| Decisão Texto Integral: | RECURSO JURISDICIONAL N.º 4.434/10.
Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:
A. O Relatório.
1. A... Portugal SA, identificada nos autos, dizendo-se inconformada com a sentença proferida pelo M. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida, veio da mesma recorrer para este Tribunal, mas numa sua parte apenas, formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:
a. O presente Recurso é apresentado da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, no dia 2 de Setembro de 2010, que julgou improcedente a impugnação judicial apresentada pela impugnante, ora recorrente, contra o acto de liquidação adicional de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) n.º 04279583, no montante de € 1.870.951,44, relativo ao ano de 2000 e, bem assim, contra os actos de liquidação de juros compensatórios correspondentes aos diversos períodos do mesmo ano, com os n.ºs 04279571 a 04279582, no valor global de € 464.465,73;
b. A recorrente contesta a decisão ora recorrida na parte em que manteve o acto de liquidação de IVA (e os respectivos acto de liquidação de juros compensatórios) correspondente a correcções no valor de € 577.159,81;
c. Em causa estão diversas correcções com referência a diversas transmissões de bens feitas pela impugnante a clientes estabelecidos em outros Estados-Membros da União Europeia que, de acordo com a Administração tributária, não preenchem os requisitos para beneficiar da isenção a que alude o artigo 14.º RITI;
d. O princípio geral subjacente à tributação das aquisições intracomunitárias de bens é o da tributação no destino, cabendo, por isso, ao adquirente dos bens a liquidação do IVA devido.
e. Ao contrário do que sucede no caso das exportações, em que a isenção em sede de IVA se encontra condicionada à comprovação do destino dos bens através dos documentos alfandegários apropriados, não é legalmente imposta a forma como deverão ser comprovadas as transmissões intracomunitárias de bens, sendo, por isso, admissível a prova por quais méis susceptíveis de comprovar a existência de tais operações.
f. Resulta da prova junta, quer ao processo administrativo, quer em sede de impugnação judicial que os clientes "B..., SL" , "C.... Vet. GmBH" e "D..." existem e se encontravam devidamente registados para efeitos de IVA nas datas em que foram efectuadas as diversas transmissões a seu favor;
g. Impunha-se, por isso a anulação das correcções efectuadas pela Administração tributária com referência às transmissões de bens efectuadas a estes clientes, por erro sobre os respectivos pressupostos de facto e de direito;
h. Não o tendo feito, a sentença recorrida enferma de erro de julgamento por violação do disposto no artigo 14.º do RITI;
i. No que se refere às correcções efectuadas por alegada falta dos documentos comprovativos das transmissões intracomunitárias, a recorrente apresentou várias declarações comprovativas da aquisição dos bens por sujeitos passivos registados para efeitos de IVA noutros Estados Membros, devendo estes elementos ser relevados para efeitos da anulação das respectivas correcções;
j. A falta de Declarações de Expedição Internacional (ou CMR) ou a existência de incorrecções nas mesmos não constituem fundamento (legal) de liquidação do IVA nas aquisições intracomunitárias, uma vez que não existe a imposição legal de qualquer regra geral de tipicidade dos meios de prova da saída dos bens para se poder beneficiar da isenção da alínea a) do n.°1 do artigo 14.º do RITI;
k. A exigência destes documentos por parte da Administração tributária, carece de base legal inquinando o acto tributário do vício de violação de lei.
l. A manutenção do acto de liquidação de IVA, na parte correspondente ao valor de € 577.159,81, decorre de um erro de julgamento, uma vez que a recorrente fez prova suficiente da existência das transmissões intracomunitárias de bens realizadas com os clientes "D...", "E...SPA”, "F... SA", "G..." e "H...".
m. Não sendo devido o imposto adicionalmente liquidado, no valor de € 577.159,81, pelos fundamentos acima descritos, não poderiam manter-se os correspondentes juros compensatórios;
n. Não decidindo desta forma, a sentença ora recorrida enferma de erro de julgamento por violação do disposto no artigo 35.º da Lei Geral Tributária.
TERMOS EM QUE DEVE SER DADO PROVIMENTO AO RECURSO INTERPOSTO PELA RECORRENTE E, EM CONSEQUÊNCIA, SER REVOGADA A SENTENÇA PROFERIDA PELO TRIBUNAL AOMINISTRATIVO E FISCAL DE SINTRA, NA PARTE ORA RECORRIDA, SENDO, CONSEQUENTEMENTE, ANULADO O ACTO DE LIQUIDAÇÃO ADICIONAL DE IVA, REFERENTE AO EXERCÍCIO DE 2000, NA PARTE CORRESPONDENTE AO VALOR DE € 577.159,81, BEM COMO OS CORRESPONDENTES ACTOS DE LIQUIDAÇÃO DE JUROS COMPENSATÓRIOS.
A ANULAÇÃO DOS ACTOS DE LIQUIDAÇÃO EM APREÇO DEVERÁ, AINDA, DETERMINAR, COMO PETICIONADO NA P.I. DE IMPUGNAÇÃO JUDICIAL A RESTITUIÇÃO DAS QUANTIAS INDEVIDAMENTE PAGAS PELA RECORRENTE, ACRESCIDAS DE JUROS INDEMNIZATÓRIOS.
Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.
A Exma Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser negado provimento ao recurso, dizendo subscrever o parecer pré-sentencial produzido pelo MºPº junto do Tribunal “a quo”, que no mesmo sentido se pronuncia, não tendo a ora recorrente feito a prova do pressuposto contido na norma do art.º 14.º, n.º1, alínea a) do RITI e que são de verificação cumulativa.
Foram colhidos os vistos dos Exmos Adjuntos.
B. A fundamentação.
2. A questão decidenda. São as seguintes as questões a decidir; Se as liquidações adicionais de IVA fundadas que estavam em dois pressupostos (falta de número de identificação fiscal válido e falta de prova da efectiva saída das mercadorias de Portugal para o destinatário, localizado em outro Estado membro), a prova pela de um deles, pela impugnante e ora recorrente, pode levar à anulação da liquidação respectiva; E se a falta da prova da saída das mercadorias de Portugal e da consequente entrega no destinatário, situado no outro Estado membro, impede que a impugnante beneficie do regime de isenção do imposto como transacção intracomunitária.
3. A matéria de facto.
Em sede de probatório o M. Juiz do Tribunal “a quo” fixou a seguinte factualidade, a qual igualmente na íntegra se reproduz:
A. A impugnante foi submetida a uma acção de fiscalização em cumprimento da ordem de serviço n.º 0411121, datada de 17/02/2004, de âmbito geral, resultando em correcções em sede de IVA, para o exercício de 2000 (Doc. 1 da petição inicial).
B. Do relatório de inspecção tributária, datado de 09/07/2004 e reproduzido a fls. 47/84, consta o seguinte:
"3.2. Imposto sobre valor acrescentado (IVA)
O sujeito passivo no âmbito da sua actividade de comércio de bens alimentares e não alimentares efectua transmissões de bens para adquirentes de países da Comunidade Europeia, sendo as vendas efectuadas a partir das diversas lojas estabelecidas no território nacional, com destino aos adquirentes, cujos bens são expedidos ou transportados pelos próprios adquirentes ou por sua conta (...)
