| Decisão Texto Integral: | ACÓRDÃO
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RELATÓRIO
X O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mmº. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa, exarada a fls.135 a 156 do presente processo que julgou procedente a oposição intentada pelo recorrido, A…….., visando a execução fiscal nº. …….-2005/101……. e apensos, a qual corre seus termos no 1º. Serviço de Finanças de Lisboa, contra o opoente revertida e instaurada para a cobrança de dívidas de I.R.C., I.V.A. e I.R.S., dos anos de 2003 a 2007 e no montante total de € 657.035,38.X O recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.165 a 168 do processo físico) formulando as seguintes Conclusões:
1-Salvo o devido respeito, por opinião diversa, entende a Fazenda Pública que a sentença aqui recorrida padece de erro de julgamento, pois face à prova produzida, deveria o Tribunal a quo ter dado como provado que o oponente foi efectivamente gerente da devedora originária no período a que respeitam os impostos em divida;
2-Contrariamente ao sentenciado, considera a Fazenda Pública que, no caso sub júdice, mostram-se verificados os pressupostos legais de que depende a reversão da execução, encontrando-se demonstrada a gerência de facto por parte do ora recorrido;
3-Ora, salvo o devido respeito, a Fazenda Pública não se conforma com a decisão proferida, e isto porque, atento aos elementos probatórios juntos aos autos, nunca poderia o Tribunal a quo ter decidido pela ilegitimidade do recorrido;
4-Atente-se que as decisões de gestão financeira, nomeadamente, em matéria de cumprimento das responsabilidades fiscais, foram, da sua responsabilidade, tal como todas as consequências que daí advieram;
5-Desta forma, pode afirmar-se que a situação económica da sociedade devedora originária depende das decisões que têm vindo a ser tomadas ao longo do tempo pelos órgãos sociais desta, designadamente, desde a sua constituição;
6-Na verdade, é admitido pelo próprio Tribunal a quo, na sua decisão final, que o oponente praticou verdadeiros actos de gestão, pois que assinou documentos que vincularam a sociedade, nomeadamente, cheques e recebeu um louvor enquanto gerente da sociedade devedora originária;
7-Com a devida vénia, sendo a vontade da sociedade nos mais diversos negócios jurídicos realizados, exteriorizados pelo seu gerente, a Fazenda Pública fez a prova da prática desses actos que vinculam a sociedade devedora originária perante terceiros, designadamente perante a administração Tributária;
8-Não resulta dos autos, qualquer esforço praticado, pelo oponente, ora recorrido, de forma a evitar que as opções por si tomadas culminassem em diversas dividas, perante a Autoridade Tributária, designadamente planos de pagamentos em prestações; prestação de garantia idónea, etc.;
9-Deste modo, e tendo presente a realidade em análise e de todos os elementos constantes do probatório, considera a Fazenda Pública, contrariamente ao doutamente decidido, que a actuação da Administração Tributária limitou-se ao estrito cumprimento dos artigos 23.º e 24.º da LGT;
10-Face ao exposto, salvo o devido respeito que é muito, entendemos que a douta sentença recorrida ao julgar procedente a presente oposição judicial, enferma de erro de apreciação da prova, e de erro de interpretação de lei;
11-Termos em que, com o douto suprimento de Vossas Excelências, deve o presente recurso ser provido e, consequentemente ser revogada a sentença proferida pelo douto Tribunal “a quo” assim se fazendo a costumada Justiça.X O opoente/recorrido produziu contra-alegações (cfr.fls.170 a 173-verso do processo físico), onde expendeu o seguinte quadro Conclusivo:
1-Salvo melhor opinião, o recurso sob resposta carece na sua integralidade de qualquer fundamento;
2-Com efeito, como se alcança da matéria de facto dada como provada, a reversão mandada instaurar pela Fazenda Pública, e que originou os presentes autos, teve o seu respaldo na alínea a) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT;
3-Por tal motivo, e, por conseguinte, recaia sobre a ora recorrente o ónus de fazer prova de que foi por culpa do oponente que o património da sociedade devedora originária se tornou insuficiente para solver os tributos a que estava obrigada;
