Acórdãos TCAS

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:02800/08
Secção:CT - 2.º JUÍZO
Data do Acordão:04/13/2010
Relator:LUCAS MARTINS
Descritores:IRC
NULIDADE DA SENTENÇA
FUNDAMENTAÇÃO
FACTURAS FALSAS
SIMULAÇÃO
ÓNUS DA PROVA
Sumário:1. A sentença, ao levar ao probatório circunstâncias de facto por transcrição de excertos do relatório da acção inspectiva, remetendo para esse mesmo documento, mostra-se devidamente fundamentada, pela apropriação de tal circunstancialismo, considerando-o demonstrado com apoio no referido relatório, evidenciando, por um lado, a respectiva ponderação pelo decisor e possibilitando, por outro, uma cabal reacção contenciosa contra tal julgamento;
2. O relatório da acção inspectiva é um documento autêntico, com força probatória plena, apenas ilidível nos termos da lei, no que concerne às circunstâncias objectivas, nele atestadas, com base na percepção directa do seu autor;
3. A regularidade formal da contabilidade só é de presumir como aderente à realidde se não ocorrerem indícios sérios de que a mesma não reflecte a efectiva situação da empresa, o que é de aferir segundo critérios de razoabilidade e normalidade;
4. Actuação de emitente de factura, que s revele incompatível coma prestação de serviços referenciada em tal documento, consubstancia suporte adequado a um juízo inicial de suspeita quanto à efectiva prestação desses mesmos serviços; Pelo que, a constatação da inexistência de adequado suporte contabilístico relativo ao pagamento de tais serviços, constituem, no seu todo, fundamentação, formal e substancial bastante à ilação de que a factura é “simulada” para efeitos fiscais, passando a caber ao contribuinte o ónus da prova da realização dos serviços e dos inerentes encargos;
5. A invocada “simulação” de factura, para efeitos da relevância dos respectivos montantes enquanto custos fiscais relevantes, não se reporta, necessariamente, à simulação dos negócios jurídicos, prevista na lei civil, visando, nuclearmente, afirmar eu os serviços a que se reporta não foram, efectivamente, prestados.
Aditamento:
1
Decisão Texto Integral:- A...& ..., Ld.ª, com os sinais dos autos, por se não conformar com a decisão documentada de fls. 79 a 101, inclusive, dos autos e que lhe julgou apenas parcialmente procedente esta impugnação judicial que deduziu contra liquidação adicional de IRC, relativa ao exercício de 1997, e respectivos juros compensatórios, dela veio interpor o presente recurso formulando, para o efeito, as seguintes conclusões;

i. A Douta Sentença recorrida não identificou a matéria de facto provada que fundamenta a decisão, nem justifica a sua posição, por se limitar a transcreve que “Do Relatório da Acção de Inspecção consta o seguinte: (…)”;

ii. A Douta Sentença não procede à identificação específica e de julgamento dos factos necessários à decisão da causa, pois apenas repete o Relatório da Acção de Inspecção, só que não emite sobre o mesmo qualquer juízo crítico de valor;

iii. Tão-pouco a Douta Sentença fundamenta a matéria de facto tida como provada, não justifica, pois, a sua decisão para a formação da sua convicção, a eleição dos elementos que se mostrem mais fortes que outros e a valoração de cada prova;

iv. Perante a falta deste pressuposto de validade, deve ser reconhecida a nulidade da Douta Sentença, nos termos dos artigos 123.º e 125.º do CPPT ex vi art.º 559.º e 58.º do CPC;

v. Acresce que muitos dos factos com relevância para a decisão da causa que resultaram, igualmente provados por via documental e que são essenciais para a correcta decisão sobre a (i)legalidade da liquidação foram omitidos.

vi. Factos que se pretendiam reforçar com a prova testemunhal e que são os seguintes;
a. A informação do CPP de que os cheques requisitados pela Administração Fiscal teriam sido destruídos;
b. A efectiva realização das obras pela Recorrente,
c. A possibilidade da Recorrente efectuar o pagamento de serviços através de dinheiro;
d. A comprovação da prestação dos serviços subcontratados e o seu correspondente pagamento;

vii. A Sentença deveria ter fixado na matéria de facto a falta de apresentação dos cheques por impossibilidade física-material, imputável a terceiros;

viii. Sobre o pagamento em numerário, a Douta Sentença deveria especificar se entendeu o mesmo como realizado, situação que é perfeita lícita e usual no seu ramo de actividade, ainda mais se levar em conta a época a que se reportam os serviços sob análise, ano de 1997, em que o termo do prazo para a conclusão dos projectos da Expo- -98 estava muito próximo;

ix. A Douta Sentença também deveria ter dito que as obras foram efectivamente realizadas pela Recorrente e que os serviços efectuados pelos prestadores subcontratados foram efectivamente feitos, já que em nenhum momento isso foi posto em causa;

x. Ultrapassada a insuficiência da matéria de facto, a Douta Sentença incorre, ainda, no errado julgamento da matéria de facto, pois extravasa a matéria de facto carreada para os autos pelas partes, tirando conclusões sobre pressupostos inexistentes.