Verificaram-se as seguintes situações: - Alguns desses adquirentes fizeram aquisições, após terem cessado a respectiva actividade no Estado-membro onde se encontravam registados, tendo para esse efeito indicado o número de identificação fiscal;
Adquirentes que efectuaram inicialmente aquisições com números de identificação fiscal válidos, tendo durante o ano de 2000 cessado a sua actividade, o que não foi impedimento para darem continuidade à realização das mesmas;
Números de identificação indicados pelos adquirentes e que o sistema VIES refere como não registados no cadastro (...)
Verificaram-se as facturas e os respectivos documentos de suporte justificativos da saída dos bens do território nacional, tendo-se detectado diversas situações de irregularidade quer no incorrecto preenchimento dos documentos comprovativos do transporte quer mesmo na ausência dos mesmos.
Neste sentido e dada a intervenção de um terceiro operador, o transportador (maioritariamente as mercadorias são transportadas por via rodoviária), e dado tratarem-se de transportes internacionais regulados pela Convenção relativa ao controle de Transporte Internacional de Mercadorias por Estrada, vulgo Convenção CMR, torna-se necessária a apresentação deste documento, validamente preenchido e certificado, no sentido de atestar a isenção a que alude o artº 14º do RITI.
Esta Declaração de Expedição Internacional CMR, é internacionalmente utilizada e emitida, pelo menos em 3 exemplares, devendo ser assinada e carimbada pelo expedidor, pelo transportador e pelo destinatário, contendo entre outros elementos, os nomes e endereços dos três intervenientes nestas operações atrás referidas, o lugar e data de carregamento, o lugar previsto de entrega e a descrição da mercadoria a transportar.
Em resultado do exposto verificou-se não se encontrarem devidamente preenchidos os CMR, pelo que não se mostram justificadas as saídas do território nacional das mercadorias, e consequentemente, a aplicação da isenção prevista nos termos do artº 14º do RITI nas operações em análise, fica colocada em questão, sendo desta forma as operações/transmissões tratadas como internas e por isso sujeitas a IVA, nos da alínea a) do artº 1º do CIVA.
É de referir que nalguns casos, os documentos justificativos do transporte são Guias de Transporte do Fornecedor ou mesmo da transportador, em que o local indicado com descarga se situa no território nacional, pelo que as transmissões inerentes a estes documentos não se consideram devidamente comprovadas como intracomunitárias.
Face ao exposto, passam-se a indicar as operações/transmissões que nos termos referidos nos parágrafos anteriores não gozam, por não se verificarem os requisitos legais exigidos (artº 14º do RITI), de isenção de IVA.
3.2.1- Ano 2000
3.2.1.1-lsenções de imposto nos termos da alínea a) do art.14° do RITI
3.2.1.1.1 - Adquirentes com número de identificação fiscal não registado no cadastro
Após validação do número de identificação fiscal através do sistema VIES - Sistema de Informação de Trocas Intracomunitárias - Cadastro, relativamente ao Cliente “B..., SL”, supostamente registado em Espanha, com o número ES 882566142, obteve-se a informação
de que o mesmo não estava registado no cadastro (Anexo VI, fls.1).
Informada a A...desta situação, através de Notificação datada de 15 de Abril de 2004, foi solicitada a comprovação/certificação do número de identificação bem como da comprovação de que se trata efectivamente de um sujeito passivo de IVA no respectivo Estado-membro. Em resposta foi apresentado outro número, ES 81256142, que através de nova consulta ao cadastro do respectivo Estado-membro se apurou não se encontrar o mesmo válido (Anexo VI, fls.2). ( ... ) Em virtude de não ter a A...apresentado a identificação correcta do adquirente, não ficou comprovado o registo do adquirente para efeitos de imposto sobre o valor acrescentado e atribuído pelo Estado-membro de chegada dos bens, e se aí
encontra abrangido por um regime de tributação das aquisições intracomunitárias de bens, um das condições previstas nos termos da alínea do artº 14° do RITI, Regime do IVA nas Transacções Intracomunitárias, que permite a isenção do imposto nas transmissões efectuadas.
Por conseguinte, as vendas efectuadas ao Cliente “B..., SL” são, nas datas das respectivas facturas, consideradas tributáveis em território nacional, em conformidade com o disposto no nº 1 do artº 6° do CIVA. O apuramento do imposto em falta, por factura e por período, é efectuado no Anexo VI, fls. 4 do presente Projecto de Correcções, totalizando € 45.485,71.
3.2.1.1.2· Adquirentes com número de identificação fiscal cessado
Dentro destes, há a referir aqueles cujos números se encontram cessados antes de 2000 e aqueles que o fizeram no decurso do ano, tendo ainda efectuado aquisições com o número válido (Anexo VII, fls.1).
3.2.1.1.2.1· Adquirente com número de identificação fiscal cessado antes de 2000
Relativamente àqueles em que recaiu a nossa análise, apenas há a registar um cliente cuja cessação de actividade ocorreu em data anterior a 2000 (01-01-1997), Anexo VII, fls. 2.
Trata-se de um cliente alemão “C.... Veto GmBH” registado com o número de identificação fiscal DE 162329295. Através de Notificação datada de 15 de Abril, foi solicitado á A...a apresentação da certificação de que efectivamente se trata de um sujeito passivo no respectivo Estado-membro, tendo para o efeito sido apresentada ficha de inscrição do cliente onde consta um outro número de identificação, diferente do inicialmente apresentado. Com este novo dado, procedeu-se á sua consulta no cadastro, o qual foi efectivamente validado, sendo no entanto de referir que este número de identificação fiscal apenas deu início de actividade em 12-01-2002, logo em data posterior ao registo das operações, Anexo VII, fls. 3.
Por conseguinte, o cancelamento da inscrição deste adquirente no cadastro do Estado-membro em que constava, leva a que as vendas efectuadas após a data de cessação da actividade, não resultem do cumprimento dos requisitos previstos na alínea a) do arte 14º do RITI, que lhes permitia a isenção de imposto, uma vez que não se está perante um sujeito passivo registado para efeito de IVA à data da realização das operações.
Nestes termos, as vendas efectuadas ao Cliente “C.... Vel. GmBH”, são nas datas das respectivas facturas, consideradas tributáveis em território nacional, em conformidade com o disposto no nº 1 do artº 6° do CIVA. Tratam-se de duas facturas, existindo para uma delas o respectivo documento de transporte (CMR), comprovativo da saída das mercadorias do território nacional, requisito por si só não suficiente para justificar a mencionada isenção de imposto. O apuramento do imposto em falta, por factura e por período, é efectuado no Anexo VII, fls. 5 do presente Projecto de Correcções, totalizando o mesmo € 790,10.
3.2.1.1.2.2· Adquirentes com número de identificação fiscal cessado durante o ano de 2000
Da análise da conformidade da inscrição no cadastro do sistema VIES, através dos números indicados nos anexos recapitulativos das transacções intracomunitárias que acompanham as Declarações Periódicas de IVA, verificou-se que alguns dos adquirentes fizeram aquisições após terem cessado a sua actividade no Estado-membro onde se encontravam registados, tendo para o efeito fornecido o seu número de identificação (...) O..., cessado em 14-02-2000, D..., cessado em 29-03-2000, P...Distribuidora de Prod. Alimentares, Lda, cessado em 27-03-2000)
A. O... - Relativamente a este cliente através de consulta ao cadastro da Administração Tributária de Espanha e ao Sistema Informático VIES, verificou-se que a sua actividade foi cessada em 14-02-2000, Anexo VII, fls. 6.
