| Decisão Texto Integral: | ACÓRDÃO X
RELATÓRIO
X JOÃO ………….., com os demais sinais dos autos, deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mmº. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa, exarada a fls.727 a 751 do presente processo que julgou improcedente a oposição pelo recorrente intentada, visando a execução fiscal nº…………………, a qual corre seus termos no 1º. Serviço de Finanças do Funchal, contra este revertida e instaurada para a cobrança de dívidas de I.R.C., do ano de 2008 e no montante total de € 2.343.168,41.X O recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.789 a 802 dos autos) formulando as seguintes Conclusões:
1-Ao considerar, sem mais, que ao recorrente foi facultado o direito de audição, apenas porque o mesmo foi notificado para o efeito, incorreu a sentença recorrida em omissão de pronúncia;
2-Com efeito, o que está em causa é a impossibilidade de defesa quanto aos fundamentos constantes do despacho de reversão em tudo divergentes dos constantes da notificação ao abrigo do artigo 60 da LGT;
3-A Sentença recorrida incorre uma total ausência de exame crítico das provas, limitando-se o Tribunal recorrido a efectuar a decisão da matéria de facto apenas com base no exame dos documentos e das informações oficiais constantes dos autos, desconsiderando em absoluto a prova testemunhal produzida;
4-O Tribunal "a quo" não poderia desaproveitar e desprezar a prova testemunhal produzida com tal motivação, uma vez que não existe qualquer fundamento legal para que o depoimento da testemunha apresentada não tivesse sido tomado em consideração;
5-A valoracão da prova testemunhal era absolutamente fundamental para afastar o recurso à presunção judicial, como erradamente fez o Tribunal "a quo" e que adiante se demonstrará;
6-Não estão demonstrados nos presentes autos os pressupostos de que depende a reversão do processo de execução fiscal;
7-Ao contrário do sustentado pelo Tribunal "a quo" não resulta dos factos dados como provados que o recorrente exerceu a administração de facto na sociedade devedora originária no momento em que se originou o facto tributário, ou seja, em 31/12/2008;
8-Com efeito, o que resulta dos factos é que o recorrente exerceu a administração de facto da sociedade até 29/01/2008 data em que renunciou ao cargo de administrador, pelo que a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento da matéria de facto;
9-Errou o Tribunal "a quo", ao concluir pela existência de uma forte probabilidade do exercício da gerência de facto e inexistência de razões para duvidar que tal exercício se tenha verificado;
10-As presunções judiciais enquanto ilações que a lei ou o julgador tiram de um facto conhecido para firmar um outro desconhecido, sendo as judiciais unicamente admitidas nos casos e termos em que é admitida a prova testemunhal (artºs. 349 e 351 do CC);
11-Mesmo fazendo uso da presunção judicial, não conseguiria o Tribunal "a quo" recolher indícios de que o recorrente era administrador de facto no período a que se reporta a alegada dívida, o que se traduz numa errada valoração da prova pelo Tribunal;
12-Inexiste uma qualquer presunção com tal alcance ou amplitude, pelo que não seria legítimo ao Tribunal "a quo" fazer apelo a regras de experiência e presunções judiciais para suportar e fundamentar sua decisão;
13-Ao fazer uso da presunção judicial nestes termos o Tribunal "a quo" infrigiu as normas de direito substantivo relativas às presunções judicias, o que não conduziu a uma decisão de mérito que salvaguarde a verdade material e a justiça no caso concreto;
14-O Tribunal "a quo" não poderia suprir por via da presunção judicial a carência de prova de um facto sujeito a julgamento, violando o princípio do dispositivo;
15-A oposição à execução apresentada deverá ser apreciada na sua plenitude, por tempestiva, e a final considerada procedente, por provada, visto que nem o recorrente era administrador da sociedade devedora originária no momento em que se verificou o facto tributário, quer na data limite de pagamento voluntário, nem o recorrente teve culpa por não terem sido pagas as prestações tributárias subjacentes a este processo, nem foi responsável por qualquer diminuição do património da sociedade devedora originária;
16-Termos em que, deverá ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a decisão recorrida e substituindo-a por outra que proceda devidamente à apreciação dos respectivos fundamentos, os quais deverão ser considerados procedentes por provados, a bem da JUSTIÇA!X Não foram produzidas contra-alegações.X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido do não provimento do presente recurso (cfr.fls.820 e 821 dos autos).X Corridos os vistos legais (cfr.fls.824 e 825 do processo), vêm os autos à conferência para decisão.X
FUNDAMENTAÇÃO
X
DE FACTO
X A decisão recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.729 a 736 dos autos - numeração nossa):
1-No dia 13/08/1999 foi objecto de registo a constituição da sociedade "M……………. - Exploração ………., S.A." (Zona Franca da Madeira), sendo designados administradores Miguel …………, Sofia …………. e Patrícia ………… (cfr.documento junto a fls.30 a 33 dos presentes autos);
2-Por inscrição datada de 14/01/2008, foi objecto de registo a designação como administradores de Paulo ………….., João ………. (ora oponente) e Miguel …………….., por deliberação datada de 27/12/2006 (cfr. documento junto a fls.30 a 33 dos presentes autos);
3-Por inscrição datada de 13/06/2008, foi objecto de registo a cessação de funções como administradores dos indicados no ponto antecedente, através de renúncia datada de 29/01/2008 (cfr.documento junto a fls.30 a 33 dos presentes autos);
4-Por inscrição da mesma data, foi objecto de registo a transformação em sociedade por quotas, passando a designar-se "M………. - Unipessoal, Lda.", datando a deliberação de 31/03/2008 (cfr.documento junto a fls.30 a 33 dos presentes autos);
5-Em cumprimento da Ordem de Serviço nº.OI201000444, de 01/06/2010, foi ordenada acção inspectiva interna referente ao exercício de 2008 da sociedade "M………… - Unipessoal, Lda.", em sede de IRC, concluindo-se pela imputação ao sujeito passivo da matéria coletável no valor de € 11.197.974,13, nos termos do relatório de inspecção cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido (cfr.relatório de inspecção cuja cópia se encontra junta a fls.271 a 277 dos presentes autos);
6-Desta inspeção resultou a liquidação de IRC do exercício de 2008 com o nº. …………….., no valor de € 2.343.168,41, a pagar pela "M………….. - Unipessoal, Lda." (cfr.documento junto a fls.278 dos presentes autos);
7-A "M…………." apresentou reclamação graciosa desta liquidação, a qual foi indeferida por decisão datada de 11/04/2011 (cfr.documentos juntos a fls.55 a 58 dos presentes autos);
8-No dia 13/10/2010, no 1º. Serviço de Finanças do Funchal foi instaurado o processo de execução fiscal nº………………, contra a sociedade "M………… - Unipessoal, Lda.", por falta de pagamento da liquidação referenciada no ponto nº.6 (cfr.documento junto a fls.18 dos presentes autos);
9-No dia 21/03/2011, foi exarada informação no processo de execução fiscal, da qual consta o seguinte:
"(...)
