, e quaisquer outras importâncias, obrigatoriamente suportadas pela entidade a quem pertencem os trabalhadores por força de contrato de trabalho ou outra legislação laboral.
FF) É este, efetivamente, o caso dos presentes autos.
GG) É aliás, este o entendimento na doutrina expressa pela administração fiscal, que na sequência do despacho nº 384/99-XII, de sua Exa. o Ministro das Finanças de 13/10/1999, foi elaborado o Ofício – Circular nº 30019 de 04/05/2000, da Direção de Serviços de IVA, que, tendo em vista uniformizar procedimentos, divulga a não sujeição das operações de cedência de pessoal em todas as situações em que o montante debitado comprovadamente corresponda ao reembolso exato de despesas com ordenados ou vencimentos, cotizações para a Segurança Social e quaisquer outras importâncias obrigatoriamente suportados pela empresa a que pertence o trabalhador, por força de contrato de trabalho ou previstas na legislação aplicável (v. g. prémios de seguros de vida, complementos de pensões, contribuições para fundos de pensões, etc.).
HH) Sendo este, o entendimento e a obrigatoriedade desde o ano de 2000, aquando da emissão das faturas aqui em causa, no decurso do ano civil de 2005, e que originaram as liquidações adicionais ora impugnadas, a S....., S.A., não deveria nem podia liquidar o IVA.
II) E, isto porque, como acima descrita as operações pela mesma efetuadas “Cedência de Pessoal”, não estão sujeitas a IVA.
JJ) Contudo, e erradamente a mesma emitiu as faturas e liquidou o IVA corresponde. E isto, a pedido da equipa de inspeção tributária, que aí se encontrava a efetuar fiscalização. E que deram origem a correções meramente aritméticos.
KK) Consequentemente, tais faturas originaram os montantes de IVA constantes das liquidações adicionais, criando desta forma um imposto que não é devido.
LL) Criando desta forma, uma dívida indevida de IVA para a sociedade e inclusive imputando ao administrador da sociedade, aqui RECORRENTE, a prática de um ilícito criminal.
MM) Assim, os atos de liquidação adicionais encontram-se feridos de nulidade nos termos do disposto no artigo 161º nº 2 alínea k) do Código de Procedimento Administrativo (CPA).
NN) Pois que, estabelece a norma legal que “São nulos os atos para os quais a lei comine expressamente essa forma de invalidade. 2 – São, designadamente, nulos: k) Os atos que criem obrigações pecuniárias não previstas na lei.”
OO) “A nulidade constitui a forma mais grave de invalidade torna o ato totalmente ineficaz é insuscetível de sanação, é impugnável a todo o tempo perante os tribunais, sendo que esta conhecimento judicial concorre com o conhecimento administrativo”, Acórdão do Tribunal Central Administrativo
PP) Desta forme, os atos de liquidação adicional de IVA, são nulos, em virtude de criarem obrigações pecuniárias não previstas na lei, porque as operações que as originaram, são operações não sujeitos a IVA.
QQ) Pelo que, tais atos não podem ser mantidos na ordem jurídico, tendo de ser declarados nulos, com todas as cominações legais.
A Recorrida não contra-alegou.
O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido da improcedência do recurso.
Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.
II – Fundamentação
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, as quais são delimitadas pelas conclusões das respetivas alegações, que fixam o objeto do recurso, sendo as de saber: (i) se incorre em erro de julgamento a sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou o Impugnante, ora Recorrente parte ilegítima e absolveu a Fazenda Pública da instância; (ii) depois, e em caso de resposta afirmativa, se se verifica a exceção dilatória de litispendência; (iii) por fim, e revogando-se a sentença recorrida, se os autos fornecem os necessários elementos para em substituição, este Tribunal conhecer dos fundamentos da impugnação.