xi. Não há prova de que os serviços não foram prestados, de que o pagamento não foi feito pela Recorrente aos subcontratados, e, consequentemente, de que tais custos não foram verdadeiramente suportados pela Recorrente;

xii. O mesmo se pode dizer do pagamento efectuado em dinheiro, a prova bastante para a demonstração dos custos é a factura, documento que dá suporte à contabilidade da Recorrente, contabilidade que tem a sua regularidade e legalidade reconhecida pela Administração Fiscal;

xiii. A Sentença recorrida não faz, e mal, expressa referência às facturas que consubstanciam as prestações de serviços subcontratados, prova cabal da sua realização e respectivo pagamento;

xiv. Se a Douta Sentença tinha dúvidas sobre a matéria de facto, deveria ter esgotado todos os meios de prova possíveis, nomeadamente a inquirição da testemunha arrolada pela Recorrente;

xv. A Douta Sentença entendeu que, por não estarem devidamente documentados os pagamentos dos serviços subcontratados, haveria indícios de que não seriam reais, mas as facturas são prova suficiente para atestar a veracidade da subcontratação;

xvi. A contabilidade da Recorrente está organizada de acordo coma lei comercial e fiscal e as facturas emitidas pelas entidades com quem a Recorrente contratou cumprem todas as formalidades legais, mormente ínsitas no art.º 35.º do Código do IVA, o que é reconhecido pela própria Administração Fiscal;

xvii. Por não ter sido ilidida a presunção de verdade da contabilidade da Recorrente pela Administração Fiscal, devem tomar-se por verdadeiros os elementos por ela declarados e, em consequência, considerarem-se devidamente documentados os custos suportados pela Recorrente;

xviii. Não é possível interpretar o incumprimento de obrigações fiscais por terceiros como indício da inexistência da prestação de serviços e inexistência de custos;

xix. Há, nestes termos, manifesta insuficiência de matéria de facto para a boa decisão da causa, pois há questões sobre as quais a Douta Sentença se deixou de pronunciar, bem como erro no seu julgamento, já que atribui aos factos realidade distinta daquilo que reflectem;

xx. Portanto, foram incorrectamente aplicadas e violadas regras constantes dos artigos 58.º e 59.º da LGT bem como as do art.º 74.º, n.º 1 do mesmo diploma, uma vez que a Administração Fiscal não fez qualquer prova dos factos por si alegados, carecendo os seus actos de fundamentação;

xxi. Deve, assim, a Douta Sentença, ser alterada na matéria de facto fixada pela Primeira Instância, nos termos do art.º 712.º, n.º 1, al. a) do CPC;

xxii. Então, os Venerandos Senhores Doutores Juízes Desembargadores deverão dar como provados os seguintes factos: (i) a contabilidade da Recorrente corresponde à sua verdadeira situação patrimonial e resultados obtidos (logo não se verificam os pressupostos legais para efectuar quaisquer correcções); (ii) os serviços foram efectivamente prestados pelas entidades subcontratadas pela Recorrente e as obras efectivamente realizadas; (iii) há prova da realização destes serviços que são as facturas dos mesmos e a veracidade destas facturas; (iv) não é possível que a Recorrente controle a regularidade fiscal dos entes que subcontrata, dever funcional que cabe à Administração Fiscal; (v) a Administração Fiscal não traz senão prova indiciária e de frágil natureza;

xxiii. Ou, caso assim não se entenda, se convencido da insuficiência da prova documental, o Tribunal ad quem deverá anular a Douta Sentença, baixando o processo à Primeira Instância para completar a pertinente instrução com a produção da prova testemunhal e seguidamente proferir nova decisão, nos termos do art.º 712.º, n.º 4 do CPC;

xxiv. Há também erro de julgamento quanto à subsunção das normas aos factos provados nos autos;

xxv. A Douta Sentença faz errada interpretação do art.º 115.º do Código do IRC, pois o extrapola ao exigir a guarda de documentos que a norma não faz;

xxvi. Em 1997, não vigorava a norma do art.º 63.º-C, n.º 3 da LGT que obriga o pagamento de facturas ou documentos equivalentes através de meio que permita a identificação colecta do mesmo;

xxvii. Ao invocar a simulação, a Administração Fiscal tinha o ónus da prova, mas não o fez, termos em que não procede esta invocação, o que nem a Douta Sentença recorrida acatou;

xxviii. A Douta Sentença viola também o art.º 240.º do Código Civil, pois os factos que fixa não preenchem os requisitos da simulação;

xxix. Não há nexo causal entre o incumprimento das obrigações fiscais pelos prestadores de serviços subcontratados pela Recorrente e a consequência de inexistir o pagamento dos seus serviços, ou que os serviços não foram efectivamente prestados;

xxx. Do circunstancialismo fáctico assente nos autos, não se pode concluir que a Administração Fiscal tenha feito prova da legalidade da sua actuação, i.e., dos pressupostos legais que legitimam a correcção e subsequente liquidação impugnada, porquanto não logrou provar o bem fundado da formação da sua presunção de inexistência dos factos tributários, nos termos do art. 51.º, n.º 1, alínea d) do Código de IRC;

xxxi. E na falta de prova de indícios sérios que traduzam uma probabilidade elevada de que as operações referidas nas facturas sejam simuladas, a questão relativa à legalidade do agir da Administração Fiscal terá de ser resolvida contra a mesma, o que até dispensa a necessidade de análise se a Recorrente logrou ou não provar a existência dos factos tributários que subjazem à contabilização dos custos que efectuou;

xxxii. Razão pela qual a Douta Sentença recorrida viola o disposto no art.º 74.º da LGT;

xxxiii. E, em consequência, nos termos do art.º 23.º do Código de IRC, os pagamentos aos prestadores de serviços subcontratados devem ser considerados como custos indispensáveis para a realização de proveitos pela Recorrente.