Consultado o sistema informático, nomeadamente a consulta ao Sistema Informático de Penhoras Automáticas, verifica-se que foram efetuadas penhoras aos seguintes bens móveis e imóveis:
- Pedido de penhora do saldo da conta bancária (nº………………..) que a sociedade detém junto ao B……. - BANCO ………………, NIPC …………, tendo esta instituição bancária respondido que a executada MONTHEANO é cliente mas não existe saldo em seu favor.
- Pedido de penhora de créditos (nº…………..) efetuado à sociedade M………….II - INVESTIMENTOS …………, LDA." , NIPC ………….., não tendo esta sociedade reconhecido a obrigação. A isto acresce que, não são conhecidos, em favor da sociedade executada, quaisquer outros:
- Bens imóveis;
- Bens móveis, designadamente veículos automóveis sujeitos ao Imposto de Circulação e Camionagem ou sujeitos a IUC;
- rendimentos ou outros valores;
- transações económicas passíveis de penhora;
- contas bancárias ativas.
(...)
Nos termos dos artigos 23 nº.4 e 60 da LGT deverá então proceder-se, por carta registada, à notificação dos revertidos para exercício de direito de audição, no prazo de 10 dias." (cfr.documento junto a fls.60 a 62 dos presentes autos);
10-No dia 7/06/2011, o Chefe de Finanças determinou a preparação da reversão da execução fiscal contra o oponente e a sua notificação para exercício do direito de audição prévia (cfr.documento junto a fls.62-verso dos presentes autos);
11-No dia 19/07/2011, o oponente exerceu o seu direito de audição prévia, através de exposição dirigida ao Chefe de Finanças (cfr.documento junto a fls.96 a 98 dos presentes autos);
12-No dia 5/09/2011 foi exarada informação no processo de execução fiscal, da qual consta o seguinte:
"(...)
No âmbito da ação de inspeção interna, titulada com nº.OI20100444, de que foi a sociedade objeto e devidamente notificada, dando-se aqui por integralmente reproduzida para todos os efeitos legais, resulta que o montante apurado pela diferença entre o preço de venda do prédio misto, localizado ao Sitio ………., do Lado Norte, freguesia de ……….., concelho do Funchal, inscrito, a parte rústica na matriz cadastral sob os artigos …. e ………. da Secção AC e a parte urbana na matriz predial respetiva sob os artigos …., …….., …., …., …., ….. e …. (€ 14.450.000,00) e o preço de compra do referido prédio (Parte Norte) e do prédio rústico (Parte Sul) inscrito na mencionada matriz sob os artigos …. a ….. da Secção AG (pelo valor global de € 4.500.000,00), expurgado do sinal entregue pelos sujeito passivo João …………., NIF ……….. e pelo ora exponente Paulo ……….., NIF ………… (€ 50.000,00) é precisamente o mesmo que o valor da alienação das ações que os mesmos detinham na executada originária M……….. à sociedade luxemburguesa L………….., S.A., Societe Anonyme, mais concretamente, € 10.000.000,00 (dez milhões de euros). Ocorre que o pagamento da aquisição das ações dos referidos sujeitos passivos não foi efetuado pela própria adquirente, a entidade L…………, S.A., mas sim pela própria M…………. aos contribuintes Paulo ……….., NIF ………… e João ……….., NIF ………., através da realização de duas transferências bancárias, a cada um destes, nos montantes de € 2.325.000,00 e € 2.675.000,00 - no total dos referidos € 10.000.000,00 - que se efetivaram em 29/01/2008 e 18/07/2008 (cf.documentos n.°s 1 e 2 em anexo), respetivamente, tendo a M……… se sub-rogado na posição creditícia destes relativamente à sociedade luxemburguesa, nos termos do artigo 590.° do Código Civil. Daqui resulta claro que o negócio jurídico de alienação das ações por parte dos sócios-gerentes Paulo ………………, NIF ……………… e João ………, NIF ………. à sociedade luxemburguesa L……….., S.A., teve como fito único a transferência velada do montante resultante da diferença entre o preço de venda prédio misto, acima melhor identificado e o de compra do referido prédio e do prédio rústico (Parte Sul) inscrito na mencionada matriz sob os artigos … a ….da Secção AS, expurgado do sinal por estes suportado (ou seja, os supra indicados € 10.000.000,00), para a esfera patrimonial privada dos referidos acionistas, os quais dissiparam, assim, culposamente, o património da executada originária M…….. e tornando-o, consequentemente, insuficiente para a satisfação do crédito tributário de IRC, entretanto apurado e que ora se encontra em execução. Com efeito, cumpre sublinhar que, apesar da escritura de alienação do imóvel acima melhor identificado - da qual resultou o apuramento da mais-valia em sede de IRC ora em causa - se ter efetivado sem a direta participação do requerente, na qualidade de legal representante da executada originária, o facto é que esta aquisição das ações da M………., por parte da entidade de direito luxemburguês L………., S.A, ao exponente e ao anterior administrador João …………, NIF ………, com sub-rogação à M………. da posição creditícia destes relativamente à sociedade luxemburguesa, nos termos do artigo 590.° do Código Civil, mais não foi que um meio artificioso que visou a transferência velada do montante da mais-valia apurada pela venda do imóvel e, por maioria de razão, impossibilitar à administração fiscal de promover a boa cobrança do imposto entretanto apurado. Tudo visto, não restam dúvidas que o requerente concorreu culposamente para a insuficiência do património da sociedade devedora originária e tornou-o insuficiente de IRC ora em execução, pelo que julgamos estarem reunidos os pressupostos para a prossecução da reversão contra o mesmo preparada, nos termos dos artigos 24.°, nº.1, al.a), da L.G.T., e 153, nº.2, do CPPT.
II - CONCLUSÃO
Por todo o acima exposto, somos de parecer que a reversão preparada contra o exponente João …….. (...) deverá manter-se (...) uma vez que concorreu culposamente para a insuficiência de património da sociedade devedora originária, tornando-o insuficiente para a satisfação do crédito tributário de IRC ora em execução, mediante a utilização de um meio artificioso que consistiu na alienação das suas participações sociais a uma sociedade de capital luxemburguês designada L……….., S.A., mas cujo pagamento foi efetivamente efetuado pela executada originária, com sub-rogação desta na posição creditícia daquele, sendo que o montante dessa alienação (€ 10.000.00000) é precisamente igual ao apurado pela diferença entre o preço de venda do prédio misto, localizado ao Sítio do……….., do Lado Norte, freguesia de …………, concelho do Funchal, inscrito, a parte rústica na matriz cadastral sob os artigos ….. e ……. da Secção AC e a parte urbana na matriz predial respetiva sob os artigos …., …….., …., …., …., ….. e …. (€ 14.450.000,00) e o preço de compra do referido prédio (Parte Norte) e do prédio rústico (Parte Sul) inscrito na mencionada matriz sob os artigos …. a … da Secção AG (pelo valor global de €4.500.000,00), expurgado do sinal entregue pelo sujeito passivo Paulo ……………, NIF …………. e pelo ora exponente João ………., NIF ………… (€ 50.000,00). Daqui resulta claro que o negócio jurídico de alienação das ações por parte dos sócios-gerentes Paulo ………….., NIF …………. e João …………, NIF …………. à sociedade luxemburguesa L………., S.A., teve como fito único a transferência velada do montante resultante da diferença entre o preço de venda prédio misto, acima melhor identificado e o de compra do referido prédio e do prédio rústico (Parte Sul) inscrito na mencionada matriz sob os artigos …… a …. da Secção AG (pelo valor global de € 4.500.000,00), expurgado do sinal entregue pelo sujeito passivo Paulo …….., NIF ……… e pelo ora exponente João …………, NIF ……… (€ 50.000,00).