II.1- Dos Factos
O Tribunal recorrido considerou como provada a seguinte factualidade, que transcrevemos na íntegra:
1. 1.Pelo ofício remetido pela divisão de processos criminais fiscais da direção de finanças de Lisboa no âmbito do processo de inquérito n.º 9492/05.0TDLSB o Impugnante foi notificado para: «Nos termos da al. b) do n.º 4 do art. 105º do RGIT fica notificado, assim como as seguintes sociedades das quais é gerente ou administrador: (...).; F.... S.....S.A. (antes, S....., S.A.); (...) Para pagar (...) as importâncias relativas ao IVA apurado referente às mencionadas sociedades e nos períodos abaixo discriminados, constantes até à presente data no processo de inquérito acima identificado (...) F.....S.....S.A.: Total das liquidações: (...) N.º Liquidação: 070…., (...); Montante: €538.200,78; (...); N.º Liquidação: 070…. (...); Montante: €485.877,30 (...);N.º Liquidação: 070….. (...); Montante: €437.301,60; (...). Tenha-se em conta, nos termos do citado prazo legal, que só haverá lugar a punibilidade se o pagamento das dívidas em causa não for efectuado no prazo acima referido. (...)» – cf. ofício, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, junto como documento n.º 1 com a petição inicial a págs. 1 do STIAF;
2. Em 15/09/2015, o Impugnante apresentou impugnação judicial peticionando a declaração de nulidade das liquidações adicionais de IVA n.º 0702…, no montante de €538.200,78, n.º 0702….., no montante de € 485.877,30 e n.º 0702….., no montante de €437.301,60, invocando, para o efeito, invocando, para o efeito, que, entre 2005 a 2007, foi gerente da sociedade «S....., S.A.» e que foi notificado nos termos do disposto no artigo 105º, n.º 4, alínea b), do RGIT para proceder ao pagamento das quantias constantes das liquidações ora impugnadas, tendo sido constituído arguido no âmbito do processo n.º 9492/05.0TDLSB, pelo que tem legitimidade para intervir no processo judicial tributário e que as liquidações impugnadas foram emitidas por entidade que não tinha competência legal para as emitir – cf. registo aposto no envelope e petição inicial a págs. 1 do SITAF do processo n.º 2523/15.8BELRS;
3. A impugnação judicial referida no ponto anterior foi distribuída neste Tribunal com o n.º 2523/15.8BELRS - cf. processo n.º 2523/15.8BELRS;
4. A Fazenda Pública foi notificada para apresentar contestação no âmbito do processo referido no ponto anterior em 18/11/2015 - cf. aviso de receção a págs. 147 do SITAF do processo n.º 2523/15.8BELRS;
5. No âmbito do processo de impugnação judicial n.º 2523/15.8BELRS foi proferida sentença em 27/05/2017 - cf. sentença a págs. 172 do SITAF do processo n.º 2523/15.8BELRS;
6. Em 14/06/2017, foi admitido o recurso da sentença referida no ponto anterior e os autos foram remetidos ao Tribunal Central Administrativo Sul em 27/09/2017 - cf. despacho e nota de remessa a págs. 222 e 231 do SITAF do processo n.º 2523/15.8BELRS;
7. Em 25/05/2016, o Impugnante apresentou impugnação judicial peticionando a declaração de nulidade das liquidações adicionais de IVA n.º 0702….., no montante de €538.200,78, n.º 0702……, no montante de €485.877,30 e n.º 0702….., no montante de €437.301,60, invocando, para o efeito, que, entre 2005 a 2007, foi gerente da sociedade «S....., S.A.» e que foi notificado nos termos do disposto no artigo 105º, n.º 4, alínea b), do RGIT para proceder ao pagamento das quantias constantes das liquidações ora impugnadas, tendo sido constituído arguido no âmbito do processo n.º 9492/05.0TDLSB, pelo que tem legitimidade para intervir no processo judicial tributário que as liquidações adicionais de IVA impugnadas tiveram na sua origem a emissão das faturas/notas de débito descritas no artigo 8º da petição inicial, que as referidas faturas se referem a cedência de pessoal, que a «S....., S.A.», entidade cedente, apenas pretendia ser reembolsada dos montantes despendidos relativos ao pessoal cedido e que, nestas situações, a cedência de pessoal não está sujeita a IVA como prestação de serviços, porquanto desde que o montante debitado à entidade a quem foi cedido o pessoal corresponde ao reembolso exato das despesas com ordenados ou vencimentos, os respetivos encargos com a segurança social e quaisquer outras importâncias obrigatoriamente suportadas pela entidade a quem pertencem os trabalhadores, que aquando da emissão das faturas aqui em causa (ano de 2005), a «S....., S.A.» não deveria, nem poderia liquidar IVA, tendo sido criado um imposto que não é devido, pelo que os atos de liquidação impugnados são nulos nos termos do disposto no artigo 161º, n.º 2, alínea k), do Código de Procedimento Administrativo – cf. registo aposto no envelope e petição inicial a págs. 1 do SITAF do processo n.º 1971/16. 0BELRS;