Através dos anexos recapitulativos inerentes ás Declarações Periódicas de IVA, constatou-se terem sido efectuadas compras em Janeiro e em Fevereiro, sendo estas últimas já em data posterior á data da cessação. No que respeita ás primeiras aquisições, apesar de terem sido realizadas quando o adquirente ainda se encontrava validamente inscrito num regime de tributação das aquisições intracomunitária, dado que a A...não apresentou qualquer meio de prova no sentido de comprovar a saída dos bens do território nacional com destino a outro Estado-membro, considera-se que não foram cumpridos os requisitos exigidos para que as mesmas sejam isentas de IVA, nos termos previstos na alínea a) do artº 14° do RITI.
Quanto às aquisições efectua das pelo cliente "O...", relativas a três facturas datadas respectivamente 25, 28 e 29 de Fevereiro, encontra-se junto das mesmas uma Declaração de Expedição Internacional (CMR), devidamente preenchida a comprovar a saída dos bens com destino a Q...- Madrid. Contudo, estas aquisições foram efectuadas em data posterior à data da cessação, pelo que não poderão as mesmas serem consideradas isentas de IVA, nos termos do art° 14° do RITI. Neste sentido, o cliente "O..." já não era sujeito passivo, uma vez que não se encontra registado para efeitos de IVA em Espanha á data em que efectuou as operações, pelo que não foi respeitada uma das regras que o sujeito passivo vendedor deveria ver cumprida.
Face ao exposto, todas as transmissões efectuadas pela A...ao cliente O..., serão objecto da liquidação do respectivo IVA, por as mesmas não serem consideradas isentas nos termos do disposto na alínea do artº 14º do RITI.
Para apuramento do imposto devido, exigível na data da emissão das facturas, conforme disposto nos artigos 7° e 8° do Código do IVA, foram utilizadas as taxas de IVA aplicáveis á data, relativamente aos artigos transaccionados, nos termos do nºl do art°18° do mesmo código (Anexo VII, fls. 7), tendo totalizado € 10.128,59 (esc. 2.030.600).
B. D... - Trata-se de um cidadão de nacionalidade portuguesa com um número de identificação de estrangeiro, que se foi registar em Espanha, que segundo o VIES - Sistema de Informação de Trocas Intracomunitárias - Cadastro, se encontra com a actividade cessada a partir de 29-03-2000, Anexo VII, fls. 8.
Todos os meses entre Janeiro e Julho foram efectuadas compras, de cassetes de vídeo e telemóveis, num total de € 1.023.389,87 (esc.205.171.248), das quais € 457.528,26 (esc.91.726.180) foram efectuadas antes da data da cessação da sua actividade.
Por conseguinte, face ao cancelamento da inscrição no cadastro do respectivo Estado-membro, as vendas realizadas após a data da cessação (€ 565.861,61) não poderão ser consideradas isentas de IVA, nos termos do artº 14° do RITI, na medida em que não se trata de um sujeito passivo registado para efeitos de IVA na data em que se realizaram as operações. Está-se perante uma situação de incumprimento dos requisitos necessários para que se isente de IVA as transmissões efectuadas pelo sujeito supra referido.
Quanto ao imposto devido, exigível na data da emissão das facturas, conforme disposto nos artigos 7° e 8° do Código do IVA, foram utilizadas as taxas de IVA aplicáveis aos bens transaccionados, nos termos do nº 1 do artº 18° do mesmo código, constante do mapa junto em Anexo VII, fls. 9, apurando-se imposto no montante de € 96.196,47 (esc. 19.285.662).
As aquisições efectuadas em data anterior à cessação, seriam consideradas transmissões intracomunitárias de bens e isentas nos termos da alínea do artº 14° do RITI, se os condicionalismos nela previstos tivessem sido cumpridos. Assim, verificou-se não existirem na posse da A...quaisquer CMR comprovativos da saída dos bens do território nacional, sendo a situação em referência analisada no ponto 3.2.1.1.3.
c. P...- Distribuidora de Produtos Alimentares, Lda
Está-se perante um cliente que se registou na Alemanha em 24-10-1997, tendo vindo a cessar a sua actividade em 27-03-2000, conforme elementos recolhidos através do VIES, juntos em Anexo VH, fls. 10, Esteve igualmente inscrito como sujeito passivo de IVA em Portugal, pela actividade de comércio por grosso de bebidas, tendo cessado a mesma em 30-03-1999.
Como sujeito passivo registado na Alemanha efectuou aquisições à A..., nos meses de Janeiro, Fevereiro e Março que totalizaram € 799.276,77 (esc.160.240.600), tendo nos restantes meses, já após a data da cessação, realizado compras num total de € 1.823.428,30 (esc.36S.564.553).
Da análise às aquisições efectuadas por este cliente ao longo do ano de 2000, constatou-se que aquelas que o foram no período em que a sua identificação fiscal foi validamente considerada pelo cadastro da Administração Fiscal da Alemanha, o sujeito passivo vendedor, a A..., não apresentou quaisquer meios de prova para comprovar a saída dos bens do território nacional com destino a outro qualquer Estado-membro. Quanto ás transmissões que a A...efectuou à P..., a partir do mês de Abril, na sua grande maioria encontram-se suportadas pelo respectivo CMR, tendo sido dado cumprimento a um dos requisitos, que permitiam que as mesmas fossem isentas de IVA. No entanto, por se tratarem de compras efectuadas por cliente, à data não considerado sujeito passivo de IVA no país membro da Comunidade Europeia em que já esteve inscrito, em virtude da sua cessação, não foi cumprido um dos requisitos necessários para que o respectivo IVA não fosse liquidado, nos termos já mencionados.
Para apuramento do imposto devido, exigível na data da emissão das facturas, conforme disposto nos artºs 7° e 8° do Código do IVA, foram utilizadas as taxas de IVA aplicáveis à data, relativamente aos artigos transaccionados, nos termos do nº 1 do artº 18" do mesmo código, totalizando € 1.823.428,30 (esc. 365.564.552) (valor tributável). Face ao exposto apurou-se imposto em falta no montante de € 309.982,81 (esc.62.145.974). (Anexo VII, fls. 11)
Foi elaborado um mapa conjunto para as situações descritas nos pontos 3.2.1.1.1 e 3.2.1.1.2 deste Projecto de correcções onde consta o apuramento do imposto em falta por cliente e por taxas, bem como por cliente e período, em Anexo VII, fls. 12 a 24, totalizando o montante de € 462.583,68 (esc. 92.739.702).
3.2.1.1.3· Adquirentes com número de identificação fiscal válido mas sem documentos comprovativos da saída dos bens do território nacional
Relativamente às transmissões cujos adquirentes se encontravam validamente inscritos num regime de tributação das aquisições intracomunitárias de bens noutro Estado-membro, foi verificado o outro requisito cumulativamente exigido para que a isenção do IVA nas transmissões intracomunitárias seja permitida. Assim, nestes termos foi a A...notificada a fim de apresentar os respectivos meios de prova comprovativos da saída dos bens do território nacional, com destino a outro Estado-membro. Para aquelas aquisições relativamente às quais não foram apresentados os respectivos comprovativos, conforme mapa que se junta em Anexo VII/, fls. 1, procedeu-se ao apuramento do IVA que deveria ter sido liquidado (...)
Incluem-se neste ponto as transmissões efectuadas pelos clientes que embora ainda não cessados, não deram cumprimentos aos requisitos cumulativamente exigidos para as isentar da liquidação do IVA. Assim, relativamente aos clientes "D...", "R..." e "P...- Distribuidora de Produtos Alimentares Lda", no que respeita às aquisições efectuadas em data anterior à cessação, verificou-se não existirem na posse da A...quaisquer CMR comprovativos da saída dos bens do território nacional.