(...)"
(cfr.documento junto a fls.197 a 200 dos presentes autos);
13-Na mesma data, a Chefe do Serviço de Finanças determinou a reversão da execução fiscal contra o oponente, pelo valor global de € 2.343.168,41, nos termos que constam de fls.197 a 200 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido (cfr.documentos juntos a fls.197 a 200 e 203-verso dos presentes autos);
14-No dia 15/01/2007, a sociedade "M……….", como promitente compradora, celebrou contrato promessa de compra e venda de um prédio misto, pelo valor de € 4.500.000,00 nos termos que constam de fls.362 a 365 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido (cfr.documento junto a fls.362 a 365 dos presentes autos);
15-Na mesma data, Paulo …………… e João ……………, como promitentes compradores, celebraram contrato promessa de compra e venda de um prédio misto, pelo valor de € 4.500.000,00 nos termos que constam de fls.335 a 340 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido (cfr.documento junto a fls.335 a 340 dos presentes autos);
16-No dia 25/01/2008, a sociedade "L……….., S.A.", com sede no Luxemburgo, adquiriu a totalidade do capital social da "M………", pelo valor de € 10.000.000,00 (cfr.documento junto a fls.347 a 360 dos presentes autos);
17-No dia 29/01/2008, as sociedades "M……….." e "M……… II-Investimentos …………, Lda." celebraram, como compradoras, escritura pública de compra e venda de prédio misto, pelo valor de € 4.500.000,00 nos termos que constam de fls.370 a 376 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, ali intervindo o oponente como representante da "M……….." (cfr.documento junto a fls.370 a 376 dos presentes autos);
18-À data, Paulo ………….. e João ………… figuravam como gerentes da sociedade "M……….. II - Investimentos ……….., Lda." (cfr.documento junto a fls.316 a 320 dos presentes autos);
19-Na mesma data de 29/1/2008, a sociedade "M……….." celebrou contrato de empréstimo com o "B……. - Banco …………, S.A.", no valor de € 9.000.000,00 intervindo o oponente como representante da "M………..", com constituição de hipoteca a favor deste banco, sobre o imóvel referido no nº.17 (cfr.documento junto a fls.387 a 390 dos presentes autos);
20-No dia 29/01/2008, a sociedade "L……….., S.A." ordenou o pagamento dos valores de € 2.325.000,00 e € 2.325.000,00 a Paulo …………….. e João …………. (cfr.documento junto a fls.195 dos presentes autos);
21-No dia 18/07/2008, a sociedade "L………., S.A." ordenou o pagamento dos valores de € 2.675.000,00 e € 2.675.000,00 a Paulo ………… e João ………….. (cfr.documento junto a fls.196 dos presentes autos).X A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “…Não se provaram quaisquer outros factos, com relevância para a decisão da causa…”.X Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…A decisão da matéria de facto efetuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais, não impugnados, que dos autos constam.
Neste particular, a prova testemunhal não relevou para a prova de quaisquer factos sem anterior suporte documental nos autos.
Com efeito, quanto à testemunha Paulo …….., considerou-se ser diretamente interessado na matéria em questão, até por se encontrar numa posição processual em tudo semelhante à do aqui oponente, sendo que se limitou a corroborar a versão dos factos apresentada por este, sem lograr convencer o tribunal da inveracidade das conclusões da Administração Tributária quanto à condução da sociedade devedora originária e dos respetivos negócios. Já no que respeita à testemunha Edgar ………, limitou-se a fazer o enquadramento das inspeções que conduziu à sociedade devedora originária, e a corroborar as conclusões dos seus relatórios, já constantes dos autos…”. X Levando em consideração que a decisão da matéria de facto em 1ª. Instância se baseou, além do mais, em prova documental constante dos presentes autos, este Tribunal julga provada a seguinte matéria de facto que se reputa igualmente relevante para a decisão e aditando-se, por isso, ao probatório nos termos do artº.662, nº.1, do C.P.Civil (“ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário):
22-Da informação que serviu de base à preparação da reversão da execução fiscal contra o oponente, devidamente identificada no nº.9 supra, igualmente consta a factualidade resultante da acção de inspecção interna, titulada com nº.OI20100444 e devidamente descrita no nº.12 do probatório, mais tendo a mesma sido levada ao conhecimento do opoente/recorrente (cfr.documentos juntos a fls.60 a 64 dos presentes autos);
23-A reversão do opoente identificada no nº.13 supra baseou-se no artº.24, nº.1, al.a), da L.G.T., mais sendo efectuada em relação à totalidade da dívida exequenda, no montante de € 2.343.168,41 (cfr.documento junto a fls.203-verso dos presentes autos);
24-Os montantes pecuniários identificados nos nºs.20 e 21 da factualidade provada foram debitados à sociedade executada originária "M……….", respectivamente, nos dias 29/1/2008 e 21/7/2008 (cfr.documentos juntos a fls.195 e 196 dos presentes autos).X Alicerçou-se a convicção do Tribunal, no que diz respeito à matéria de facto aditada, no teor dos documentos referidos em cada um dos números do probatório.X
ENQUADRAMENTO JURÍDICO
X Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida julgou totalmente improcedente a oposição que originou o presente processo, em virtude do infundado dos respectivos alicerces, mais mantendo a reversão do oponente, enquanto responsável subsidiário, no âmbito da execução fiscal nº……………… a correr termos no 1º. Serviço de Finanças do Funchal. X Desde logo, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr. artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário).
Alega o recorrente, em primeiro lugar, que ao considerar, sem mais, que lhe foi facultado o direito de audição, apenas porque foi notificado para o efeito, incorreu a sentença recorrida em omissão de pronúncia. Com efeito, o que está em causa é a impossibilidade de defesa quanto aos fundamentos constantes do despacho de reversão em tudo divergentes dos constantes da notificação ao abrigo do artº.60, da L.G.T. (cfr.conclusões 1 e 2 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo concretizar, se bem percebemos, nulidade da decisão recorrida devido a omissão de pronúncia.
Examinemos se a decisão objecto do presente recurso comporta tal vício.