4-Porém, compulsada igualmente a matéria de facto dada como provada, dela não se alcança um único facto alegado pela Fazenda Pública, demonstrativo de que o oponente teve algum comportamento que possa ter sido causa efeito da insuficiência de património da sociedade devedora;
5-Acresce que, trás agora a ora recorrente toda uma narrativa consubstanciada na circunstância de o oponente não ter tomado medidas que permitissem equilibrar a situação financeira da sociedade devedora originária;
6-Não acautelando desse modo os interesses dos credores;
7-Todavia, e uma vez mais, sem apontar uma conduta em concreto do oponente que lhe permitisse imputar a insuficiência do património da sociedade devedora;
8-Cingido a integralidade do seu recurso a uma única ideia: “Enquanto gerente, competia ao oponente verificar se as obrigações fiscais estavam a ser pontualmente cumpridas e/ou tomar as medidas necessárias para a sua regularização, nomeadamente requerendo o pagamento da quantia exequenda em prestações ou efetuando pagamentos por conta da mesma”;
9-Esquecendo, inclusive, a ora recorrente o facto de o oponente não ter sido o único gerente da sociedade;
10-No entanto, tais alegações, conforme se alcança do recurso sob resposta, mais não são do que meros chavões, absolutamente destituídos de qualquer facto concreto que permita concluir pela culpa do oponente na insuficiência patrimonial da sociedade;
11-Acresce ainda que, tais considerações, para além de não constarem da matéria de facto dada como provada, não se encontram sequer espelhadas nos autos de reversão, e muito menos nos fundamentos da citação da dita reversão ao oponente;
12-Nestes termos, e nos mais de direito, deverá o recurso sob resposta ser julgado improcedente, por não provado, e, em consequência, ser confirmada a decisão proferida pelo Tribunal recorrido, com todos os efeitos legais. X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido do não provimento do presente recurso (cfr.fls.181 a 183 do processo físico).X Com dispensa de vistos legais, atenta a simplicidade das questões a dirimir, vêm os autos à conferência para deliberação.X
FUNDAMENTAÇÃO
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DE FACTO
X A decisão recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.137 a 146 do processo físico):
A-Pelo averbamento da inscrição ap. .12/010..., foi registada na Conservatória de Registo Comercial de Lisboa a constituição da sociedade por quotas denominada “C……. - Serviços de Limpeza, Lda.”, com o capital social de 5.000,00 EUR, tendo como sócios A………. e F………… (cfr.certidão junta a fls.31 a 39 do processo de execução apenso aos autos);
B-Pelos averbamentos da inscrição ap. 32/031… e ap. 34/031…, foi registada a cessão da quota dos sócios A………. e F……….., no valor de 3.000,00 EUR e 2.000,00 EUR, respectivamente, para a sociedade “G……… - SGPS, S.A.” (cfr.certidão junta a fls.31 a 39 do processo de execução apenso aos autos);
C-Pelo averbamento da inscrição ap. 54/040……, foi registada na Conservatória de Registo Comercial de Lisboa a designação do ora oponente, A………, como gerente da sociedade identificada em A) supra, obrigando-se esta com a assinatura de um gerente (cfr.certidão junta a fls.31 a 39 do processo de execução apenso aos autos);
D-Pelo averbamento da inscrição ap. 15/050…, foi registada na Conservatória de Registo Comercial de Lisboa a cessação de funções do oponente como gerente da sociedade identificada em A) supra, por renúncia à gerência em 06.01.2005 (cfr.certidão junta a fls.31 a 39 do processo de execução apenso aos autos);
E-O oponente assinou, em 28.07.2004 e 04.01.2005, 2 cheques da sociedade “C……. - Serviços de Limpeza, Lda.” (cfr.documentos juntos a fls.172 e 173 do processo de execução apenso);
F-Em Assembleia Geral da sociedade identificada em A) supra, datada de 24.05.2005, foi deliberado atribuir um louvor ao ora oponente, enquanto gerente da referida sociedade, pelos resultados obtidos na sua gerência (cfr.acta n.º 8 da referida sociedade, junta a fls. 155 a 157 do processo de execução apenso);
G-Pela Menção Dep. …../2009-05-…, foi registada a transmissão das quotas da sociedade executada originária, “C…….. - Serviços de Limpeza, Lda.”, passando a titularidade das mesmas da sociedade “G…….. - SGPS, S.A.” para a sociedade “G…… V…… LLC.”, com sede em D…….., Estados Unidos da América (cfr.certidão junta a fls.31 a 39 do processo de execução apenso aos autos);