Nestes termos, dado que o sujeito passivo não apresentou os meios de prova necessários para comprovar a saída dos bens do território nacional com destino a outro Estado-membro, não poderão as aquisições efectuadas por este cliente serem isentas de IVA nos termos da alínea a) do artº 14° do RITI, devendo por esse facto, e para efeitos de tratamento em sede de IVA, ser consideradas como operações transmissões internas, por consequência sujeitas a imposto.
Para apuramento do imposto devido, exigível na data da emissão das facturas, conforme disposto nos artºs 1° e 8° do Código do IVA, foram utilizadas as taxas de IVA aplicáveis à data, relativamente aos artigos transaccionados, nos termos do nº1 do artº 18° do mesmo código (Anexo VIII, num total de 56 folhas), o qual totalizou € 1.351.577,34 (esc. 210.966.928), a fls. 45 do mesmo anexo.
3.2.1.1.4 - Adquirentes com número de identificação fiscal válido mas com documentos comprovativos da saída dos bens do território nacional inválidos
Incluem-se neste ponto do Projecto de Correcções, as aquisições efectuadas por sujeitos passivos correctamente identificados, mas cujos documentos justificativos da saída das mercadorias enfermam de irregularidades, nomeadamente CMR não numerados, não datados, não carimbados pelo vendedor e/ou pelo transportador, insuficiente identificação dos bens transportados, destinatários e/ou transportadores incorrectamente identificados, conforme documentos juntos em Anexo IX.
Tratam-se de situações em que se verificou a intervenção de um terceiro como transportador, e atendendo a que se está perante transportes internacionais por via rodoviária, regulados pela Convenção relativa ao Contrato de Transporte Internacional de Mercadorias por Estrada, uma das formas de validar as transacções que lhe estão subjacentes são as Declarações de Expedição Internacional, vulgarmente designadas por CMR, que nos termos da Convenção, devem ser emitidas e devidamente preenchidas e carimbadas pelos três intervenientes.
Para as que se entendeu que se encontravam insuficientemente preenchidas, não comprovando a saída inequívoca dos bens do território nacional, procedeu-se à liquidação do IVA, por não ter sido dado cumprimento correctamente a um dos requisitos que permitiam a sua isenção, como prevê a alínea a) do ar!" 14° do RITI, conforme mapas de apuramento do imposto em falta juntos de fls. 48 a 54, do mesmo anexo.
Relativamente aos clientes que efectuaram as transmissões relacionadas no Anexo IX, justificam-se os motivos porque alguns documentos apresentados não foram aceites como meio de prova válido, assim:
A. S... Servizi logistici, SPA
Trata-se de uma empresa residente em Itália, e pertencente ao Grupo S.... Foram efectuadas com alguma regularidade vendas (sempre batatas Pringles), cujo destino seria Itália, mas para as quais não existia qualquer meio de prova justificativo da sua saída do território nacional. Notificada para apresentar os meios de prova, a A..., apresentou um rol de CMRs, tendo-se verificado relativamente a alguns deles, juntos em Anexo IX, fls. 2 a 18, que além de não identificarem inequivocamente as facturas nem as respectivas mercadorias, enfermavam de grandes incoerências. Assim, relativamente à factura n° 3182271 de 30/06, constam 3.630 embalagens de 12 caixas cada, tendo a A...indicado como documento de transporte a Declaração de Expedição Internacional n° 197789 de 29/06, que indica 66 paletes, fls.3 e 4 do mesmo anexo. Através dos CMRs apresentados para outras facturas emitidas à S..., verificou-se que 66 paletes transportam aproximadamente 7.260 embalagens, por esta incoerência afigura-se não ser aquele o CMR que transportou as 3.630 embalagens. Situação idêntica, de incoerência entre as quantidades facturadas e o nº de paletes constantes no CMR, se verificou para a factura nº 21245589 de 01/09 (CMR nº 249448 de 26/09), ao que ainda foi anexada uma nota de débito emitida em nome da S..., relativo ao transporte de "Pringles", a qual, no entanto, não comprova o transporte desta mercadoria, pois para além da S... ao longo do ano só adquirir este tipo de bens, não é feita qualquer referência que associe estes dois documentos, fls. 5 a 8 do mesmo anexo. Quanto ao CMR nº 251633 datado de 27-07-2000, que respeita ao transporte de 33 paletes de Pringles, foi associada a factura n° 26213983 de 31-07-2000 e a factura nº 14270369 de 26-09-2000 (fls. 9 a 12). Perante estes factos, verifica-se uma incoerência entre o nº de paletes (33) e as quantidades constantes nas duas facturas (3.630+3.630), afigurando-se respeitar o mencionado CMR apenas à factura de Julho (apesar da mercadoria ter sido enviada antes de ser facturada), pois quanto à factura emitida em Setembro, existe um anómalo desfazamento entre o envio dos bens e a emissão da respectiva factura, considerando-se ter sido a sua indicação um lapso da A.... Relativamente a este transporte foi igualmente junto nota de débito emitida em nome da S..., que por não a relacionar com os bens constantes das facturas, não se considera como meio de prova. Por último, relativamente à factura nº 3284152 de 10/10 (3.300 emb.), foi apresentado o CMR nº 324437 de 02110 (62 paletes). Assim, foi apresentado um CMR e uma nota de débito emitida à S... pelo transporte de "Pringles", contudo, verifica-se para além da incoerência entre as quantidades facturadas e o n° de paletes, que entre os três documentos não existe nenhuma referência que os associe, pelo que não se consideram aceites como meios de prova (fls. 13 a 18 do Anexo IX).
Face ao exposto facilmente se comprova que os CMRs apresentados, pelas incoerências registadas, não fazem prova da saída dos bens do território nacional, pelo que uma das condições constantes do art° 14° do RITI, para isentar a operação de IVA não se verifica. Desta forma, a operação encontra-se sujeita a IVA, tendo-se apurado imposto em falta no montante de € 9.779,81 (esc.1.960.675), conforme Anexo IX, fls. 2.
B. T...AB
As transmissões consideradas não devidamente documentadas por correctos CMR, constam no Anexo IX, a fls. 19, referindo-se que os meios de prova apresentados e constantes no mesmo anexo de fls. 19 a 27, não comprovam a saída inequívoca dos bens do território nacional, referindo-se o facto dos mesmos não identificarem os transportadores (fls. 23), ou identificarem insuficientemente (fls. 20 e 26), não se encontrarem numerados (fls. 20, 23 e 26), razões entre outras, aqui não especificadas, mas evidenciadas nos documentos que se anexam.
Desta situação apurou-se que o sujeito passivo não liquidou nem entregou nos cofres do Estado, IVA no montante de € 13.757,61 (esc.2.758.153), fls. 19, do mencionado anexo, quando o deveria ter feito, ao não comprovar um dos requisitos impostos pelo arte 14º do RITI, no sentido de isentar de IVA as operações em análise.
C. U...SA
A empresa efectuou transmissões tendo sido apresentado para as facturas nº 3182257 e nº 20189878 um único CMR, que para além de não datado, não menciona os locais de carga e de descarga, nem identifica devidamente o transportador, o qual também não colocou o seu carimbo, pelo que de acordo com o descrito, não cumpriu com os requisitos exigidos no sentido de demonstrar que os bens saíram do território nacional (Anexo IX, fls.29 a 31).