8. A impugnação judicial referida no ponto anterior foi distribuída neste Tribunal com o n.º 1971/16. 0BELRS - cf. processo n.º 1971/16. 0BELRS;
9. A Fazenda Pública foi notificada para apresentar contestação no âmbito do processo referido no ponto anterior em 05/01/2017 - cf. aviso de receção a págs. 196 do SITAF do processo n.º 1971/16. 0BELRS;
10. No âmbito do processo de impugnação judicial n.º 1971/16. 0BELRS foi proferida sentença em 17/05/218 - cf. sentença a págs. 240 do SITAF do processo n.º 1971/16. 0BELRS;
11. Em 11/06/2018, foi admitido o recurso da sentença referida no ponto anterior e os autos foram remetidos ao Tribunal Central Administrativo Sul em 14/07/2018 - cf. despacho e nota de remessa a págs. 280 e 289 do SITAF do processo n.º 1971/16. 0BELRS;
12. Em 27/05/2019, o Impugnante apresentou a presente impugnação judicial peticionado a declaração de nulidade da liquidação adicional de IVA n.º 0702….., referente a IVA de 05/09, no montante de €538.200,78, n.º 0702…., referente a IVA de 05/06, no montante de €485.877,30 e n.º 0702….., referente a IVA de 05/03, no montante de €437.301,60, invocando, para o efeito, que, entre 2005 a 2007, foi administrador e representante legal da sociedade «F..... – S…., S.A.», que viria a alterar a sua denominação social para «S....., S.A.» e que foi notificado nos termos do disposto no artigo 105º, n.º 4, alínea b), do RGIT para proceder ao pagamento das quantias constantes das liquidações ora impugnadas, tendo sido constituído arguido no âmbito do processo n.º 9492/05.0TDLSB, que tem legitimidade para intervir no processo judicial tributário por ser o responsável substituto da sociedade à data dos factos e por ter um interesse legalmente protegido: o de poder vir a ser condenado pela prática do crime de abuso de confiança fiscal, que as liquidações adicionais de IVA impugnadas tiveram na sua origem a emissão das faturas descritas no artigo 11º da petição inicial no âmbito do contrato de prestação de serviços, subcontratação, celebrado em 21/11/2004 e que as referidas faturas se referem a cedência de pessoal, que a «S....., S.A.», entidade cedente, apenas pretendia ser reembolsada dos montantes despendidos relativos ao pessoal cedido e que, nestas situações, a cedência de pessoal não está sujeita a IVA como prestação de serviços, porquanto desde que o montante debitado à entidade a quem foi cedido o pessoal corresponde ao reembolso exato das despesas com ordenados ou vencimentos, os respetivos encargos com a segurança social e quaisquer outras importâncias obrigatoriamente suportadas pela entidade a quem pertencem os trabalhadores, que aquando da emissão das faturas aqui em causa (ano de 2005), a «S....., S.A.» não deveria, nem poderia liquidar IVA, tendo sido criado um imposto que não é devido, pelo que os atos de liquidação impugnados são nulos nos termos do disposto no artigo 161º, n.º 2, alínea k), do Código de Procedimento Administrativo - cf. registo dos CTT aposto no envelope e petição inicial págs. 1 e 51 do SITAF;
13. A Fazenda Pública foi notificada para apresentar contestação no âmbito da presente impugnação judicial por ofício remetido em 04/09/2019 - cf. ofício a págs. 99 do SITAF.
Quanto a factos não provados, a sentença exarou o seguinte:
Nada mais se provou com interesse para a decisão das exceções dilatórias de ilegitimidade, litispendência e de caso julgado.
E quanto à Motivação da Decisão de Facto, consigna:
O Tribunal julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão das exceções dilatórias de ilegitimidade, litispendência e de caso julgado com base na análise crítica e conjugada dos documentos identificados nos factos provados.