A sentença é uma decisão judicial proferida pelos Tribunais no exercício da sua função jurisdicional que, no caso posto à sua apreciação, dirimem um conflito de interesses públicos e privados no âmbito das relações jurídicas administrativo-tributárias. Tem por obrigação conhecer do pedido e da causa de pedir, ditando o direito para o caso concreto. Esta peça processual pode padecer de vícios de duas ordens, os quais obstam à eficácia ou validade da dicção do direito:
1-Por um lado, pode ter errado no julgamento dos factos e do direito e então a consequência é a sua revogação;
2-Por outro, como acto jurisdicional, pode ter atentado contra as regras próprias da sua elaboração ou contra o conteúdo e limites do poder à sombra da qual é decretada e, então, torna-se passível de nulidade, nos termos do artº.615, do C.P.Civil.
Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.d), do C.P.Civil, é nula a sentença quando o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não poderia tomar conhecimento. Decorre de tal norma que o vício que afecta a decisão advém de uma omissão (1º. segmento da norma) ou de um excesso de pronúncia (2º. segmento da norma). Na verdade, é sabido que essa causa de nulidade se traduz no incumprimento, por parte do julgador, do poder/dever prescrito no artº.608, nº.2, do mesmo diploma, o qual consiste, por um lado, no resolver todas as questões submetidas à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras, e, por outro, de só conhecer de questões que tenham sido suscitadas pelas partes (salvo aquelas de que a lei lhe permite conhecer oficiosamente). Ora, como se infere do que já deixámos expresso, a omissão de pronúncia pressupõe que o julgador deixa de apreciar alguma questão que lhe foi colocada pelas partes. Por outras palavras, haverá omissão de pronúncia, sempre que a causa do julgado não se identifique com a causa de pedir ou o julgado não coincida com o pedido. Pelo que deve considerar-se nula, por vício de “petitionem brevis”, a sentença em que o Juiz invoca, como razão de decidir, um título, ou uma causa ou facto jurídico, essencialmente diverso daquele que a parte colocou na base (causa de pedir) das suas conclusões (pedido). No entanto, uma coisa é a causa de pedir, outra os motivos, as razões de que a parte se serve para sustentar a mesma causa de pedir. E nem sempre é fácil fazer a destrinça entre uma coisa e outra. Com base neste raciocínio lógico, a doutrina e a jurisprudência distinguem por uma lado, “questões” e, por outro, “razões” ou “argumentos” para concluir que só a falta de apreciação das primeiras (ou seja, das “questões”) integra a nulidade prevista no citado normativo, mas já não a mera falta de discussão das “razões” ou “argumentos” invocados para concluir sobre as questões (cfr.Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.53 a 56 e 142 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.690; Luís Filipe Brites Lameiras, Notas Práticas ao Regime dos Recursos em Processo Civil, 2ª. edição, Almedina, 2009, pág.37).
No processo judicial tributário o vício de omissão de pronúncia, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C. P. P. Tributário, no penúltimo segmento da norma (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, I volume, Áreas Editora, 5ª. edição, 2006, pág.911 e seg.; ac.S.T.A-2ª.Secção, 24/2/2011, rec.50/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 1/3/2011, proc.2442/08; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/11/2013, proc.7029/13).
A sentença nula é a que está inquinada por vícios de actividade (erros de construção ou formação), os quais devem ser contrapostos aos vícios de julgamento (erros de julgamento de facto ou de direito). A nulidade da sentença em causa reveste a natureza de uma nulidade sanável ou relativa (por contraposição às nulidades insanáveis ou absolutas), sendo que a sanação de tais vícios de actividade se opera, desde logo, com o trânsito em julgado da decisão judicial em causa, quando não for deduzido recurso (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 3/10/2013, proc.6608/13; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.122 e seg.).
Trata-se, em qualquer caso, nesta nulidade, de falta de pronúncia sobre questões e não de falta de realização de diligências instrutórias ou de falta de avaliação de provas que poderiam ter sido apreciadas. A falta de realização de diligências constituirá uma nulidade processual e não uma nulidade de sentença. A falta de avaliação de provas produzidas, tal como a sua errada avaliação, constituirá um erro de julgamento da matéria de facto. Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão (cfr.artºs.596, nº.1 e 607, nºs.2 a 4, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6) e referir se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P. Tributário).
Mais, a nulidade de omissão de pronúncia impõe ao juiz o dever de conhecer de todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras. Se o Tribunal entende que o conhecimento de uma questão está prejudicado e o declara expressamente, poderá haver erro de julgamento, se for errado o entendimento em que se baseia esse não conhecimento, mas não nulidade por omissão de pronúncia.
Por último, embora o Tribunal tenha também dever de pronúncia sobre questões de conhecimento oficioso não suscitadas pelas partes (cfr.artº.608, nº.2, do C.P.Civil), a omissão de tal dever não constituirá nulidade da sentença, mas sim um erro de julgamento. Com efeito, nestes casos, a omissão de pronúncia sobre questões de conhecimento oficioso deve significar que o Tribunal entendeu, implicitamente, que a solução das mesmas não é relevante para a apreciação da causa. Se esta posição for errada, haverá um erro de julgamento. Se o não for, não haverá erro de julgamento, nem se justificaria, naturalmente, que fosse declarada a existência de uma nulidade para o Tribunal ser obrigado a tomar posição explícita sobre uma questão irrelevante para a decisão. Aliás, nem seria razoável que se impusesse ao Tribunal a tarefa inútil de apreciar explicitamente cada uma das questões legalmente qualificadas como de conhecimento oficioso sobre as quais não se suscita controvérsia no caso concreto, o que ressalta, desde logo, da dimensão da lista de excepções dilatórias de conhecimento oficioso (cfr.artºs.577 e 578, do C.P.Civil), e da apreciável quantidade de vícios geradores de nulidade contida no artº.133, nº.2, do C.P.Administrativo (cfr.ac.S.T.A-2ª.Secção, 28/5/2003, rec.1757/02; ac. T.C.A.Sul-2.ªSecção, 25/8/2008, proc.2569/08; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 18/9/2012, proc.3171/09; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 12/12/2013, proc.7119/13; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.365).
Revertendo ao caso dos autos, do exame da decisão recorrida, conclui-se que esta analisou a questão da alegada falta de audição prévia do recorrente a fls.738 e 739 dos autos (pág.12 e 13 da sentença do Tribunal "a quo") tendo concluído pela sua improcedência.
Por outro lado, conforme se retira do probatório, este exerceu o direito de audição prévia face aos fundamentos constantes do nº.9 do probatório, os quais são idênticos aos que posteriormente serviram para a concretização da mesma reversão (cfr.nº.22 do probatório).
Concluindo, julga-se improcedente a suscitada nulidade da decisão recorrida devido a omissão de pronúncia.