Quanto á factura nº 3301803 foi apresentado um CMR que indica Ermesinde (Portugal) como local de descarga e em que não se menciona igualmente o nome do destinatário, nem a completa identificação do transportador (fls. 32 e 33). Perante os factos descritos os documentos não são considerados meios de prova válidos de forma a demonstrar a saída inequívoca dos bens do território nacional.
Em resultado da situação descrita, apurou-se que o sujeito passivo deveria ter liquidado e entregue nos cofres do Estado, IVA no montante de € 23.801,80 (esc. 771.833), fls. 28 do mesmo anexo, ao não reunir os elementos para comprovar um dos requisitos exigidos pelo artº 14° do RITI, no sentido de isentar de IVA as operações em análise.
D. V...SA
Para a factura nº 20063085, a A...apresentou uma Guia de Transporte emitida por um transportador nacional em que indica como destinatário diferente do adquirente dos bens, e em que se indica como local de descarga o Tojal (Portugal). Como suporte desta mesma transmissão foi apresentado um CMR, numerado mas não datado, emitido por um transportador incorrectamente identificado, cuja designação não é coincidente com a constante no carimbo, tendo-se igualmente verificado a ausência do carimbo da A.... (Anexo IX. fls. 35 a 38)
Desta análise resultou que o sujeito passivo não liquidou nem entregou nos cofres do Estado IVA no montante de € 2.307,80 (esc. 462.672), fls. 34 do anexo IX, imposto devido pelo facto de não se ter verificado uma das condições exigidas pelo art° 14 ° do RITI e que permitem isentar de IVA a operação em apreço.
E. X...Espana SA
Apesar de haver coincidência entre as datas e as mercadorias constantes da factura e do CMR nº 5242686, verifica-se a ausência de carimbo da A...bem como a incompleta identificação do transportador, pelo que não se encontra justificada a transmissão intracomunitária, por incumprimento dos requisitos exigidos para os meios de prova aceites (Anexo IX, fls. 40 e 41).
Em face do exposto apurou-se que o sujeito passivo não liquidou nem entregou nos cofres do Estado, IVA no montante de € 259.69 (esc.52.063), fls. 39 do referido anexo, o imposto que se mostrava devido, dado não dispor de elementos que comprovem um dos requisitos exigidos pelo artº 14° do RITI, que permite isentar de IVA a operação em análise.
F. Z..., Comerciales SL
Relativamente a duas facturas emitidas em Setembro, foi apresentado como justificativo do transporte um CMR com o nº 084195 datado de 9 de Outubro, não sendo possível, por ser ilegível, identificar o destinatário dos bens, não tendo sido, por isso, cumpridos os requisitos exigidos para a sua aceitação como meio de prova da saída dos bens do território nacional, juntando-se em Anexo IX, fls. 43 a 47, os documentos referenciados anteriormente.
Desta situação apurou-se não ter sido liquidado nem entregue nos cofres do Estado, IVA no montante de € 6.883.71 (esc. 1.380.060), fls. 42, imposto devido por não ter sido dado cumprimento integral ás condições exigidas que permitem isentar de IVA tais operações, conforme determina o art° 14º do RITI.
3.2.1.2 Imposto em falta
Nos subpontos do ponto 3.2.1.1 foi sempre mencionado o imposto em falta apurado relativamente a cada uma das situações, contudo e face à diversidade das mesmas e ao número de clientes analisados com irregularidades susceptíveis de conduzirem a correcções, optou-se por neste
ponto, através dos quadros resumo constantes em Anexo X, fls. 1 a 3, apresentar a globalidade das situações detectadas bem como o correspondente imposto em falta.
Mais uma vez se refere que em resultado das situações descritas neste Projecto de correcções e dado não terem sido cumpridos os requisitos previstos na alínea a) do artº 14° do RITI, aprovado pelo Dec. Lei nº 290/92 de 28 de Dezembro, de forma a isentar as transacções intracomunitárias de bens, nos termos do nº 1 do artº 6° do CIVA, foram as mesmas tributáveis em território nacional, tendo sido utilizadas taxas do imposto previstas no nº1 do artº 18° do mesmo código. A exigibilidade do imposto devido, resultante das mencionadas transmissões de bens, teve como pressuposto o referido nos artigos 7° e 8° do CIVA. Assim, em mapa junto no Anexo X, fls. 3, encontra-se o total por período, do imposto não liquidado e a entregar, efectuado nos termos dos artigos 26° e 40° do Código do IVA." (Doc. 1 da PI).
C. De acordo com este relatório, aprovado pelo Director dos Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária da Direcção-Geral dos Impostos por despacho de 10/07/2004, apurou-se, com referência ao exercício de 2000, que a impugnante não liquidou nem entregou nos cofres do Estado IVA no valor de € 1.870.951,44 (Doc. 1 da PI).
D. A Administração Fiscal emitiu então as seguintes liquidações, com data limite de pagamento no dia 31/10/2004:
-liquidação adicional de IVA n.º 04279583, no valor de € 1.870.951,44;
- liquidações de juros compensatórios n.ºs 04279571, 04279572, 04279573, 04279574, 04279575, 04279576, 04279577, 04279578, 04279579, 04279580, 04279581, 04279582, no valor total de € 464.465,73 (Docs. 2 a 14 da PI).
E. No dia 18/01/2005, a impugnante apresentou reclamação graciosa das referidas liquidações (Doc. 15 da PI).
F. Por despacho de 04/10/2007, a reclamação graciosa foi indeferida nos termos que constam de fls. 42/45 e donde consta o seguinte:
“Com referência à correcção de € 790,00 relativa a “Adquirentes com NIF cessado antes de 2000” tem-se que a fls. 254 dos autos, se encontra documento passado pelos Serviços Centrais de Inspecção Tributária (...) informando que o cliente alemão da reclamante (C... Vet. GmbH, com o número de identificação fiscal DE 162329295, apenas cessou a sua actividade em 11-01-2002, em vez de 01-0101997, como incorrectamente consta do referido Relatório, por conseguinte, depois do ano de 2000 objecto dos autos. No entanto e de conformidade com fls. 110 e 114 do Relatório, a reclamante não possui em sua posse quaisquer CMR comprovativos da saída dos bens do território nacional, que é um dos condicionalismos necessários para as transacções intracomunitárias serem consideradas isentas nos termos do artº 14º do RITI, pelo que a liquidação de IUVA se mostra correcta (...)
Também com referência à correcção de € 416.307,87 relativa a “Adquirentes com NIF cessado durante o ano de 2000”, tem-se que a fls. 238 dos autos, se encontra documento passado pela Agência Tributária – Delegation de Pontevedra Administration de Tui, informando que D..., com número de identificação fiscal nº X2501340K, relativamente ao qual foi liquidado IVA no valor de € 96.196,47, e que é um cidadão de nacionalidade portuguesa quer se foi registar em Espanha, cessou a sua actividade em 31-12-2000, em vez de 20-03-2000, como incorrectamente consta do referido Relatório, por conseguinte, no termo do ano de 2000, objecto dos autos. No entanto, conforme fls. 55 do Relatório, a reclamante não possui em sua posse quaisquer comprovativos da saída dos bens do território nacional, que é, como já foi referido, um dos condicionalismos necessários para efeito da isenção prevista nos termos do art. 14º do RITI, pelo que a liquidação de IVA efectuada também se mostra correcta (...)