H-Foram instaurados contra a sociedade executada originária, pelo 1º. Serviço de Finanças de Lisboa, os processos de execução fiscal infra identificados:"
Texto integral com imagem”
I-Em 01.12.2010, no âmbito do processo de execução nº…..-2005/101….. e apensos, foi elaborada informação pelo 1º. Serviço de Finanças de Lisboa, com o seguinte teor:
“(…)
“Texto integral com imagem”
(…)“Texto integral com imagem”
(…)“Texto integral com imagem”
(…)
(…)”
(cfr.informação constante de fls.43 a 45 do processo de execução apenso);
J-No seguimento da informação mencionada na alínea anterior, em 02.12.2010, foi proferido despacho, em substituição, pelo Adjunto da 3ª. Secção do 1º. Serviço de Finanças de Lisboa, no qual se determinou a notificação do ora oponente para efeitos de exercício do direito de audição prévia à reversão da execução identificada em H) supra, constando do mesmo o seguinte:
“(…)“Texto integral com imagem”
(…)
(…)”
(cfr.documento de fls.50 do processo de execução apenso);
K-Notificado para o efeito, o oponente apresentou, em 22.12.2010, requerimento onde exerceu o direito de audição prévia à reversão (cfr.documentos juntos a fls.57, 96 e 97 do processo de execução apenso);
L-Na sequência do mencionado em K) que antecede, em 16.03.2011, foi elaborada informação, no âmbito do processo de execução nº…….-2005/101…… e apensos, além do mais, com o seguinte teor:
“(…)“Texto integral com imagem”
(…)
“Texto integral com imagem”
“Texto integral com imagem”
(…)
(…)“Texto integral com imagem”
(…)”
(cfr.documento junto a fls.190 a 199 do processo de execução apenso);
M-No seguimento da informação mencionada na alínea anterior, em 16.03.2011, foi proferido despacho em substituição, pelo Adjunto da 3ª. Secção do 1º. Serviço de Finanças de Lisboa, no qual se determinou novamente a notificação do oponente para efeitos de exercício do direito de audição prévia à reversão da execução, constando do mesmo, além do mais, o seguinte:
“(…)“Texto integral com imagem”
(…)
(…)”
(cfr.documento junto a fls.203 do processo de execução apenso);
N-Notificado para o efeito, o oponente apresentou, em 05.04.2011, requerimento onde exerceu o direito de audição prévia à reversão (cfr.documentos juntos a fls.204 e 224 a 226 do processo de execução apenso);
O-Em 19.04.2011, foi elaborada nova informação, no âmbito do processo de execução nº.......-2005/101......... e apensos, além do mais, com o seguinte teor:
“(…)“Texto integral com imagem”
(…)”
(cfr.documento junto a fls.243 a 246 do processo de execução apenso);
P-Em 19.04.2011, foi proferido despacho de reversão, em substituição, pelo Adjunto da 3ª. Secção do 1º. Serviço de Finanças de Lisboa, além do mais, contra o ora oponente, com o seguinte teor:
“(…)“Texto integral com imagem”
(…)”
(cfr.documento junto a fls.247 do processo de execução apenso);
Q-No seguimento do despacho mencionado em P) supra, foi remetido ao oponente, o designado ofício de “CITAÇÃO (Reversão)”, reversão essa efectuada quanto às dívidas de IRS, IRC e IVA de 2004, no montante de € 69.160,22, do qual consta, quanto aos fundamentos da reversão, o seguinte:
“(…)
(…)”
(cfr.documento junto a fls.251 e verso do processo de execução apenso).X A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “…não existem factos a dar como não provados com interesse para a decisão…”.X A fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…Assenta a convicção do tribunal no exame dos documentos constantes dos presentes autos e do processo de execução apenso, não impugnados, tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório…”. X
ENQUADRAMENTO JURÍDICO
X Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida julgou totalmente procedente a oposição que originou o presente processo, em virtude da falta de prova da culpa do oponente face à insuficiência do património da sociedade executada originária para a satisfação da dívida exequenda, por parte da A. Fiscal e ao abrigo do artº.24, nº.1, al.a), da L.G.T., em consequência do que declarou a ilegitimidade do mesmo no processo de execução fiscal nº……-2005/101….. e apensos. X Desde logo, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário).