- Conclui que, pela procedência do recurso, seja revogada a decisão recorrida na parte em verificou a sucumbência da Recorrente e declarar-se a ilegalidade do acto de liquidação impugnado.

- Não houve contra-alegações.

- A Mm.ª juiz recorrida sustentou a decisão recorrida, no segmento em que é acusada de vício de forma fulminado com a nulidade.

- O EMMP, junto deste Tribunal, emitiu o douto parecer de fls. 250 e 251 pronunciando-se, a final, no sentido de ser negado provimento ao recurso.

*****


- Colhidos os vistos legais, cabe decidir.

- A decisão recorrida, segundo alíneas da nossa iniciativa, deu, por provada, a seguinte;

- MATÉRIA DE FACTO -


A). Em 24/02/2000, foi elaborado o Relatório final da Inspecção Tributária de acordo com o qual foram efectuadas correcções à matéria tributável da impugnante em sede de IRC e de IVA, sendo que em sede de IRC para o exercício de 1997 lucro tributável foi corrigido para Esc.: 76 968 335$00 (cfr. doc. junto a fls. 40 e segs. dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido);

B). Do Relatório da Inspecção Tributária identificado no ponto anterior(1) e relativamente à questão das ajudas de custo, consta o seguinte: “(…) Através dos extractos, que constam no processo verificamos que foram contabilizadas nos exercícios de 1996 e 1997, no contribuinte B..., C..., D..., E..., F..., G..., H...(…), diversas facturas emitidas pela firma A...e ..., Lda. Por consulta ao terminal informático da DGCI constatou-se que a firma A...e ..., Lda. não tinha entregue as declarações de rendimentos mod. 22 referentes aos exercícios de 1996 e 1997. Ao iniciarmos a inspecção à firma A...e ..., Lda., verificamos que o contribuinte tinha entregue as declarações de 1996 e 1997 fora de prazo. (…) Pela análise efectuada à contabilidade da firma verificamos que durante os exercícios de 1996 e 1997 a firma A...e ..., Lda. contabilizou nas contas 6414 e 6424 diversas importâncias referentes ao pagamento de ajudas de custo. Anexo 1 (Fls 1 a 10). A referida empresa adopta o sistema de todos os meses pagar a todos os empregados uma importância referente a ajudas de custo (…) no exercício de 1997 adoptaram o sistema de fazerem um recibo (igual aos do vencimento) apenas para a rubrica de ajudas de custo. (…) À semelhança das deslocações e estadas, também as ajudas de custo, ou têm de estar devidamente documentadas ou então existir um boletim itinerário, com a indicação do nome da pessoa beneficiária da ajuda de custo, a descrição, o mês, o número de dias, o valor diário e o total da ajuda de custo. Durante os exercícios de 1996 e 1997 a referida empresa contabilizou as seguintes importâncias referentes a ajudas de custo, as quais consideramos não estarem devidamente documentadas pelo que de acordo com o definido no n.º 1 alínea h) do art. 41.º do CIRC não são G...ites como custos fiscais nos referidos exercícios de 1996 e 1997. (…)

EXERCÍCIO DE 1997
MêsConta 6414Conta 6424
Janeiro336 107$001 221 841$00
Fevereiro336 107$001 209 650$00
Março339 122$001 928 142$00
Abril339 122$001 955 236$00
Maio399 122$001 592 031$00
Junho339 122$001 215 748$00
Julho339 122$00979 590$00
Agosto339 122$00425 267$00
Setembro339 122$001 204 364$00
Outubro339 122$001 238 018$00
Novembro678 244$001 193 645$00
Dezembro678 244$001 121 083$00
Total4 741 678$0015 284 615$00
Total Geral20 026 293$00