Quanto às correcções de IVA efectuadas de € 1.351.577,34 e € 56.790,42, respeitantes a “Adquirentes com NIF válido mas sem documentos comprovativos de saída dos bens do território nacional inválidos”, respectivamente, o Ofício-Circulado nº 30009 de 10/12/1999 da Direcção de Serviços do IVA vem esclarecer face às dúvidas até aí existentes, quais os meios de prova considerados idóneos, no sentido de comprovar a verificação dos pressupostos de isenção previstos na alínea a) do art. 14º do RITI, nomeadamente no que diz respeito à saída dos bens do território nacional.
Da petição de fls 2 a 18 dos autos, que está na base do presente processo, desconhece-se a identificação da pessoa que assinou, bem como o cargo que exerce na referida empresa, pelo que poderá não se mostrar com legitimidade nos termos do art. 65º da LGT e 9º do CPPT.” (fls. 42/45 e reclamação graciosa apensa).
G. O número fiscal alemão DE 162329295, que constava como cessado em 01/01/97, passou a constar, depois de corrigida a informação pela administração fiscal alemã, cessado com data de 11/01/02 (Doc. 16 da PI).
H. A Agência Tributária - Delegación de Pontevedra, Administración de Tui, informou que D..., com número de identificação fiscal n.º X250134OK, cessou a sua actividade no dia 31/12/2000 (Doc. 17 da PI; documento em língua estrangeira, com conteúdo aceite pelas partes nos seus articulados).
I. Consta de fls. 294/296, declaração assinada por D..., datada de 30/06/2004, com o título "declaração de exportação 2000”, atestando o envio de Portugal e a recepção dos artigos constantes das facturas aí referenciadas (Doc. 18 da PI).
J. Consta de fls. 297, declaração da sociedade "F...SA”, datada de 16/06/2004, com o título "declaracion d'exportacion 2000”, atestando o envio de Portugal e a recepção dos artigos constantes das facturas aí referenciadas (Doc. 19 da PI; documento em língua estrangeira, com conteúdo aceite pelas partes nos seus articulados).
K. Consta de fls. 298, declaração da sociedade "E...Spa”, datada de 29/06/2004, com o título "export declarations of 2000", atestando o envio de Portugal e a recepção dos artigos constantes das facturas aí referendadas (Doc. 20 da PI; documento em língua estrangeira, com conteúdo aceite pelas partes nos seus articulados).
L. Consta de fls. 299, declaração da sociedade "G..., S.A.", sem data, com o título "declaración de exportación 2000", atestando o envio de Portugal e a recepção dos artigos constantes das facturas aí referenciadas (Doc. 21 da PI; documento em língua estrangeira, com conteúdo aceite pelas partes nos seus articulados).
M. Consta de fls. 300, declaração da sociedade “Z...Bemalu, S.L.", sem data, com o título “declaración de exportación 2000", atestando o envio de Portugal e a recepção dos artigos constantes das facturas aí referenciadas (Doc. 22 da PI; documento em língua estrangeira, com conteúdo aceite pelas partes nos seus articulados).
Factos Não Provados
Não se provaram quaisquer outros factos, com relevância para a decisão da causa.
Motivação da decisão de facto
A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais, não impugnados, que dos autos constam, tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório.
4. Para julgar improcedente a impugnação judicial deduzida considerou o M. Juiz do Tribunal “a quo”, em síntese, que a liquidação adicional de IVA não padecia do vício de falta de fundamentação formal, que o ónus da prova quanto à existência dos pressupostos de que dependia o direito à isenção do imposto nas transacções intracomunitárias se radicava na impugnante e ora recorrente, que os fundamentos aduzidos pela AT para proceder às correcções em causa se fundaram numa dupla inexistência de pressupostos para que a isenção pudesse ter lugar pelo que, nos casos em que um deles foi infirmado continuou a liquidação a encontrar-se apoiado no outro deles e que também os juros compensatórios são devidos, face ao retardamento da liquidação, que não pode deixar de lhe ser imputável.
Para a impugnante e ora recorrente, de acordo com a matéria das conclusões das alegações do recurso e que delimitam o seu objecto, desde logo cabe realçar que a mesma veio restringir o objecto do presente recurso a algumas das correcções operadas, como desde logo identificou na matéria da sua alegação 2.ª, nas suas três alíneas, que depois, naturalmente, fez sintetizar na matéria da sua conclusão b), onde reduz o objecto do recurso aos casos em que entende ter feito a prova de um dos dois pressupostos erigidos pela AT para proceder à liquidação adicional, num total de IVA liquidado que menciona em € 577.159,81 e respectivos juros compensatórios, continuando a pugnar que a prova para demonstrar a existência da transmissão das mercadorias pode ser feita por qualquer meio legalmente admissível, não sendo necessária a prova através do referido CMR de transporte como lhe foi exigido pela AT, pelo que nesta parte a liquidação padece de erro sobre os pressupostos de direito, inquinando o acto do vício de violação de lei.
Vejamos então.
A restrição do objecto do recurso encontra-se perfeitamente no âmbito do domínio da vontade da ora recorrente, como expressamente dimana da norma do n.º3 do art.º 684.º, do Código de Processo Civil (CPC), transitando mesmo em julgado a parte da sentença não objecto do presente recurso, nos termos do n.º 4 do mesmo artigo, pelo que o objecto do presente recurso apenas se irá cingir a esta parte impugnada, tal como a ora recorrente a veio a restringir.
Nos termos do disposto no art.º 3.º do Regime do IVA nas Transacções Intracomunitárias (RITI), aprovado pelo art.º 4.º do Dec-Lei n.º 290/92, de 28 de Dezembro (com as posteriores alterações), então vigente em 2000, definia como tal ...a obtenção do poder de dispor, de forma correspondente ao exercício do direito de propriedade, de um bem móvel corpóreo cuja expedição ou transporte para território nacional, pelo vendedor, pelo adquirente ou por conta destes, com destino ao adquirente, tenha tido início noutro Estado membro.
E a norma da alínea a) do seu art.º 14.º, neste âmbito, isentava de imposto, as transmissões de bens efectuadas por um sujeito passivo dos referidos na alínea a) do n.º1 do artigo 2.º, expedidos ou transportados pelo vendedor, pelo adquirente ou por conta destes a partir do território nacional para outro Estado membro com destino ao adquirente, quando este seja uma pessoa singular ou colectiva registada para efeitos do IVA nesse outro Estado membro, que tenha utilizado o respectivo número de identificação para efectuar a aquisição e aí se encontre abrangido por um regime de tributação das aquisições intracomunitárias de bens.
Que cabia à ora recorrente o ónus da prova da verificação destes requisitos para conferir o direito a tal isenção de imposto nessas operações, nem a mesma vem, directamente, colocar em causa, tendo aceite a fundamentação da sentença recorrida, aliás, fundada em doutrina e jurisprudência que igualmente assim têm entendido, cujo ónus bem se compreende, como direito a que se arroga, nos termos do disposto no art.º 74.º, n.º1 da LGT, que sobre os respectivos factos constitutivos produza a pertinente prova em ordem a demonstrar a respectiva existência – cfr. art.º 341.º do Código Civil – o qual assenta, em critérios de disponibilidade e de facilidade probatória, já que ninguém melhor do que a ora recorrente se poderá encontrar colocada para vir provar esses invocados pressupostos do direito à isenção, como seja o de ter feito a entrega dessas mercadorias nesses outros Estados membros, a um outro sujeito passivo de imposto e como tal aí registado para esse efeito e que tenha utilizado o respectivo número de identificação para efectuar essas aquisições.