Mais aduz o recorrente que a decisão recorrida incorre numa total ausência de exame crítico das provas, limitando-se o Tribunal recorrido a efectuar a decisão da matéria de facto apenas com base no exame dos documentos e das informações oficiais constantes dos autos, desconsiderando em absoluto a prova testemunhal produzida. Que o Tribunal "a quo" não poderia desaproveitar e desprezar a prova testemunhal produzida com tal motivação, uma vez que não existe qualquer fundamento legal para que o depoimento da testemunha apresentada não tivesse sido tomado em consideração. Que a valoracão da prova testemunhal era absolutamente fundamental para afastar o recurso à presunção judicial, como erradamente fez o Tribunal "a quo" (cfr.conclusão 3 a 5 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo, supõe-se, assacar à decisão recorrida o vício de nulidade devido a falta de especificação dos fundamentos de facto.
Deslindemos se a sentença recorrida padece de tal pecha.
Nos termos do preceituado no citado artº.668, nº.1, al.b), do C.P.Civil (cfr.actual artº.615, nº.1, al.b), do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6), é nula a sentença, além do mais, quando não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão. Para que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outras palavras, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação, tanto de facto, como de direito. Já a mera insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, podendo afectar o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada em recurso, mas não produz nulidade. Igualmente não sendo a eventual falta de exame crítico da prova produzida (cfr.artº.607, nº.4, do C.P.Civil) que preenche a nulidade sob apreciação (cfr.Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.139 a 141; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.687 a 689; Luís Filipe Brites Lameiras, Notas Práticas ao Regime dos Recursos em Processo Civil, 2ª. edição, Almedina, 2009, pág.36).
No processo judicial tributário o vício de não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário, norma onde estão consagrados todos os vícios (e não quaisquer outros) susceptíveis de ferir de nulidade a sentença proferida em processo judicial tributário (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.357 e seg.; ac.S.T.A-2ª.Secção, 24/2/2011, rec.871/10; ac.S.T.A-2ª.Secção, 13/10/2010, rec.218/10; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/5/2013, proc.6406/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/11/2013, proc.6871/13; ac.T.C.A. Sul-2ª.Secção, 15/5/2014, proc.7508/14).
Voltando ao caso concreto, retira-se do exame da decisão recorrida constante de fls.727 a 751 do presente processo e do exarado supra quanto à fundamentação da matéria de facto da sentença do Tribunal “a quo” (na qual se exara os motivos porque a prova testemunhal não foi levada em consideração pelo Tribunal "a quo"), é este esteio fundamento do recurso manifestamente improcedente, visto que o vício que consubstancia esta nulidade, conforme supra mencionado, consiste na falta de fundamentação absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente.
Concluindo, improcede o presente esteio do recurso incidente sobre a alegada falta de especificação dos fundamentos de facto da decisão recorrida.
O recorrente dissente do julgado alegando, igualmente e como supra se alude, que ao contrário do sustentado pelo Tribunal "a quo" não resulta dos factos dados como provados que exerceu a administração de facto na sociedade devedora originária no momento em que se originou o facto tributário, ou seja, em 31/12/2008. O que resulta dos factos é que o recorrente exerceu a administração de facto da sociedade até 29/01/2008 data em que renunciou ao cargo de administrador, pelo que a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento da matéria de facto (cfr.conclusões 7 e 8 do recurso), com base em tal alegação pretendendo, segundo percebemos, consubstanciar erro de julgamento de facto da decisão recorrida.
Examinemos se a decisão objecto do presente recurso comporta tal vício.
Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas. Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação (cfr.artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, IV, Coimbra Editora, 1987, pág.566 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.660 e seg.).
Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.596, nº.1 e 607, nºs.2 a 4, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário).
O erro de julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação “sub judice” que não revista natureza jurídica. O erro de julgamento, de direito ou de facto, somente pode ser banido pela via do recurso e, verificando-se, tem por consequência a revogação da decisão recorrida. A decisão é errada ou por padecer de “error in procedendo”, quando se infringe qualquer norma processual disciplinadora dos diversos actos processuais que integram o procedimento aplicável, ou de “error in iudicando”, quando se viola uma norma de direito substantivo ou um critério de julgamento, nomeadamente quando se escolhe indevidamente a norma aplicável ou se procede à interpretação e aplicação incorrectas da norma reguladora do caso ajuizado. A decisão é injusta quando resulta de uma inapropriada valoração das provas, da fixação imprecisa dos factos relevantes, da referência inexacta dos factos ao direito e sempre que o julgador, no âmbito do mérito do julgamento, utiliza abusivamente os poderes discricionários, mais ou menos amplos, que lhe são confiados (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 11/6/2013, proc.5618/12; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.130; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, Almedina, 9ª. edição, 2009, pág.72).
Ainda no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto, a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário; José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, C.P.Civil anotado, Volume 3º., Tomo I, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2008, pág.61 e 62; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, 9ª. edição, Almedina, 2009, pág.181; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 20/12/2012, proc.4855/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/7/2013, proc.6505/13).
Tal ónus rigoroso deve considerar-se mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6 (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6531/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/11/2013, proc.5555/12; ac.T.C.A. Sul-2ª.Secção, 27/02/2014, proc.7205/13).
No caso concreto, não pode deixar de estar votado ao insucesso o fundamento do recurso em análise devido a manifesta falta de cumprimento do ónus mencionado supra, desde logo, quanto aos concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida.
Por outro lado, no que concretamente diz respeito à produção de prova testemunhal, refira-se que se a decisão do julgador estiver devidamente fundamentada e for uma das soluções plausíveis, segundo as regras da lógica, da ciência e da experiência, ela será inatacável, visto ser proferida em obediência à lei que impõe o julgamento segundo a livre convicção (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc.6280/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/5/2013, proc.6418/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/7/2013, proc.6505/13).
Concluindo, este Tribunal não tem obrigação de conhecer do presente esteio da apelação.
Apesar disso, sempre se remete o recorrente para a factualidade aditada ao probatório e acima exarada.
Aduz, por último e em síntese, o apelante que o Tribunal "a quo" errou ao concluir pela existência de uma forte probabilidade do exercício da gerência de facto e inexistência de razões para duvidar que tal exercício se tenha verificado. Que as presunções judiciais enquanto ilações que a lei ou o julgador tiram de um facto conhecido para firmar um outro desconhecido, sendo que as judiciais são unicamente admitidas nos casos e termos em que é admitida a prova testemunhal (artºs.349 e 351, do C.C.). Que mesmo fazendo uso da presunção judicial, não conseguiria o Tribunal "a quo" recolher indícios de que o recorrente era administrador de facto no período a que se reporta a alegada dívida, o que se traduz numa errada valoração da prova pelo Tribunal. Que o Tribunal "a quo" não poderia suprir por via da presunção judicial a carência de prova de um facto sujeito a julgamento, violando o princípio do dispositivo. Que o recorrente não era administrador da sociedade devedora originária no momento em que se verificou o facto tributário, nem na data limite de pagamento voluntário, nem teve culpa por não terem sido pagas as prestações tributárias subjacentes a este processo, não sendo responsável por qualquer diminuição do património da sociedade devedora originária (cfr.conclusões 9 a 15 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar um erro de julgamento de direito da decisão recorrida.