II.2 Do Direito
Vejamos em primeiro lugar se o Autor, ora Recorrente tem legitimidade ativa para impugnar judicialmente as liquidações adicionais de IVA do ano de 2005, da sociedade S....., SA, anteriormente denominada F……., S…. – S….., SA, da qual era administrador.
A sentença recorrida julgou procedente a exceção de ilegitimidade ativa do Impugnante e, consequentemente, absolveu a Fazenda Pública da instância.
Alega o Recorrente que ao ser notificado nos termos do disposto na alínea b) do nº 4 do artigo 105º do Regime Geral das Infrações Tributárias, para cumprimento da obrigação tributária, passou a ter legitimidade para intentar a presente impugnação, por ser inequívoca a transferência da responsabilidade para cumprimento da obrigação, e logo, passar a ser parte legítima face ao disposto no artigo 9/2 CPPT [cf. alíneas E), F) e G) das conclusões de recurso]
Para julgar procedente a exceção de ilegitimidade do Impugnante, ora Recorrente, diz a sentença recorrida, na parte que aqui nos interessa:
(…)
O artigo 9.º, n.º 4, do CPPT prevê que têm legitimidade no processo judicial tributário, além das entidades referidas nos números anteriores, o Ministério Público e o representante da Fazenda Pública.
O n.º 1 do referido artigo 9º estabelece que têm legitimidade no procedimento tributário, além da administração tributária, os contribuintes, incluindo substitutos e responsáveis, outros obrigados tributários, as partes dos contratos fiscais e quaisquer outras pessoas que provem interesse legalmente protegido.
A legitimidade dos responsáveis solidários resulta da exigência em relação a eles do cumprimento da obrigação tributária ou de quaisquer deveres tributários, ainda que em conjunto com o devedor principal e legitimidade dos responsáveis subsidiários resulta de ter sido contra eles ordenada a reversão da execução fiscal ou requerida qualquer providência cautelar de garantia dos créditos tributários (cf. n.º 2 3 n.º 3 do artigo 9º do CPPT).
Nos termos do disposto no artigo 18.º, n.º 3, da Lei Geral Tributária (LGT), o sujeito passivo é a pessoa singular ou coletiva, o património ou a organização de facto ou de direito que, nos termos da lei, está vinculado ao cumprimento da prestação tributária, seja como contribuinte direto, substituto ou responsável.
Consagra o artigo 20.º da LGT que a substituição tributária verifica-se quando, por imposição da lei, a prestação tributária for exigida a pessoa diferente do contribuinte e que é efetivada através do mecanismo da retenção na fonte do imposto devido.
O artigo 23.º, n.º 1, da LGT dispõe que a responsabilidade subsidiária efetiva-se por reversão do processo de execução fiscal.
O artigo 105º, n.º 1, do RGIT determina que quem não entregar à administração tributária, total ou parcialmente, prestação tributária de valor superior a € 7500, deduzida nos termos da lei e que estava legalmente obrigado a entregar é punido com pena de prisão até três anos ou multa até 360 dias.
O artigo 105º, n.º 4, alínea b), do RGIT prevê que os factos descritos nos números anteriores só são puníveis se a prestação comunicada à administração tributária através da correspondente declaração não for paga, acrescida dos juros respetivos e do valor da coima aplicável, no prazo de 30 dias após notificação para o efeito.
Decorre do ponto 1. dos factos provados que o Impugnante foi notificado, ao abrigo do disposto no artigo 105.º, n.º 4, alínea b), do RGIT, no âmbito do processo de inquérito n.º 9492/05.0TDLSB, para, na qualidade de gerente ou administrador de várias sociedades comerciais, nomeadamente da «F.....S.....S.A.», antes, «S....., S.A.» e no prazo de 30 dias, efetuar o pagamento das quantias a que se reportam as liquidações impugnadas, podendo beneficiar da extinção do procedimento criminal, uma vez que só haveria lugar a punibilidade se o pagamento das dívidas em causa não fosse efetuado no prazo acima referido.