Mas já vem colocar em causa, as correspondentes liquidações relativas às transmissões de bens em que veio provar que os adquirentes desses bens à data das mesmas se encontravam registados para esse efeito nesses Estados membros – destinatários Madrid Expresso Trading, SL, C.... GmBH e D... – pugnando que nesta parte as liquidações deveriam ter sido anuladas.
Nesta parte, a sentença recorrida, fundamentou e bem ainda que apenas em parte, que esteando-se estas liquidações numa dupla ordem de razões para proceder a estas liquidações – cfr. matéria da alínea B. do probatório e onde procede à transcrição do relatório do exame à escrita e fls 53, 110 e 114 (estas últimas duas, do respectivo PA apenso) do mesmo relatório do exame à escrita, ainda que tal apenas tenha sucedido com os destinatários Urbermorgen e José Manuel, como aliás, igualmente, bem se pronuncia o despacho que indeferiu a reclamação graciosa – cfr. matéria da alínea f) do probatório e que o transcreve .... o cliente alemão da reclamante (C... Vet. GmbH, com o número de identificação fiscal DE 162329295, apenas cessou a sua actividade em 11-01-2002, em vez de 01-0101997, como incorrectamente consta do referido Relatório, por conseguinte, depois do ano de 2000 objecto dos autos. No entanto e de conformidade com fls. 110 e 114 do Relatório, a reclamante não possui em sua posse quaisquer CMR comprovativos da saída dos bens do território nacional, que é um dos condicionalismos necessários para as transacções intracomunitárias serem consideradas isentas nos termos do artº 14º do RITI, pelo que a liquidação de IUVA se mostra correcta (...)
Também com referência à correcção de € 416.307,87 relativa a “Adquirentes com NIF cessado durante o ano de 2000”, tem-se que a fls. 238 dos autos, se encontra documento passado pela Agência Tributária – Delegation de Pontevedra Administration de Tui, informando que D..., com número de identificação fiscal nº X2501340K, relativamente ao qual foi liquidado IVA no valor de € 96.196,47, e que é um cidadão de nacionalidade portuguesa quer se foi registar em Espanha, cessou a sua actividade em 31-12-2000, em vez de 20-03-2000, como incorrectamente consta do referido Relatório, por conseguinte, no termo do ano de 2000, objecto dos autos. No entanto, conforme fls. 55 do Relatório, a reclamante não possui em sua posse quaisquer comprovativos da saída dos bens do território nacional, que é, como já foi referido, um dos condicionalismos necessários para efeito da isenção prevista nos termos do art. 14º do RITI, pelo que a liquidação de IVA efectuada também se mostra correcta (...) – pelo que quanto a estes, esteando-se a fundamentação da liquidação em dois distintos suportes capazes de, cada um deles, de per si, sustentar tal liquidação, infirmado que foi o primeiro deles, relativo à inexistência de n.º de identificação válido, continua a liquidação a sustentar-se só no segundo, ou seja, que não se mostra provado que tais mercadorias tenham saído do território nacional e tenham sido entregues do respectivo destinatário no outro Estado membro, pelo que nesta parte a liquidação adicional de IVA não padece dos invocados vícios e tem de se manter.
O que igualmente acontece, com a liquidação relativa ao destinatário Madrid Expresso, que ainda que tenha sido apresentado um novo n.º de identificação fiscal em Espanha, o mesmo veio a revelar-se, igualmente, não válido – cfr. matéria da alínea b) do probatório, no seu ponto 3.2.1.1.1. – desta forma não tendo sido infirmado o único fundamento em que se esteava – falta de número de identificação válido do destinatário no respectivo País onde se encontrava registado para efeitos de IVA – contrariamente ao invocado pelo M. Juiz do Tribunal “a quo”, que igualmente fez reportar a situação deste adquirente como as dos dois outros destinatários supra referenciados e que por isso, aqui, se não acompanha, desta forma improcedendo o recurso no que a estes três destinatários e respectivos montantes de liquidação diz respeito.
Na restante matéria das suas conclusões das alegações do recurso, continua a ora recorrente a insurgir-se com a sentença recorrida, por esta dado cobertura à fundamentação da AT em que exigia que os documentos comprovativos das transmissões intracomunitárias de bens teriam de ser os por aquela invocados, o que não encontra apoio na lei, uma vez que não existe nenhuma imposição legal de qualquer regra de tipicidade dos meios de prova da saída dos bens para efeitos de tal isenção, por banda da ora recorrente.
Se esta última afirmação não pode deixar de ser verdadeira – que não existe meio legal de prova tarifado para provar tal saída dos bens – a sua anterior, já não corresponde à realidade, como dos autos se pode colher, desde logo do respectivo relatório do exame à escrita.
E pronuncia-se a AT, quanto a tais provas, nos seguintes termos (cfr. suas fls 13 e segs do mesmo):
“Recorre-se aos meios gerais de prova, nomeadamente através das seguintes possibilidades alternativas:
Os documentos comprovativos do transporte, os quais, consoante mesmo seja rodoviário, aéreo ou marítimo, poderão ser, respectivamente, a declaração de expedição (CMR), a carta de porte (Dairway bile AWB) ou o reconhecimento de entrega (Bill of landing – B/L);
A declaração no Estado membro de destino dos bens, por parte do adquirente, de aí ter sido efectuado a correspondente aquisição intracomunitária.
Todos os documentos mencionados são assim considerados válidos para atestar aquelas isenções, uma vez que se tratam de documentos idóneos e com todos os elementos necessários à identificação das operações.”.
Em suma, nenhuma prova tarifada, específica, foi exigida para documentar tais operações, não tendo sido pela sua ausência que tais isenções não foram aceites pela AT e que, assim, as desconsideraram e procederem às respectivas liquidações adicionais de IVA.
Antes não foram aceites as invocadas transacções intracomunitárias de bens no que aos destinatários D..., E...SPA, F... SA, G... e G..., por esta falta de prova do destino das mercadorias para o respectivo adquirente nesse outro Estado membro, sendo que quanto àqueles dois primeiros, o foi, como consta do respectivo relatório...
3.2.1.1.3· Adquirentes com número de identificação fiscal válido mas sem documentos comprovativos da saída dos bens do território nacional
Relativamente às transmissões cujos adquirentes se encontravam validamente inscritos num regime de tributação das aquisições intracomunitárias de bens noutro Estado-membro, foi verificado o outro requisito cumulativamente exigido para que a isenção do IVA nas transmissões intracomunitárias seja permitida. Assim, nestes termos foi a A...notificada a fim de apresentar os respectivos meios de prova comprovativos da saída dos bens do território nacional, com destino a outro Estado-membro. Para aquelas aquisições relativamente às quais não foram apresentados os respectivos comprovativos, conforme mapa que se junta em Anexo VII/, fls. 1, procedeu-se ao apuramento do IVA que deveria ter sido liquidado (...)
Incluem-se neste ponto as transmissões efectuadas pelos clientes que embora ainda não cessados, não deram cumprimentos aos requisitos cumulativamente exigidos para as isentar da liquidação do IVA. Assim, relativamente aos clientes "D...", "R..." e "P...- Distribuidora de Produtos Alimentares Lda", no que respeita às aquisições efectuadas em data anterior à cessação, verificou-se não existirem na posse da A...quaisquer CMR comprovativos da saída dos bens do território nacional.