Vejamos se a decisão objecto do presente recurso padece de tal vício.
O vício em causa envolve a análise do fundamento de oposição previsto no artº.204, nº.1, al.b), do C.P.P.Tributário (ilegitimidade devido a falta de responsabilidade pelo pagamento da dívida exequenda - cfr.artº.286, nº.1, al.b), do anterior C.P.Tributário).
Antes de mais, diremos que as normas com base nas quais se decide a responsabilidade subsidiária, inclusivamente aquelas que determinam as condições da sua efectivação e o ónus da prova dos factos que lhe servem de suporte, devem considerar-se como normas de carácter substantivo, pois a sua aplicação tem reflexos materiais na esfera jurídica dos revertidos. Nestes termos, a aplicação do regime previsto na L.G.Tributária aos requisitos da reversão da execução fiscal contra responsáveis subsidiários apenas tem suporte legal quando os factos que servem de fundamento à mesma reversão ocorreram depois da sua entrada em vigor (cfr.artº.12, do C.Civil; artº.12, da L.G.Tributária; ac.S.T.A.-2ª. Secção, 28/9/2006, rec.488/06; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª. Secção, 24/3/2010, rec.58/09; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 8/5/2012, proc.5392/12; ac.T.C.A. Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6732/13; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.456 e seg.).
No processo vertente, a eventual responsabilidade subsidiária do oponente e ora recorrido deve ser analisada à luz do regime previsto no artº.24, da L.G.Tributária, diploma que entrou em vigor no pretérito dia 1/1/1999 (cfr.artº.6, do dec.lei 398/98, de 17/12), levando em consideração o período temporal (ano de 2008) a que respeita a liquidação de I.R.C. que constitui o débito exequendo revertido - cfr.nºs.6, 8, 13 e 23 do probatório (cfr.por todos ac.S.T.A.-2ª. Secção, 22/9/93, C.T.F.376, pág.211 e seg.).
Mas que responsabilidade é esta. Segundo a opinião que defendemos, a responsabilidade do gerente pela violação das normas que impõem o cumprimento da obrigação fiscal radica no instituto da responsabilidade por facto ilícito assente em culpa funcional, isto é, em responsabilidade civil extracontratual (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 9/12/2004, rec.28/04, in Revista Fiscal, Vida Económica, Fevereiro, 2006, pág.28; ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 8/5/2012, proc.5392/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6732/13).
O estatuto do gerente/administrador advém-lhe por virtude da sua relação negocial com a sociedade, iniciada com a sua nomeação para o exercício do cargo de gerente e consequente aceitação do mesmo, em virtude do que assume uma situação de garante das dívidas sociais, embora com direito à prévia excussão dos bens da empresa (cfr.artº.146, do C.P.C.Impostos; artº.239, nº.2, do C.P.Tributário; artº.153, nº.2, do C.P.P. Tributário).
A lei não define precisamente em que é que se consubstanciam os poderes de gerência, mas, em face do preceituado nos artºs.259 e 260, do Código das Sociedades Comerciais, parece dever entender-se que serão típicos actos de gerência aqueles que se consubstanciam na representação da sociedade perante terceiros e aqueles através dos quais a sociedade fique juridicamente vinculada e que estejam de acordo com o objecto social (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 3/5/1989, rec.10492; ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 8/5/2012, proc.5392/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6732/13; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.465 e seg.).
É no artº.64, do C. S. Comerciais, que se encontra consagrado o dever de diligência dos administradores/gerentes de sociedade, nos termos do qual estes devem actuar com a diligência de um gestor criterioso e ordenado, no interesse da sociedade, tendo em conta os interesses dos sócios e dos trabalhadores.
A gerência é, por força da lei e salvo casos excepcionais, o órgão da sociedade criado para lhe permitir actuar no comércio jurídico, criando, modificando, extinguindo, relações jurídicas com outros sujeitos de direito. Estes poderes não são restritos a alguma espécie de relações jurídicas; compreendem tantas quantas abranja a capacidade da sociedade (cfr.objecto social), com a simples excepção dos casos em que as deliberações dos sócios produzam efeitos externos (cfr.artºs.260, nº.1, e 409, nº.1, do C.S.Comerciais). O gerente/ administrador goza de poderes representativos e de poderes administrativos face à sociedade. A distinção entre ambos radica no seguinte: se o acto em causa respeita às relações internas entre a sociedade e quem a administra, situamo-nos no campo dos poderes administrativos do gerente. Pelo contrário, se o acto respeita às relações da sociedade com terceiros, estamos no campo dos poderes representativos. Por outras palavras, se o acto em causa tem apenas eficácia interna, estamos perante poderes de administração ou gestão. Se o acto tem eficácia sobre terceiros, verifica-se o exercício de poderes de representação (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 8/5/2012, proc.5392/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6732/13; Raúl Ventura, Comentário ao Código das Sociedades Comerciais, Sociedades por Quotas, III, Almedina, 1991, pág.128 e seg.; Rui Rangel, A vinculação das sociedades anónimas, Edições Cosmos, Lisboa, 1998, pág.27 e seg.).
Analisada a plêiade de actos que o gerente/administrador pode exercer, enquanto representante da sociedade, passemos à responsabilidade subsidiária do mesmo.
No domínio do artº.16, do C.P.C.Impostos, encontrávamo-nos perante responsabilidade “ex lege”, alicerçada num critério de culpa funcional presumida, assim dispensando a imputação subjectiva (ao nível do nexo de culpa) baseada num comportamento individual do gerente, antes se ligando ao mero exercício do cargo ou funções de gerência. Verificada a gerência de direito, presumia-se a gerência de facto, incumbindo ao responsável subsidiário, em sede de oposição à execução contra si revertida, o ónus de provar que, apesar da gerência de direito, não a exerceu de facto ou, por outro lado, que não a exerceu de forma culposa no que diz respeito à verificada insuficiência do património social (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 22/9/93, C.T.F.376, pág.211 e seg.; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 11/10/95, C.T.F.381, pág.311 e seg.; A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3ª. edição, 1997, pág.51 e seg.).
Com o dec.lei 68/87, de 9/2, o qual veio submeter a responsabilidade subsidiária consagrada no artº.16, do C. P. C. Impostos, ao regime previsto no artº.78, do C. S. Comerciais, de acordo com a jurisprudência dominante, passou a ser exigível a culpa dos administradores ou gerentes das sociedades para que a mesma se efectivasse. Por outro lado, onerou-se a Fazenda Pública, nos termos do artº.487, nº.1, do C. Civil, com o obrigação da alegação e prova da culpa do responsável subsidiário pela inexistência de bens do devedor originário com vista à satisfação dos créditos fiscais (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 22/1/97, C.T.F.386, pág.379 e seg.; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 9/7/97, Acórdãos Doutrinais, nº.432, pág.1467 e seg.).