O recorrente alega, em síntese, que atentos os elementos probatórios juntos aos autos, nunca poderia o Tribunal “a quo” ter decidido pela ilegitimidade do opoente/recorrido. Que se mostram provados os pressupostos legais de que depende a reversão da execução, encontrando-se demonstrada a gerência de facto por parte do ora recorrido. Que a sentença recorrida, ao julgar procedente a presente oposição judicial, enferma de erro de apreciação da prova e de erro de interpretação de lei (cfr.conclusões 1 a 10 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, se bem percebemos, um erro de julgamento de direito da decisão recorrida.
Vejamos se a decisão objecto do presente recurso padece de tal vício.
No exame do presente recurso, desde logo, se deve recordar que o apelante não impugna a factualidade provada constante da sentença recorrida no âmbito do salvatério que deduz para este Tribunal (cfr.artº.640, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6), nos termos previstos na lei.
Avancemos.
O vício em causa envolve a análise do fundamento de oposição previsto no artº.204, nº.1, al.b), do C.P.P.Tributário (ilegitimidade devido a falta de responsabilidade pelo pagamento da dívida exequenda - cfr.artº.286, nº.1, al.b), do anterior C.P.Tributário).
Em primeiro lugar, diremos que as normas com base nas quais se decide a responsabilidade subsidiária, inclusivamente aquelas que determinam as condições da sua efectivação e o ónus da prova dos factos que lhe servem de suporte, devem considerar-se como normas de carácter substantivo, pois a sua aplicação tem reflexos materiais na esfera jurídica dos revertidos. Nestes termos, a aplicação do regime previsto na L.G.Tributária aos requisitos da reversão da execução fiscal contra responsáveis subsidiários apenas tem suporte legal quando os factos que servem de fundamento à mesma reversão ocorreram depois da sua entrada em vigor (cfr.artº.12, do C.Civil; artº.12, da L.G.Tributária; ac.S.T.A.-2ª. Secção, 28/9/2006, rec.488/06; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 24/3/2010, rec.58/09; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 8/5/2012, proc.5392/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6732/13; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P. Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.456 e seg.).
No processo vertente, a eventual responsabilidade subsidiária do oponente deve ser analisada à luz do regime previsto no artº.24, da L.G.Tributária, diploma que entrou em vigor no pretérito dia 1/1/1999 (cfr.artº.6, do dec.lei 398/98, de 17/12), levando em consideração o período temporal (ano de 2004) a que respeitam as dívidas que constituem o débito exequendo revertido - cfr.als.O) e Q) do probatório (cfr.por todos ac.S.T.A.-2ª. Secção, 22/9/93, C.T.F.376, pág.211 e seg.).
Mas que responsabilidade é esta. Segundo a opinião que defendemos, a responsabilidade do gerente pela violação das normas que impõem o cumprimento da obrigação fiscal radica no instituto da responsabilidade por facto ilícito assente em culpa funcional, isto é, em responsabilidade civil extracontratual (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 9/12/2004, rec.28/04, in Revista Fiscal, Vida Económica, Fevereiro, 2006, pág.28; ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 8/5/2012, proc.5392/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6732/13).
O estatuto do gerente/administrador advém-lhe por virtude da sua relação negocial com a sociedade, iniciada com a sua nomeação para o exercício do cargo de gerente e consequente aceitação do mesmo, em virtude do que assume uma situação de garante das dívidas sociais, embora com direito à prévia excussão dos bens da empresa (cfr.artº.146, do C.P.C.Impostos; artº.239, nº.2, do C.P.Tributário; artº.153, nº.2, do C.P.P. Tributário).
A lei não define precisamente em que é que se consubstanciam os poderes de gerência, mas, em face do preceituado nos artºs.259 e 260, do Código das Sociedades Comerciais, parece dever entender-se que serão típicos actos de gerência aqueles que se consubstanciam na representação da sociedade perante terceiros e aqueles através dos quais a sociedade fique juridicamente vinculada e que estejam de acordo com o objecto social (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 3/5/1989, rec.10492; ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 8/5/2012, proc.5392/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6732/13; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.465 e seg.).