Em relação às liquidações adicionais de IVA aqui em causa, o Impugnante não é contribuinte direto, nem substituto, nem responsável subsidiário, posto que não resulta dos autos que tenha sido efetivada a reversão de processos de execução fiscal instaurados para a cobrança das quantias aqui em questão, nem demonstra qualquer interesse legalmente protegido que lhe confira legitimidade em processo tributário, dado que, mesmo atendendo à supra mencionada notificação, o Impugnante não foi notificado como sujeito passivo, para pagamento da dívida nos termos da alínea b) do n.º 4 do artigo 105.º do RGIT, antes o tendo sido a sociedade «S....., S.A.», na pessoa do Impugnante, na respetiva qualidade de representante legal, pelo que se conclui que tal notificação não confere a este legitimidade para deduzir a presente impugnação judicial.
Conforme se refere no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 28/11/2012, proferido no proc. n.º 0648/12, disponível em www.dgsi.pt, a que se adere, «A notificação operada nos termos da al. b) do nº 2 do art. 105º do RGIT, mesmo que seja efetuada pelos Serviços da AT, insere-se no âmbito do próprio processo crime, valendo apenas para os efeitos aí previstos: se a quantia ali indicada for paga (e que haverá de corresponder à soma da prestação comunicada à AT através da respetiva declaração, dos juros respetivos e do montante da coima aplicável) os factos integradores do tipo de crime (abuso de confiança) não serão puníveis. II - Tal notificação não é equivalente a ato de declaração de reversão da dívida, nos termos do nº 4 do art. 23º da LGT».
A este propósito escreve a Consª. Isabel Marques da Silva (Regime Geral das Infrações Tributária, 3ª ed., 2010, págs. 229 a 231., o seguinte: «A par desta condição de punibilidade, que hoje consta da alínea a) do nº 4 do artigo 105º do RGIT, a Lei do Orçamento do Estado para 2007 introduziu ao tipo uma outra, inteiramente nova, que consta da alínea b) do nº 4. A qualificação desta nova alínea como condição de punibilidade, embora não seja questão pacífica na doutrina (( ), foi a orientação que sempre propusemos e que o Supremo Tribunal de Justiça acolheu através do seu Acórdão de Uniformização de Jurisprudência nº 6/2008, de 9 de abril (( ). Por força desta nova alínea, os factos só serão puníveis se, havendo declaração, mas faltando a entrega da prestação tributária devida, o contribuinte, notificado para o efeito, não paga a prestação devida acrescida dos juros respetivos e valor da coima aplicável no prazo de 30 dias. Ao contrário do que se dispõe no seu nº 6, a alínea b) do nº 4 do artigo 105º do RGIT, o novo preceito não esclarece quem deve notificar o contribuinte para efeitos de regularização da sua situação tributária, mas parecia-nos evidente que deveria ser a administração tributária ou a da segurança social (( ), pois antes de decorrido o prazo de 30 dias sobre a data notificação os factos não são puníveis, e, não os sendo, não poderá haver processo, consequentemente não haveria ocasião para intervenção do Ministério Público ou de juiz (( ). Se este entendimento se nos continue a figurar correto em relação aos processos instaurados após a entrada em vigor da nova alínea b), há que reconhecer que, mercê da aplicação da disposição aos processos pendentes por força do princípio da aplicação retroativa da lei penal mais favorável, o Ministério Público e os tribunais providenciaram nalguns casos, eles próprios, a essa notificação, fundamentalmente por razões de economia processual. A questão de saber se esta notificação, quando feita pelo tribunal de julgamento, não seria inconstitucional por violação do princípio da separação de poderes, foi apreciada pelo Tribunal Constitucional, que decidiu no sentido de não haver inconstitucionalidade naquela interpretação na alínea b) do nº 4 do artigo 105º do RGIT(( )».
O ofício de notificação efetuado pela direção de finanças de Lisboa insere-se no âmbito do próprio processo crime, nos termos da alínea b) do n.º 4 do artigo 105.º do RGIT, valendo, portanto, apenas para os efeitos aí previstos: se a quantia ali indicada for paga os factos integradores do tipo de crime ali em causa não serão puníveis.
Com efeito, o pagamento das quantias referidas no ofício de notificação acima mencionado é facultativo (configurando o não pagamento uma condição de punibilidade) não ficando impedido o Impugnante de, em sede de processo crime e com a amplitude aí admitida, fazer a prova de que não praticou os factos por que é acusado.