Com a entrada em vigor do C.P.Tributário (1/7/91), a responsabilidade subsidiária dos administradores ou gerentes de sociedades de responsabilidade limitada passa a estar consagrada no artº.13, deste diploma. Ao abrigo deste regime, desde logo, se dirá que a responsabilidade subsidiária dos administradores ou gerentes passou a estar restrita às dívidas ao Estado por contribuições e impostos, quando anteriormente a mesma responsabilidade podia abarcar também multas e quaisquer outras dívidas que não somente as aludidas contribuições e impostos. Por outro lado, contrariamente ao regime resultante do aludido dec.lei 68/87, de 9/2, volta o ónus da prova da actuação sem culpa a pender sobre os administradores ou gerentes. E não é pequena, para os mesmos, esta diferença de perspectiva legal, já que, se era difícil para a Fazenda Pública, face ao regime resultante do dec.lei 68/87, de 9/2, fazer a prova positiva da culpa, mais difícil será para os administradores ou gerentes fazerem a prova negativa de tal factualidade (cfr.A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3ª. edição, 1997, pág.55).
No entanto, ao abrigo do regime em análise, o constante do artº.13, nº.1, do C.P. Tributário, já não existe qualquer presunção legal que imponha que, provada a gerência de direito, por provado se dê o efectivo exercício da função de gerente ou administrador, pelo que compete à Fazenda Pública o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do gerente, neles se incluindo o exercício de facto da gerência, e apenas se podendo esta valer da presunção legal respeitante à culpa pela insuficiência do património social (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 28/2/2007, rec. 1132/06; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/12/2008, rec.861/08; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6732/13).
Passemos, agora, à análise do regime consagrado no artº.24, da L. G. Tributária, o qual igualmente é aplicável ao caso concreto, conforme mencionado supra.
Do disposto no artº.22, da L.G.Tributária, retira-se que a regra geral da responsabilidade tributária originária sofre duas excepções, sendo elas a responsabilidade solidária (o responsável solidário é um condevedor solidário que, por força da lei, está em igualdade de circunstâncias com o responsável originário, o que implica que possam ser demandados ambos simultaneamente, ou qualquer um deles indistintamente, quanto ao cumprimento da prestação tributária) e a responsabilidade subsidiária (só a impossibilidade de cumprimento do responsável originário pode originar o subsequente chamamento do responsável subsidiário ao cumprimento da prestação tributária), constituindo esta última (a responsabilidade subsidiária) a regra nesta matéria, nos termos do preceituado no nº.3 do referido normativo.
A reversão contra o devedor subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão prévia (cfr.artº.23, nº.2, da L.G.T.) e é sempre precedida da audição do responsável subsidiário (cfr.nº.4 do mesmo preceito). O nº.5 da disposição legal em causa atribui um privilégio ao devedor subsidiário que, sendo citado para o pagamento da dívida tributária e o efectuar no prazo de oposição, fica isento do pagamento de juros de mora e de custas. Este pagamento, de acordo com o artº.23, nº.6, da L. G. Tributária, tem efeito suspensivo (e não extintivo) da execução fiscal, pois no caso de virem a ser encontrados bens ao devedor principal ou ao responsável solidário, ficam estes obrigados ao pagamento de juros de mora e das custas.
Preceitua o nº.1, do artº.24, da L. G. Tributária, o seguinte (redacção introduzida pela Lei 30-G/2000, de 29/12):
“Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.”.
Na previsão da al.a), do normativo em análise pretendem-se isolar as situações em que o gerente/administrador culpado pela diminuição do património societário será responsável pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou de entrega tenha terminado depois deste, competindo à Administração Fiscal fazer a prova de que foi por culpa sua que o património se tornou insuficiente. Já na al.b), do preceito o gerente é responsável pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou de entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, recaindo sobre o mesmo o ónus da prova de que não foi por culpa sua que o pagamento não se efectuou.
Por outras palavras, nas situações em que o gestor exerce, efectivamente, as suas funções e é no decurso desse exercício que se forma o facto tributário ou se inicia o prazo para o pagamento, mas antes que tal prazo se esgote, o gestor cessa as suas funções, o ónus da prova, de que o património da sociedade se tornou insuficiente para a satisfação da dívida por acto culposo do gestor, corre por conta da Fazenda Pública (cfr.alínea a), do nº.1, do artigo 24, da L.G.T.). Se é no decurso do exercício efectivo do cargo societário de gerente que se esgota o prazo para o pagamento do imposto, não vindo ele a acontecer (o pagamento não se efectuou no prazo devido), o ónus da prova inverte-se contra o gerente, sendo ele quem tem de provar que não lhe foi imputável a falta de pagamento (o gestor está obrigado a fazer prova de um facto negativo, poupando-se a Fazenda Pública a qualquer esforço probatório - cfr.al.b), do normativo em exame). Na alínea b), do nº.1, do artº.24, da L. G. Tributária, consagra-se uma presunção de culpa, pelo que a Administração Fiscal está dispensada de a provar. Concluindo, se a gestão real ou de facto cessa antes de verificado o momento em que se esgota o prazo para pagamento do imposto, o ónus da prova recai sobre a Fazenda Pública, se a gestão coincide com ele, o ónus volta-se contra o gestor (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 27/11/2012, proc.5979/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6732/13; Sérgio Vasques, A Responsabilidade dos Gestores na Lei Geral Tributária, Fiscalidade - Revista de Direito e Gestão Fiscal, nº.1, Janeiro de 2000, pág.47 e seg.; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, 4ª. edição, Encontro da Escrita, 2012, pág.236 e seg.; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.465 e seg.).
A diferença de regimes, em termos de repartição do ónus da prova, prevista nas als.a) e b), do artº.24, da L.G.Tributária, decorre da distinção entre “dívidas tributárias vencidas” no período do exercício do cargo e “dívidas tributárias vencidas” posteriormente (cfr.al.c) do nº.15, do artº.2, da Lei 41/98, de 4/8 - autorização legislativa ao abrigo da qual foi aprovada a L.G.T. - ac.S.T.A.-2ª.Secção, 23/6/2010, rec.304/10; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 6/10/2010, rec.509/10; ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 8/5/2012, proc.5392/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6732/13).
Aqui chegados, não pode o aplicador do direito esquecer que é pressuposto da responsabilidade subsidiária o exercício de facto da gerência, cuja prova impende sobre a Fazenda Pública, enquanto entidade que ordena a reversão da execução fiscal (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 27/11/2012, proc.5979/12; ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 18/6/2013, proc.6565/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6732/13).
Analisando, agora, a matéria de facto provada (cfr.nºs.2, 3, 17, 19 a 21 e 24 do probatório), deve concluir-se no mesmo sentido do Tribunal “a quo” que, como se depreende da fundamentação exarada no despacho que decretou a reversão da execução fiscal, esta assentou no seguinte:
1-O oponente figura no registo comercial da sociedade como vogal do conselho de administração à data dos factos tributários (e recorde-se que os factos tributários em causa abarcam todo o ano de 2008), que estiveram na origem da liquidação de I.R.C. do exercício de 2008;
2-O oponente teve intervenção em contratos, no decurso daquele exercício, como representante da sociedade devedora originária.