C). Do Relatório da Inspecção Tributária identificado no ponto anterior e relativamente à questão dos subcontratos, consta o seguinte: “Em relação á conta de subcontratos verificamos que durante os exercícios de 1996 e 1997 a firma A...e ..., Lda. contabilizou nesta conta diversas importâncias referentes a várias facturas que nos suscitam dúvidas. No sentido de esclarecer a situação notificamos o contribuinte em 01-10-99, vide anexo 2 (Fls. 1 a 4), para nos apresentar fotocópias, frente e verso, autenticadas pelas respectivas Instituições Bancárias, dos cheques emitidos pela firma A...e ..., Lda. para pagamento das facturas que nos suscitaram dúvidas. Em resposta à nossa notificação o referido contribuinte apresentou-nos fotocópias de alguns cheques, vide anexo 3 (Fls. 1 a 40), no entanto, até ao momento ainda não apresentou prova do pagamento das seguintes facturas (mapa com a relação das facturas com indicação dos vários emitentes das mesmas, valores, com e sem IVA e total, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido) Como referimos anteriormente o contribuinte em resposta à nossa notificação apresentou-nos fotocópias de alguns cheques, no entanto em relação às facturas referidas no mapa anterior, até ao momento não fez prova do seu pagamento, apresentando a seguinte justificação: 1) – No que diz respeito a I..., os cheques em falta foram emitidos pelo CPP do qual não tem prova, dado cancelamento de conta e destruição de cópias dos cheques. 2) – No que diz respeito a J...... e L...foram feitos pagamentos em dinheiro, mensalmente, dos quais têm recibos passados pelo mesmo. 3) – Das outras entidades das quais não apresentam cheques, foram também emissão sobre o CPP do qual não tem provas. Vide anexo 3 (Fls. 1 a 40) deste relatório. Uma vez que o contribuinte apesar de notificado em 01-10-99, até ao momento não fez prova do pagamento das facturas referidas no mapa anterior, e uma vez que os contribuintes emitentes das mesmas estão em falta perante a administração fiscal, não G...itamos os custos contabilizados no montante de 92 162 653$00 ( … 57 309 202$00 em 1997) (…) por considerarmos que estes custos não são indispensáveis para a realização dos proveitos, de acordo com o referido no artºs 23.º do CIRC e 19 n.º 3 do CIVA. Justificando esta posição passamos a relatar sucintamente o historial dos emitentes das referidas facturas. 1) – M... Por consulta à base de dados da GDCI/DGITA, verificamos que o referido contribuinte não conta em qualquer declaração de rendimentos, e em relação ao IVA é inexistente no cadastro. 2) – J...José da ... Por consulta à base de dados da DGCI/DGITA verificamos que o sujeito passivo J...José da ... Peseiro, nunca entregou qualquer Mod. 2 de IRS. Em relação ao IVA o contribuinte está isento pelo art.º 53 do CIVA, no entanto liquidou IVA nas facturas que emitiu. 3) – L...Por consulta á base de dados da DGCI/DGITA verificamos que o sujeito passivo Pereira Semedo não consta em qualquer declaração de rendimentos. Em relação ao IVA o contribuinte é inexistente no cadastro. 4) – J...Em relação a este contribuinte a firma A...e ..., Lda. também não fez prova das facturas emitidas por ele. Por consulta à base de dados da DGCI/DGITA verificamos que o sujeito passivo J...apenas entregou a Mod. 1 referente aos exercícios de 1989 a 1992. Em relação ao IVA o contribuinte está enquadrado no regime normal com periodicidade trimestral desde 01-01-95, mas nunca entregou qualquer declaração de IVA. 5) J...João Matos Cubal Por consulta à base de dados da DGCI/DGITA verificamos que o sujeito passivo J...Matos Cubal apenas entregou as declarações de rendimentos referentes aos exercícios de 1994 (Mod.1) e 1998 (Mod.3). Em ralação ao IVA o contribuinte está enquadrado no regime normal com periodicidade trimestral desde 14-01-98, mas nunca entregou qualquer declaração de IVA. 5) – Sociedade de Construções 89, Lda. Por consulta à base de dados DGCI/DGITA verificamos que este contribuinte em relação ao IRC apenas entregou as declarações de rendimentos Mod. 22 referentes aos exercícios de 1992, 1993, 1994 e 1995. Em relação ao IVA o contribuinte está enquadrado no regime normal com periodicidade trimestral desde 01-01-95, tendo cessado a actividade em 18-10-96. 6) – José Eduardo Teixeira Morais Por consulta à base de dados da DGCI/DGITA verificamos que este contribuinte não consta em qualquer declaração de rendimentos. Em relação ao IVA o contribuinte é inexistente no cadastro. 7) – Paulo António Cerqueira Por consulta à base de dados da DGCI/DGITA verificamos que este contribuinte não consta em qualquer declaração de rendimentos. Em relação ao IVA o contribuinte é inexistente no cadastro. 8) – Mamadu Sanha Por consulta à base de dados verificamos que este contribuinte não consta em qualquer declaração de rendimentos. Em relação ao IVA o contribuinte está enquadrado no regime normal com periodicidade trimestral, mas nunca entregou qualquer declaração de IVA. 9) – António da Silva A.M.J.M. Cubal Por consulta à base de dados da DGCI/DGITA verificamos que este contribuinte não consta em qualquer declaração de rendimentos. Em relação ao IVA o contribuinte está enquadrado no regime normal com periodicidade trimestral, desde 02-01-97 até 31-03-98, data em que cessou a actividade, não tendo entregue declaração de IVA. 10) – Arménio Cabral Pinto Por consulta à base de dados da DGCI/DGITA verificamos que este contribuinte apenas entregou as declarações referentes aos exercícios de 1995 (Mod.2) 1996 (Mod.2) e 1998 (Mod.3). Em relação ao IVA o contribuinte está enquadrado no regime normal com periodicidade trimestral, desde 09-03-95. Uma vez que existem situações com relevância fiscal que necessitam de ser devidamente averiguadas, foram elaboradas fichas de fiscalização e informações para os contribuintes referidos (…)” (cfr. doc. junto a fls. 28 e segs. dos autos);

D). Em 15/09/2000, foi efectuada a liquidação adicional de IRC referente ao exercício de 1997, em resultado do relatório da inspecção identificado nos pontos anteriores;

E). Em 13/02/2001, a impugnante reclamou da liquidação adicional efectuada (cfr. doc. junto a fls. 28 dos autos).

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- Mais se deram, como não provados, quaisquer outros factos, diversos dos referidos nas precedentes alíneas, enquanto relevantes à decisão de mérito a proferir.

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- Em sede de fundamentação do julgamento da matéria de facto consignou-se, expressamente, na decisão recorrida que “A decisão da matéria de facto com base no exame das informações e dos documentos, não impugnados, que dos autos constam, todos objecto de análise concreta, conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório.”.