É no artº.64, do C. S. Comerciais, que se encontra consagrado o dever de diligência dos administradores/gerentes de sociedade, nos termos do qual estes devem actuar com a diligência de um gestor criterioso e ordenado, no interesse da sociedade, tendo em conta os interesses dos sócios e dos trabalhadores.
A gerência é, por força da lei e salvo casos excepcionais, o órgão da sociedade criado para lhe permitir actuar no comércio jurídico, criando, modificando, extinguindo, relações jurídicas com outros sujeitos de direito. Estes poderes não são restritos a alguma espécie de relações jurídicas; compreendem tantas quantas abranja a capacidade da sociedade (cfr.objecto social), com a simples excepção dos casos em que as deliberações dos sócios produzam efeitos externos (cfr.artºs.260, nº.1, e 409, nº.1, do C.S.Comerciais). O gerente/ administrador goza de poderes representativos e de poderes administrativos face à sociedade. A distinção entre ambos radica no seguinte: se o acto em causa respeita às relações internas entre a sociedade e quem a administra, situamo-nos no campo dos poderes administrativos do gerente. Pelo contrário, se o acto respeita às relações da sociedade com terceiros, estamos no campo dos poderes representativos. Por outras palavras, se o acto em causa tem apenas eficácia interna, estamos perante poderes de administração ou gestão. Se o acto tem eficácia sobre terceiros, verifica-se o exercício de poderes de representação (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 8/5/2012, proc.5392/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6732/13; Raúl Ventura, Comentário ao Código das Sociedades Comerciais, Sociedades por Quotas, III, Almedina, 1991, pág.128 e seg.; Rui Rangel, A vinculação das sociedades anónimas, Edições Cosmos, Lisboa, 1998, pág.27 e seg.).
Analisada a plêiade de actos que o gerente/administrador pode exercer, enquanto representante da sociedade, passemos à responsabilidade subsidiária do mesmo.
No domínio do artº.16, do C.P.C.Impostos, encontrávamo-nos perante responsabilidade “ex lege”, alicerçada num critério de culpa funcional presumida, assim dispensando a imputação subjectiva (ao nível do nexo de culpa) baseada num comportamento individual do gerente, antes se ligando ao mero exercício do cargo ou funções de gerência. Verificada a gerência de direito, presumia-se a gerência de facto, incumbindo ao responsável subsidiário, em sede de oposição à execução contra si revertida, o ónus de provar que, apesar da gerência de direito, não a exerceu de facto ou, por outro lado, que não a exerceu de forma culposa no que diz respeito à verificada insuficiência do património social (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 22/9/93, C.T.F.376, pág.211 e seg.; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 11/10/95, C.T.F.381, pág.311 e seg.; A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3ª. edição, 1997, pág.51 e seg.).
Com o dec.lei 68/87, de 9/2, o qual veio submeter a responsabilidade subsidiária consagrada no artº.16, do C. P. C. Impostos, ao regime previsto no artº.78, do C. S. Comerciais, de acordo com a jurisprudência dominante, passou a ser exigível a culpa dos administradores ou gerentes das sociedades para que a mesma se efectivasse. Por outro lado, onerou-se a Fazenda Pública, nos termos do artº.487, nº.1, do C. Civil, com o obrigação da alegação e prova da culpa do responsável subsidiário pela inexistência de bens do devedor originário com vista à satisfação dos créditos fiscais (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 22/1/97, C.T.F.386, pág.379 e seg.; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 9/7/97, Acórdãos Doutrinais, nº.432, pág.1467 e seg.).
Com a entrada em vigor do C.P.Tributário (1/7/91), a responsabilidade subsidiária dos administradores ou gerentes de sociedades de responsabilidade limitada passa a estar consagrada no artº.13, deste diploma. Ao abrigo deste regime, desde logo, se dirá que a responsabilidade subsidiária dos administradores ou gerentes passou a estar restrita às dívidas ao Estado por contribuições e impostos, quando anteriormente a mesma responsabilidade podia abarcar também multas e quaisquer outras dívidas que não somente as aludidas contribuições e impostos. Por outro lado, contrariamente ao regime resultante do aludido dec.lei 68/87, de 9/2, volta o ónus da prova da actuação sem culpa a pender sobre os administradores ou gerentes. E não é pequena, para os mesmos, esta diferença de perspectiva legal, já que, se era difícil para a Fazenda Pública, face ao regime resultante do dec.lei 68/87, de 9/2, fazer a prova positiva da culpa, mais difícil será para os administradores ou gerentes fazerem a prova negativa de tal factualidade (cfr.A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3ª. edição, 1997, pág.55).