Atentos os mencionados vectores, foi produzida prova da gerência de facto por parte do opoente em relação à sociedade executada originária e durante parte do ano de 2008. Assim é, porquanto, da factualidade provada se retira que o opoente praticou actos de representação (cfr.celebração de escritura pública de compra e venda; celebração de contrato de empréstimo), da sociedade "M……….. - Exploração …………, S.A." fazendo apelo à distinção doutrinária mencionada supra.
Por último, deve vincar-se, que, contrariamente ao defendido pelo recorrente, o Tribunal "a quo" não concluiu pela administração de facto do opoente, através da utilização de presunção judicial, mas antes em virtude da prova de concretos actos de administração já supra identificados, mais não sendo violado o princípio do dispositivo vigente no processo civil.
Aqui chegados, deve concluir-se que, no caso concreto, a Fazenda Pública estava legitimada para operar o mecanismo de reversão por responsabilidade subsidiária do opoente, ao abrigo do artº.24, nº.1, da L.G.T., perante a verificação da gerência de facto, ou seja, do exercício real e efectivo do cargo por parte do mesmo (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 11/3/2009, rec.709/08; ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 27/11/2012, proc.5979/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6732/13).
Haverá, agora, que saber em qual das alíneas do artº.24, nº.1, da L.G.T., se enquadra o exame da eventual responsabilidade do opoente face ao pagamento da dívida exequenda de I.R.C. revertida.
Ora, de acordo com a factualidade provada (cfr.nº.23 do probatório), a reversão foi operada ao abrigo do artº.24, nº.1, al.a), da L.G.T., assim pertencendo à Fazenda Pública o ónus da prova de que o património da sociedade executada originária se tornou insuficiente para a satisfação da dívida exequenda devido a conduta culposa do opoente/recorrente.
Vejamos se a Fazenda Pública cumpriu este ónus.
Sabido que são os administradores ou gerentes quem exterioriza a vontade da sociedade nos mais diversos negócios jurídicos, através dos quais se manifesta a sua capacidade de exercício de direitos, a responsabilidade subsidiária assenta na ideia de que os poderes de que estavam investidos lhes permitiam uma actuação determinante na condução da sociedade. Assim, há que verificar, operando com a teoria da causalidade, se a actuação do ora recorrido como gestor da sociedade originária devedora, concretizada quer em actos positivos quer em omissões, foi adequada à insuficiência do património societário para a satisfação dos créditos exequendos. E, nesse juízo, haverá que seguir-se o processo lógico da prognose póstuma. Ou seja, de um juízo de idoneidade, referido ao momento em que a acção se realiza ou a omissão ocorre, como se a produção do resultado se não tivesse ainda verificado, isto é, de um juízo “ex ante”. É que a causalidade não se refere ao facto e ao dano isoladamente considerados, mas ao processo factual que, em concreto, conduziu ao dano, não podendo existir causalidade adequada quando o dano se verificou apenas por virtude de circunstâncias excepcionais ou anómalas que, no caso concreto, se registaram e que interferiram no processo de causalidade, considerado este no seu conjunto.
Por outras palavras, o acto ilícito e culposo praticado pelo gestor não se fica pela omissão de pagamento do imposto vencido. O que a Fazenda Pública deve fazer prova, ao abrigo do artº.24, nº.1, al.a), da L.G.T., é que o gestor não actuou com a diligência de um “bonus pater familias”, de acordo com a observância das disposições legais aplicáveis aos gestores, em especial à do artº.64, do C.S.Comerciais, que lhe impõe deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade. A prova da culpa do gerente/administrador, por parte da A. Fiscal, tem pois que passar pela demonstração de que a devedora originária tinha fundos para pagar os tributos em causa e que a falta de meios financeiros se ficou a dever a conduta imputável ao responsável subsidiário (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 12/3/2003, rec.1209/02; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 11/7/2012, rec.824/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 6/10/2009, proc. 3267/09; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 8/5/2012, proc.5392/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 20/11/2012, proc.5746/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 1/10/2014, proc.7689/14; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.465 e seg.; Isabel Marques da Silva, A Responsabilidade Tributária dos Corpos Sociais, em Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, Lisboa, 1999, pág.121 e seg.).
Revertendo ao caso dos autos, com relevo para este efeito, haverá que atentar na seguinte factualidade:
1-Terem o oponente e a devedora originária, em 2007, celebrado, como promitentes compradores, contratos promessa de compra e venda de um prédio misto, pelo valor de € 4.500.000,00;
2-Ter o oponente vendido a sua participação na devedora originária, em 25/01/2008, a uma sociedade não residente;
3-Ter sido celebrada escritura de compra e venda do imóvel 4 dias depois, figurando como adquirentes não apenas a devedora originária, representada pelo oponente, mas também outra sociedade da qual também era gerente;
4-Ter a devedora originária pedido empréstimo no valor de € 9.000.000,00, intervindo o oponente como seu representante, constituindo hipoteca a favor do banco, sobre o referido imóvel;
5-Ter na mesma data e depois em 18/07/2008, aquela sociedade não residente ordenado o pagamento ao oponente e ao outro ex-administrador do valor global de € 10.000.000,00, valor pecuniário debitado à sociedade executada originária;
6-Ter o imóvel sido revendido nesta última data por valor correspondente à soma dos montantes entregues ao oponente e ao outro ex-administrador e do montante da aquisição do imóvel em janeiro de 2008.
Pelo que se deve concluir, com o Tribunal "a quo", que os indícios apurados apontam no sentido das identificadas operações, mormente a venda das participações sociais, a compra e revenda do imóvel e a entrega ao oponente do montante de € 5.000.000,00, terem esvaziado o património da sociedade devedora originária, em momento prévio ao da estruturação da liquidação que constitui a dívida exequenda e ao da instauração do processo de execução fiscal.
Tanto basta, a nosso ver, para que se considere demonstrada, por banda da Administração Tributária, a verificação do requisito previsto no artº.24, nº.1, al.a), da L.G.T., que se consubstancia na conduta culposa do opoente/recorrente, de que resultou a insuficiência do património da sociedade "M……….. - Exploração …………., S.A." tendo em vista o pagamento da dívida exequenda de I.R.C., pelo que se encontram reunidos os pressupostos da reversão contra o opoente/recorrente da execução fiscal nº…………………e a correr termos no 1º. Serviço de Finanças do Funchal.
Atento tudo o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, nega-se provimento ao recurso deduzido e confirma-se a decisão recorrida, ao que se procederá na parte dispositiva do acórdão. X
DISPOSITIVO
X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA, a qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica.X Condena-se o recorrente em custas.X Registe.
Notifique.X
Lisboa, 13 de Novembro de 2014
(Joaquim Condesso - Relator)
(Catarina Almeida e Sousa - 1º. Adjunto)
(Bárbara Tavares Teles - 2º. Adjunt |