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- Sendo, o objecto e o âmbito dos recursos jurisdicionais balizados pelo teor das respectivas conclusões, constata-se que, à luz das formuladas pela recorrente, são, verdadeiramente, três as questões decidendas, e que se traduzem em saber se a decisão recorrida é nula por falta de fundamentação (concluis. i. a iv.) se padece de erro de julgamento da matéria de facto (concls. v. a xxiii. [ainda que a recorrente subdivida tal questão nas de insuficiência – concls. v. a ix. – e de erro de julgamento propriamente dito – concls. x. a xxiii. – mas que, a nosso ver, se reconduzem, sempre, a um imputado erro de julgamento da matéria de facto]) e, finalmente, se padece de erro de julgamento de direito (concls. xxiv. a xxxi).

1. Quanto ao acusado vício de forma da sentença;

- Nos termos das primeiras quatro conclusões do recurso, a sentença recorrida será nula, por falta de fundamentação já que, no entender da recorrente, não identifica a matéria de facto provada que suporta o decidido, justificando-a, tal como é imposto por lei.

- Cotejando o teor de tais conclusões com os art.ºs 8.º a 38.º, inclusive, da sua motivação (cfr. fls. 179/185, dos autos), crê-se inquestionável que a sustentação de tal arguição, por parte da recorrente, se reconduz à circunstância da Mm.ª juiz recorrida ter levado ao probatório excertos do relatório da acção inspectiva, sendo que a recorrente entende, como o refere a doutrina, a discriminação da matéria de facto não se pode limitar a dar por reproduzidos documentos que constem do processo, sendo certo que se é verdadeiro que do relatórios constam tais excertos, é igualmente certo que isso não significa que, o assim afirmado, seja aderente á realidade, pelo que se impunha, assim, que a sentença, se assim o entendesse, referisse que considerava como provado o teor dos mesmos justificando tal conclusão.

- Desde logo cabe referir que, em sede da matéria de facto julgada por provada, o juiz apenas tem que levar ao probatório aquela que se revele essencial à aplicação do direito.

- Nessa medida, a circunstância de a Mm.ª juiz recorrida ter levado ao probatório excertos do relatório da acção inspectiva, tal apenas significa que deu por provado que aquela mesma acção inspectiva os referenciou, nos precisos termos em que o fez; Subsequentemente, retirou de tal circunstancialismo ilações quanto à aderência à realidade do ali referido, nas quais, depois, veio a suportar a decisão proferida.

- Ora, do que se vem de dizer parece-nos evidente, desde logo, que a Mm.ª juiz recorrida se não limitou a dar como reproduzido o referido relatório, antes, se reportou, de forma expressa, a segmentos do seu teor, de forma a apropriar-se deles como circunstâncias de facto que considerou demonstradas; Por outro lado ao ancorar-se, ao que aqui e agora releva, a tal documento é, a nosso ver, assertivo, que não deixa de fundamentar, na mesma medida, a matéria de facto, dada por provada, por transcrição do relatório, com esse mesmo documento, por forma que, por um lado, possibilita ao recorrente reagir contra tal julgamento e, por outro, evidencia um juízo de aferição para ter julgado demonstrada a factualidade levada ao probatório.

- Se o assim entendido enferma de vício de fundo é, já, questão diversa que se não prende com a ausência de fundamentação da decisão recorrida, pelo que se torna manifesta a falta de razão da recorrente, nesta matéria.

2. Quanto ao erro de julgamento da matéria de facto;

- Transportados que somos, assim, para a segunda questão decidenda, importa, desde logo e na sequência do acima referido a propósito da falta de fundamentação, que não podemos deixar de concordar com a recorrente quando sustenta que o afirmado no relatório da acção inspectiva não significa que tenha efectiva correspondência com a realidade.

- Contudo há que não perder de vista que o referido relatório da acção inspectiva não deixa de constituir um documento autêntico, já que, exarado na forma legal por funcionário da AT, no âmbito e exercício das respectivas funções, o que não pode deixar de ter como consequência que, no que concerne às circunstâncias de facto objectivas, nele atestadas, com base naquilo que o seu autor refere ter percepcionado, o mesmo tem força probatória plena que apenas pode ser ilidida nos termos da lei (cfr. art.ºs 363.º e segs. do CC e 546.º e segs. do CPC).

- Já os juízos pessoais do autor do referido relatório se encontram sujeitos à livre apreciação do julgador.

- Assim não se vislumbra como se possa pretender que a decisão recorrida não desse por demonstrados os factos referidos no relatório da acção inspectiva e que são resultado objectivo do declarado como encontrado na contabilidade da recorrente; se eles são, ou não, adequados à extrapolação das ilações retiradas pela AT, como cobertura da decisão recorrida, é questão diversa.

- Ainda neste domínio, pronuncia-se, depois, a recorrente ao longo das conclusões v. a xxiii. no sentido de imputar à decisão recorrida, o referido erro de julgamento da matéria de facto; Contudo, as questões acusadas de erradamente julgadas, neste domínio, prendem-se com considerações de índole jurídica, desde logo, no que concerne ao regime do ónus da prova, pelo que as iremos abordar no segmento desta decisão relativo ao enquadramento jurídico a fazer.