No entanto, ao abrigo do regime em análise, o constante do artº.13, nº.1, do C.P. Tributário, já não existe qualquer presunção legal que imponha que, provada a gerência de direito, por provado se dê o efectivo exercício da função de gerente ou administrador, pelo que compete à Fazenda Pública o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do gerente, neles se incluindo o exercício de facto da gerência, e apenas se podendo esta valer da presunção legal respeitante à culpa pela insuficiência do património social (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 28/2/2007, rec. 1132/06; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/12/2008, rec.861/08; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6732/13).
Passemos, agora, à análise do regime consagrado no artº.24, da L.G.Tributária, o qual é aplicável ao caso concreto, conforme mencionado supra.
Do disposto no artº.22, da L.G.Tributária, retira-se que a regra geral da responsabilidade tributária originária sofre duas excepções, sendo elas a responsabilidade solidária (o responsável solidário é um condevedor solidário que, por força da lei, está em igualdade de circunstâncias com o responsável originário, o que implica que possam ser demandados ambos simultaneamente, ou qualquer um deles indistintamente, quanto ao cumprimento da prestação tributária) e a responsabilidade subsidiária (só a impossibilidade de cumprimento do responsável originário pode originar o subsequente chamamento do responsável subsidiário ao cumprimento da prestação tributária), constituindo esta última (a responsabilidade subsidiária) a regra nesta matéria, nos termos do preceituado no nº.3 do referido normativo.
A reversão contra o devedor subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão prévia (cfr.artº.23, nº.2, da L.G.T.) e é sempre precedida da audição do responsável subsidiário (cfr.nº.4 do mesmo preceito). O nº.5 da disposição legal em causa atribui um privilégio ao devedor subsidiário que, sendo citado para o pagamento da dívida tributária e o efectuar no prazo de oposição, fica isento do pagamento de juros de mora e de custas. Este pagamento, de acordo com o artº.23, nº.6, da L. G. Tributária, tem efeito suspensivo (e não extintivo) da execução fiscal, pois no caso de virem a ser encontrados bens ao devedor principal ou ao responsável solidário, ficam estes obrigados ao pagamento de juros de mora e das custas.
Preceitua o nº.1, do artº.24, da L. G. Tributária, o seguinte (redacção introduzida pela Lei 30-G/2000, de 29/12):
“Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.”.
Na previsão da al.a), do normativo em análise pretendem-se isolar as situações em que o gerente/administrador culpado pela diminuição do património societário será responsável pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou de entrega tenha terminado depois deste, competindo à Administração Fiscal fazer a prova de que foi por culpa sua que o património se tornou insuficiente. Já na al.b), do preceito o gerente é responsável pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou de entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, recaindo sobre o mesmo o ónus da prova de que não foi por culpa sua que o pagamento não se efectuou.
Por outras palavras, nas situações em que o gestor exerce, efectivamente, as suas funções e é no decurso desse exercício que se forma o facto tributário ou se inicia o prazo para o pagamento, mas antes que tal prazo se esgote, o gestor cessa as suas funções, o ónus da prova, de que o património da sociedade se tornou insuficiente para a satisfação da dívida por acto culposo do gestor, corre por conta da Fazenda Pública (cfr.alínea a), do nº.1, do artigo 24, da L.G.T.). Se é no decurso do exercício efectivo do cargo societário de gerente que se esgota o prazo para o pagamento do imposto, não vindo ele a acontecer (o pagamento não se efectuou no prazo devido), o ónus da prova inverte-se contra o gerente, sendo ele quem tem de provar que não lhe foi imputável a falta de pagamento (o gestor está obrigado a fazer prova de um facto negativo, poupando-se a Fazenda Pública a qualquer esforço probatório - cfr.al.b), do normativo em exame). Na alínea b), do nº.1, do artº.24, da L.G.Tributária, consagra-se uma presunção de culpa, pelo que a Administração Fiscal está dispensada de a provar. Concluindo, se a gestão real ou de facto cessa antes de verificado o momento em que se esgota o prazo para pagamento do imposto, o ónus da prova recai sobre a Fazenda Pública, se a gestão coincide com ele, o ónus volta-se contra o gestor (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 27/11/2012, proc.5979/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6732/13; Sérgio Vasques, A Responsabilidade dos Gestores na Lei Geral Tributária, Fiscalidade - Revista de Direito e Gestão Fiscal, nº.1, Janeiro de 2000, pág.47 e seg.; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, 4ª. edição, Encontro da Escrita, 2012, pág.236 e seg.; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.465 e seg.; José Maria Fernandes Pires e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, Almedina, 2015, pág.222 e seg.).