Face ao exposto, verifica-se que o Impugnante não é o sujeito passivo das liquidações impugnadas, nem é responsável solidário ou subsidiário, nem é titular de interesse legalmente protegido, na medida em que, por um lado, as liquidações impugnadas produzem os seus efeitos na esfera jurídica do sujeito passivo de IVA, a sociedade «Servisegura, II, S.A.» e não na esfera jurídica e patrimonial do Impugnante, representante legal dessa sociedade, e que a notificação que lhe foi efetuada no âmbito do processo de inquérito n.º 9492/05.0TDLSB não incorpora qualquer liquidação de imposto emitida em nome do Impugnante, nem lhe confere legitimidade para intervenção no processo judicial tributário.
(…)
A sentença recorrida encontra-se bem fundamentada e segue a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo sobre a matéria, concluindo, a nosso ver bem, que a notificação efetuada no âmbito do processo de inquérito não confere ao Autor, ora Recorrente, legitimidade para intervir no processo judicial tributário e impugnar as liquidações adicionais de IVA do ano de 2005.
As liquidações de IVA impugnadas foram emitidas em nome da empresa da qual o Autor, ora Recorrente era administrador e é essa sociedade que é a titular da relação material controvertida, ou seja, o sujeito passivo da obrigação tributária impugnada.
Ora, o interesse em agir é um requisito que tem de ser verificado no momento do exercício do direito de ação, e tal como decidido no Acórdão STA citado na sentença recorrida não foi ainda proferido - e pode nem vir a ser - na execução fiscal instaurada para cobrança coerciva da dívida, despacho de reversão contra si.
A sentença recorrida não merece, pois, quanto a esta primeira e hegemónica questão, a censura que lhe foi feita, e não enferma do erro de julgamento que o Recorrente lhe imputa.
Assim, e sem necessidade de maiores considerações, conclui-se que o presente recurso não merece provimento.
Na verdade, tendo verificado que o Impugnante carecia de legitimidade para demandar, por não ser o sujeito passivo da relação tributária ou titular de um interesse legalmente protegido, o Tribunal deve abster-se de mais conhecer e absolver a Impugnada da instância.
Improcede, pois, o recurso, e confirma-se, nesta parte, a sentença recorrida, ficando prejudicadas as questões relativas ao mérito da impugnação alegadas.
Por fim, e tendo em consideração que o valor da causa foi fixado em € 1 461 379,68, considerando a atividade desenvolvida no processo e a conduta processual das partes, face ao princípio da proporcionalidade, concluímos que no caso vertente se verificam os pressupostos para a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça do artigo 6/7 do RCP.
Sumário/Conclusões:
I. Têm legitimidade para intervir no processo judicial tributário os contribuintes, incluindo substitutos e responsáveis, outros obrigados tributários, as partes dos contratos fiscais e quaisquer outras pessoas que provem interesse legalmente protegido.
II. A notificação operada nos termos da alínea b) do nº 2 do artigo 105º do RGIT, insere-se no âmbito do próprio processo crime, valendo apenas para os efeitos aí previstos: se a quantia ali indicada for paga (e que haverá de corresponder à soma da prestação comunicada à AT através da respetiva declaração, dos juros respetivos e do montante da coima aplicável) os factos integradores do tipo de crime (abuso de confiança) não serão puníveis.
III. Tal notificação não é equivalente a ato de declaração de reversão da dívida, nos termos do nº 4 do artigo 23º da LGT.
IV. Se qualquer das partes carecer de legitimidade o Tribunal deve abster-se de conhecer do mérito da causa e absolver o réu da instância.
III - Decisão
Termos em que, face ao exposto, acordam em conferência os juízes da 2ª Subsecção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso.
Custas pelo Recorrente, que decaiu, com dispensa do remanescente da taxa de justiça.
[Nos termos e para os efeitos do artigo 15º-A do DL nº10-A/2020, de 13 de março, o Relator atesta que os Juízes Adjuntos - Excelentíssimos Senhores Juízes Desembargadores Vital Lopes e Luísa Soares - têm voto de conformidade.]
Lisboa, 14 de janeiro de 2021
Susana Barreto |