- Contudo e na sequência das diligências encetadas por este Tribunal (cfr. fls. 252 v.º a 253 v.º) foram carreados para os autos elementos de prova que, a nosso ver, justificam que a matéria de facto fixada em 1.ª instância, seja, ao abrigo do art.º 712.º/1, do CPC, aditada, nos termo seguintes;

F). A recorrente deixou por identificar, desde logo perante a AT, os cheques emitidos sobre CPP e relativamente aos quais invoca impossibilidade da respectiva comprovação;

G). Com referência aos aludidos cheques emitidos sobre o CPP e em causa nos autos, a recorrente, quando instada pela equipe de fiscalização para os comprovar por fotocópias, respondeu nos termos do doc. que constitui fls. 264 dos autos, que, aqui, se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais e onde, além do mais, refere que, no que concerne a todas entidades pagas através de tais meios de pagamento, não possui(a) prova “(…) dado cancelamento de conta e destruição de cópias de cheques”- cfr., ainda, os docs. de fls. 260 a 263, dos autos;

H). A recorrente jamais aportou aos autos qualquer elemento escrito atestando ter solicitado ao CPP as cópias dos aludidos cheques – cfr. fls. 258 e 259, dos autos;

I). Os documentos titulando despesas da recorrente e que, no caso, não foram G...ites como custos fiscalmente relevantes, determinando a correcção da matéria colectável e a liquidação impugnada nos autos, são os que se encontram documentados de fls. 265 a 384, os quais, pelo seu extenso número, simplicidade e clareza, aqui se dão por reproduzidos para todos os efeitos legais.

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- ENQUADRAMENTO JURÍDICO -


- No caso vertente, a Mm.ª juiz recorrida, para decidir como decidiu, no segmento decisório em que julgou improcedente esta impugnação judicial, - único que, aqui, se encontra em questão – e relativo à desconsideração de determinados custos fiscais referentes a facturas emitidas pelos prestadores de serviços referenciados no segmento final da al. C)., do probatório, arrimou-se, para tanto, ao seguinte entendimento jurídico;

- Desde logo entendeu que a AT, desconsiderou as despesas tituladas por tais facturas, por as entender falsas; sem embargo e ao contrário do defendido pela recorrente (cfr. art.ºs 77.º e segs., da p.i.), para assim considerar, a AT não tinha que demonstrar a ocorrência dos pressupostos legais exigidos pela lei civil, no art.º 240.º, para a simulação de negócio jurídico, antes bastando ao efeito a existência de indícios sérios e objectivos de que tais facturas não titulam operações reais.

- Subsequentemente veio a expender que, apesar de caber à Administração Fiscal o ónus da prova da verificação dos pressupostos legais vinculativos da sua actuação, “(…) demonstrando, por um lado a existência de declaração formal fundamentadora do seu juízo subjectivo quanto à indevida documentação dos custos consubstanciados em tais facturas e, por outro lado a pertinência desse juízo, que tem de se mostrar objectiva e materialmente fundamentado, através de elementos fáctico-juridicos aptos a convencerem sobre a adequação e correcção desse juízo, isto é, pela enunciação e prova de indícios sérios que traduzam uma probabilidade elevada relativamente à veracidade dos factos afirmados (…)”, considerou que a AT logrou fazer tal demonstração pelo cotejo das irregularidades fiscais relativas aos emitentes das facturas – e que, em si mesmas consideradas eram inidóneas a este mesmo efeito, uma vez que a recorrente não pode, por tais irregularidades, ser responsabilizada - com a falta de demonstração, por parte da recorrente, do pagamento dos serviços a que se reportam as mencionadas facturas; E assim tendo sucedido passou a impender sobre a recorrente o ónus da demonstrar que as operações tituladas pelas ditas facturas têm aderência à realidade.

- Tendo como pressuposto o que se vem de referir, considerou que a recorrente deveria ter na sua contabilidade todos os documentos necessários ao suporte das operações que a mesma reflicta, designadamente e ao que aqui releva, os demonstrativos dos pagamentos efectuados aos emitentes das facturas em questão, sendo estas, em si mesmas, insuficientes a suportarem os custos nelas referidos, não sendo, nessa medida, sequer, relevante a alegada impossibilidade de apresentação de cheques por facto que imputa ao CPP.

- Ora, considerando que a recorrente não logrou demonstrar o pagamento das referidas facturas, para o que não era meio de prova o depoimento testemunhal arrolado, e atendendo a tal ausência de documentação dos custos a que se referem as facturas, cotejado, reafirma-se, com as irregularidades fiscais dos emitentes das mesmas, veio a concluir pela improcedência da impugnação.

- Trata-se, com excepção da referência à irrelevância da alegação de impossibilidade de comprovação dos cheques por facto imputável ao CPP, de entendimento que se sufraga em absoluto e que constitui, ao que se saiba, jurisprudência firme, quer deste tribunal, quer do STA.

- Assim é manifesto que, apesar da regularidade formal da contabilidade das sociedades comerciais, ainda assim ela só é de presumir como verdadeira na medida em que não ocorram, como se refere na decisão recorrida, indícios sérios de probabilidade de que a mesma não reflecte a real situação da empresa, o que é de aferir segundo juízos de normalidade e razoablidade adequada.