A diferença de regimes, em termos de repartição do ónus da prova, prevista nas als.a) e b), do artº.24, da L.G.Tributária, decorre da distinção entre “dívidas tributárias vencidas” no período do exercício do cargo e “dívidas tributárias vencidas” posteriormente (cfr.al.c) do nº.15, do artº.2, da Lei 41/98, de 4/8 - autorização legislativa ao abrigo da qual foi aprovada a L.G.T. - ac.S.T.A.-2ª.Secção, 23/6/2010, rec.304/10; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 6/10/2010, rec.509/10; ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 8/5/2012, proc.5392/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6732/13).
Aqui chegados, não pode o aplicador do direito esquecer que é pressuposto da responsabilidade subsidiária o exercício de facto da gerência, cuja prova impende sobre a Fazenda Pública, enquanto entidade que ordena a reversão da execução fiscal (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 27/11/2012, proc.5979/12; ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 18/6/2013, proc.6565/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6732/13).
No caso dos autos, a Fazenda Pública logrou demonstrar, tal como resulta do probatório, que o oponente/recorrido, para além de constar do registo como gerente nominativo entre 15/04/2004 e 24/01/2005, também exerceu, de facto, a gerência da sociedade executada originária, “C……… - Serviços de Limpeza, Lda.” (cfr.als.C) a F) do probatório), pelo que estava legitimada para operar o mecanismo de reversão por responsabilidade subsidiária do opoente, ao abrigo do artº.24, nº.1, da L.G.T., perante a verificação da gerência de facto, ou seja, do exercício real e efectivo do cargo por parte do mesmo (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 11/3/2009, rec.709/08; ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 27/11/2012, proc.5979/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6732/13).
Haverá, agora, que saber em qual das alíneas do artº.24, nº.1, da L.G.T., se enquadra o exame da eventual responsabilidade do opoente face ao pagamento das dívidas exequendas de I.V.A., I.R.S. e I.R.C. revertidas, relativas ao ano de 2004.
Ora, neste âmbito o regime no qual se fundou a reversão da execução fiscal nº…….-2005/101…….. e apensos contra A………, enquanto responsável subsidiário, foi o previsto no artº.24, nº.1, al.a), da L.G.T. (cfr.als.M) e Q) do probatório), regime este que, como bem entendeu a sentença recorrida, pressupunha, para ser efectivado, que a A. Fiscal demonstrasse (e não o fez, mais não tendo, sequer, alegado factualidade nesse sentido), a culpa do oponente/recorrido na insuficiência do património social para a satisfação das dívidas tributárias.
Por último, sempre se dirá que não haverá, no caso “sub judice” e ponderada a falta de prova da culpa por parte da Fazenda Pública, que avançar para o exame do eventual fraccionamento da responsabilidade do opoente/recorrido, atento o facto de ter cessado funções de gerência em 24/01/2005 (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/10/2009, rec.742/09; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 12/03/2013, proc.5497/12; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P. Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.469 e seg.).
Arrematando, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se improcedente o presente recurso e, consequentemente, mantém-se a decisão recorrida, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.X
DISPOSITIVO
X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA que, em consequência, se mantém na ordem jurídica.X Condena-se o recorrente em custas.X Registe.
Notifique.X
Lisboa, 25 de Junho de 2019
(Joaquim Condesso - Relator)
(Mário Rebelo - 1º. Adjunto)
(Patrícia Manuel Pires - 2º. Adjunto)
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