Nestes termos, dado que o sujeito passivo não apresentou os meios de prova necessários para comprovar a saída dos bens do território nacional com destino a outro Estado-membro, não poderão as aquisições efectuadas por este cliente serem isentas de IVA nos termos da alínea a) do artº 14° do RITI, devendo por esse facto, e para efeitos de tratamento em sede de IVA, ser consideradas como operações transmissões internas, por consequência sujeitas a imposto.
...
3.2.1.1.4 - Adquirentes com número de identificação fiscal válido mas com documentos comprovativos da saída dos bens do território nacional inválidos
Incluem-se neste ponto do Projecto de Correcções, as aquisições efectuadas por sujeitos passivos correctamente identificados, mas cujos documentos justificativos da saída das mercadorias enfermam de irregularidades, nomeadamente CMR não numerados, não datados, não carimbados pelo vendedor e/ou pelo transportador, insuficiente identificação dos bens transportados, destinatários e/ou transportadores incorrectamente identificados, conforme documentos juntos em Anexo IX.
Tratam-se de situações em que se verificou a intervenção de um terceiro como transportador, e atendendo a que se está perante transportes internacionais por via rodoviária, regulados pela Convenção relativa ao Contrato de Transporte Internacional de Mercadorias por Estrada, uma das formas de validar as transacções que lhe estão subjacentes são as Declarações de Expedição Internacional, vulgarmente designadas por CMR, que nos termos da Convenção, devem ser emitidas e devidamente preenchidas e carimbadas pelos três intervenientes.
Para as que se entendeu que se encontravam insuficientemente preenchidas, não comprovando a saída inequívoca dos bens do território nacional, procedeu-se à liquidação do IVA, por não ter sido dado cumprimento correctamente a um dos requisitos que permitiam a sua isenção, como prevê a alínea a) do artº 14° do RITI, conforme mapas de apuramento do imposto em falta juntos de fls. 48 a 54, do mesmo anexo.
Relativamente aos clientes que efectuaram as transmissões relacionadas no Anexo IX, justificam-se os motivos porque alguns documentos apresentados não foram aceites como meio de prova válido, assim:
A. S... Servizi logistici, SPA
Trata-se de uma empresa residente em Itália, e pertencente ao Grupo S.... Foram efectuadas com alguma regularidade vendas (sempre batatas Pringles), cujo destino seria Itália, mas para as quais não existia qualquer meio de prova justificativo da sua saída do território nacional. Notificada para apresentar os meios de prova, a A..., apresentou um rol de CMRs, tendo-se verificado relativamente a alguns deles, juntos em Anexo IX, fls. 2 a 18, que além de não identificarem inequivocamente as facturas nem as respectivas mercadorias, enfermavam de grandes incoerências. Assim, relativamente à factura n° 3182271 de 30/06, constam 3.630 embalagens de 12 caixas cada, tendo a A...indicado como documento de transporte a Declaração de Expedição Internacional n° 197789 de 29/06, que indica 66 paletes, fls.3 e 4 do mesmo anexo. Através dos CMRs apresentados para outras facturas emitidas à S..., verificou-se que 66 paletes transportam aproximadamente 7.260 embalagens, por esta incoerência afigura-se não ser aquele o CMR que transportou as 3.630 embalagens. Situação idêntica, de incoerência entre as quantidades facturadas e o nº de paletes constantes no CMR, se verificou para a factura nº 21245589 de 01/09 (CMR nº 249448 de 26/09), ao que ainda foi anexada uma nota de débito emitida em nome da S..., relativo ao transporte de "Pringles", a qual, no entanto, não comprova o transporte desta mercadoria, pois para além da S... ao longo do ano só adquirir este tipo de bens, não é feita qualquer referência que associe estes dois documentos, fls. 5 a 8 do mesmo anexo. Quanto ao CMR nº 251633 datado de 27-07-2000, que respeita ao transporte de 33 paletes de Pringles, foi associada a factura n° 26213983 de 31-07-2000 e a factura nº 14270369 de 26-09-2000 (fls. 9 a 12). Perante estes factos, verifica-se uma incoerência entre o nº de paletes (33) e as quantidades constantes nas duas facturas (3.630+3.630), afigurando-se respeitar o mencionado CMR apenas à factura de Julho (apesar da mercadoria ter sido enviada antes de ser facturada), pois quanto à factura emitida em Setembro, existe um anómalo desfazamento entre o envio dos bens e a emissão da respectiva factura, considerando-se ter sido a sua indicação um lapso da A.... Relativamente a este transporte foi igualmente junto nota de débito emitida em nome da S..., que por não a relacionar com os bens constantes das facturas, não se considera como meio de prova. Por último, relativamente à factura nº 3284152 de 10/10 (3.300 emb.), foi apresentado o CMR nº 324437 de 02110 (62 paletes). Assim, foi apresentado um CMR e uma nota de débito emitida à S... pelo transporte de "Pringles", contudo, verifica-se para além da incoerência entre as quantidades facturadas e o n° de paletes, que entre os três documentos não existe nenhuma referência que os associe, pelo que não se consideram aceites como meios de prova (fls. 13 a 18 do Anexo IX).
Face ao exposto facilmente se comprova que os CMRs apresentados, pelas incoerências registadas, não fazem prova da saída dos bens do território nacional, pelo que uma das condições constantes do art° 14° do RITI, para isentar a operação de IVA não se verifica. Desta forma, a operação encontra-se sujeita a IVA, tendo-se apurado imposto em falta no montante de € 9.779,81 (esc.1.960.675), conforme Anexo IX, fls. 2., e os restantes três, como consta no Anexo VIII do citado relatório do exame escrita (cópias a fls 145 a 256 dos autos), nuns casos por falta de documentos de saída dos bens ou por não reunirem todos os requisitos legais de que depende a sua validade, tendo sempre subjacente que, por outra forma, também não foi infirmada a fundamentação do relatório efectuado à mesma escrita e que apontavam que tais bens não teriam saído do território nacional e sido entregues aos respectivos destinatários, e nem a recorrente, mesmo em sede de impugnação judicial, veio demonstrar essa saída e consequente entrega nesses destinatários, sujeitos passivos de imposto como tal registados nesses outros Estados membro e abrangidos por um regime de tributação das aquisições intracomunitárias de bens, tendo apenas vindo juntar alguns documentos que o não atestam, aliás, também a mesma nem veio colocar em causa de forma válida, a matéria de facto fixada no probatório da sentença recorrida (nos termos do disposto no art.º 690.º-A do CPC, redacção então vigente e a aplicável), que nada fixou como provado nesta matéria, desta forma lhe falecendo um dos requisitos legais para que pudesse ter direito à invocada isenção do imposto, pelo que a sentença que também assim decidiu não pode deixar de ser confirmada, ainda que em parte, com diferente fundamentação, como acima se frisou.
Improcede assim, toda a matéria das conclusões das alegações do recurso, sendo de lhe negar provimento e de confirmar a sentença recorrida (desta forma ficando prejudicados no seu conhecimento os restantes fundamentos do recurso, na medida em que se fundavam na procedência do recurso e na anulação das liquidações – anulação dos juros compensatórios e juros indemnizatórios – dos quais se não conhecem).
C. DECISÃO.
Nestes termos, acorda-se, em negar provimento ao recurso e em confirmar a decisão recorrida.
Custas pela recorrente.
Lisboa,07/06/2011
EUGÉNIO SEQUEIRA
ANÍBAL FERRAZ
LUCAS MARTINS |