- Ora um dos primeiros e essenciais pressupostos à presunção da veracidade da contabilidade é que os movimentos e operações que ela ateste sejam evidenciados em adequados documentos de suporte, sendo que nessa documentação se inserem todos aqueles que, ainda que não concretamente nomeados pela lei, se mostrem relevantes ao apurar da realidade acontecida, ou como se doutrinou no acórdão deste tribunal tirado no Proc. n.º 2.597/99 «... a fiabilidade do registo contabilístico dos factos patrimoniais fundamenta-se na chamada escrituração comercial, constituída pelos livros e registos obrigatórios e submetidos a formalidades legais, pelos livros facultativos ou a estes equiparados (folhas soltas, volantes ou avulsas, v.g. folhas de caixa, artºs. 31º a 37º do C. Com.) e, ainda, pelos documentos justificativos, não sendo de esquecer que, de acordo com a lei, a escrituração comercial é, não só, o meio descritivo dos factos patrimoniais como, também, o modo formal da respectiva comprovação.».

- Por consequência é, a nosso ver, inquestionável que a recorrente, no seu próprio interesse E não só do ponto de vista fiscal., não pode deixar de se encontrar munida com todo aquele tipo de documentos de suporte que atestem a aderência à realidade dos factos que faça levar à sua contabilidade, ao menos durante o lapso de tempo que, nos termos da lei, deva possuir em arquivo os que, por ela, lhe sejam impostos.

- Por isso, como temos por igualmente evidente, a inexistência desse mesmo tipo de documentos é, por si só, adequado ao afastar da credibilidade que a contabilidade por princípio goza, ainda que, repita-se, formalmente bem organizada.

- De outra banda a inferência de um juízo de suspeita sobre a ocorrência de determinados factos, no caso a prestação de serviços titulados pelas facturas em causa, mostra-se conforme a juízo de aferição pautado por critérios de razoabilidade e normalidade se aquele que os declara, como seu autor, tem uma conduta que se mostre incompatível com a prestação dos mesmos, como é o caso de se não encontrar cadastrado, devendo está-lo, ou se não declara perante terceiros, designadamente a AF, devendo fazê- -lo, a prestação desses mesmos serviços, ou, ainda e por exemplo, se, sendo-lhe conhecida a sua concreta situação, se reconhece na mesma uma impossibilidade prática (v.g., por inexistências das necessárias infra estruturas) ou jurídica (v.g., por ter cessado a sua actividade).

- Se, simultaneamente, se verificar a inexistência dos referidos elementos de suporte contabilístico quanto ao pagamento de serviços facturados aos respectivos emitentes e a ocorrência daquele tipo de conduta e postura destes últimos, que justifiquem um fundado juízo de suspeita sobre a efectivação desses mesmos serviços, como, no caso, acontece, o entendimento final de que as facturas titularão negócios simulados, no sentido de negócios sem aderência à realidade, mostra-se, formal e substancialmente fundamentado, cabendo, nessa medida e no caso, à recorrente, a demonstração que, ainda assim, aqueles serviços foram, efectivamente realizados.

- Ou seja, verificado o citado circunstancialismo da falta de comprovação do pagamento dos serviços, - que a recorrente sempre teria de dispor, já que apesar da presunção da veracidade da contabilidade, nos casos em que se verifique, ainda assim, a AT tem o poder/dever, por força do princípio da legalidade, de fiscalizar a realidade do declarado pelos contribuintes, com a correspondente obrigação destes de o comprovarem -, e o circunstancialismo relativo aos emitentes das facturas constante do relatório e não colocado em crise, por quem quer que fosse, a AT não tinha que demonstrar o que quer que fosse mais para recusar a G...itação das despesas tituladas pelas facturas em questão, até prova, particularmente por parte da recorrente, sobre quem impendia, de que os ditos serviços lhe foram, efectivamente prestados.

- E é aqui que se não acompanha a sentença recorrida quando sustenta a irrelevância da impossibilidade de demonstração, através de cheques, por parte da recorrente, por facto imputável ao CPP.

- Na realidade o que releva, essencialmente, é a verdade substancial da realidade acontecida, com relevância fiscal, tendo presente, por outro lado, que, nos termos das regras do ónus da prova em sede de direito administrativo tributário, não existe particular incumbência de prova, por parte de quem quer que seja, à luz dos vigentes princípios de descoberta da verdade material e, da consequente, oficiosidade de investigação e indagação das provas, ainda que tal não deixa de implicar que, pela impossibilidade de manutenção de um “non liquet”, a ausência de prova de factos relevantes tenha de desfavorecer quem com ela estiver onerado; No entanto e por isso este dever de indagação da verdade material não é susceptível de inverter as regras do ónus da prova, por forma a que o contribuinte, quando se encontre com ela onerado, se possa eximir, sem as inerentes consequências, a tal dever, remetendo para terceiros – AT ou o tribunal – o dever de indagarem, à exaustão, dos elementos de prova pertinentes.

- Por isso que se nos afigure que se poderia revelar relevante a prova da diligenciação da obtenção, junto da referida entidade bancária, na obtenção da demonstração dos alegados meios de pagamento e de que estes se tinham inviabilizado por facto imputável àquela e não à recorrente, ainda e apesar da recorrente ter o dever de manter em seu poder elementos que atestassem tais alegados pagamentos através de cheques.

- Mas, tendo em conta a linha argumentativa da recorrente, no sentido de que solicitou à entidade bancária em causa as cópias dos aludidos cheques e que estas não lhe foram fornecidas por desorganização e ineficiência dos serviços do CPP, que informou não saber do paradeiro dos cheques, os quais já teriam sido destruídos (cfr. art.ºs 54.º e segs., da p.i. e 48.º reiterados no art.º 48.º e segs, da motivação do recurso), era pressuposto, no mínimo, que demonstrasse ter feito tal pedido ao banco, - como diz ter referido à fiscalização (cfr. art.º 59.º da p.i. -, o que, necessária e evidentemente, não podia deixar de ter sido por escrito, da mesma forma que a resposta que diz ter-lhe sido dada, o que, por seu turno, não podia deixar de implicar a indicação dos cheques de que pretendia cópia.

- Ora, a verdade é que, como o atesta a AT, e documentos não impugnados, a recorrente nem apresentou cópia de qualquer pedido de informação ao CPP, naquele sentido, nem qualquer resposta que este lhe tenha fornecido nem, tão pouco, alegando ter feito aqueles pagamentos em concreto através de cheques da referida entidade bancária, identificou esses mesmos cheques, o que, por si só, cria um obstáculo que se não vislumbra como ultrapassar, já que se não afigura como exequível um eventual pedido no sentido de se identificarem todos os cheques que, nos idos anos de 96 e 97, tenham sido emitidos para pagamento àqueles emitentes de facturas que refere, sem que se saiba, sequer e tão pouco, se esses mesmos cheques foram nominais ou ao portador.

- Ou seja, tendo-se a recorrente demitido de qualquer cooperação no sentido de averiguar da veracidade da justificação que apresentou para não comprovar os pagamentos através de cheques do CPP e atento o referido no parágrafo que antecede, não se vislumbra que, sobre a AT impendesse uma qualquer dever de ir investigar, junto desta entidade bancária, de uma forma aleatória e, ainda assim, incerta, essa mesma factualidade.

- Ainda assim poder-se-ia sustentar que sempre se poderia diligenciar no sentido de saber se os serviços referidos nas facturas em questão, foram, ou não, efectivamente prestados, já que, sendo afirmativa a resposta, sempre se teria de inferir, segundo os mesmos parâmetros de razoabilidade e normalidade, o seu pagamento, para o que, aqui sim, seria relevante qualquer meio de prova em direito admitido, designadamente o testemunhal.

- Mas, para que assim fosse, era indispensável que a testemunha a inquirir, - admitindo-a possuidora de uma razão de ciência inabalável -, fosse confrontada como uma base/realidade factual, sobre a qual pudesse atestar o seu conhecimento, o que equivale, no caso, a ser confrontada, de forma precisa e concreta, com as obras onde se pretende terem sido prestados os serviços em causa.

- Ora, sendo certo que nos anos de 96 e 97, a recorrente trabalhou em mais de uma obra, a verdade é que os documentos em que pretende estribar a respectiva feitura e pagamento, - facturas e não só -, entretanto juntos aos autos e referidos na última alínea do probatório, são absolutamente vagos, generalistas e, nessa medida, imprecisos, por forma a que, no respectivo teor cabem, nalguns casos, todas e quaisquer obras a que estivesse ligada e, noutros todas as que tivesse entre mãos, na Expo, ou na Caparica, sendo certo que a sua actividade foi prestada a distintas empresas, como o atesta o segmento do relatório referido na al. B)., do probatório, o que, aliás, ela própria confessa no art.º 7.º da p.i..

- No que concerne aos pagamentos a dinheiro, valem, “mutatis mutandis” e como também o afirmou a decisão recorrida, a necessidade de demonstração dos mesmos, desde logo por via indirecta ou indiciária, na consideração de que, entre JAN96 e JAN97, foram mensais e de valores que, no seu conjunto, oscilaram entre um mínimo de pouco mais de 180.000$ e um máximo superior a 500.000$, pelo que relevava a prova dos respectivos fluxos financeiros, sendo certo que, no que concerne à efectiva prestação dos serviços que se pretende terem sido efectuados, valem as considerações acima feitas de vaguidade e generalidade expendidas no parágrafo antecedente, a que acresce a circunstância de os documentos juntos, relativos a cada uma delas, - factura e respectivo documento interno da recorrente -, em inúmeros casos, serem desconformes entre si, na medida em que, enquanto uns se referem a “(sub)empreitadas de carpintaria” os outros se reportam a “(sub)empreitadas de cofragens”cfr. fls. 341, 342, 344, 346, 347, entre outras.

- Por último cabe referir, na linha do acima referido, que a FPública ao reportar-se às operações tituladas pelas facturas em questão como um “negócio simulado” não está, necessariamente, a reportar-se à simulação a que se refere a lei civil, no seu art.º 240.º, antes o que nuclearmente visa afirmar é que, com suporte nos elementos que refere, essas mesmas operações não têm aderência à realidade (cfr. Ponto 5 – C, do relatório, a fls. 53 dos autos), independentemente das circunstâncias que estão subjG...ntes à emissão desses mesmos documentos e concretamente que elas se prendam com um acordo entre a recorrente e os respectivos emitentes, com o intuito de enganar e defraudar a FPública.

- Em suma, pois, se entende que falecem todas as conclusões do presente recurso.

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- D E C I S Ã O -


- Nestes termos acordam, os juízes da Secção de Contencioso Tributário do TCASul, em negar provimento ao recurso, assim se confirmando a decisão recorrida que, nessa medida, se mantém na ordem jurídica.
- Custas pela recorrente, com a menor taxa de justiça.


1- Agora, como doravante, leiam-se as correspondentes alíneas, no caso a A)..