Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	977/14.9BELLE

Secção:	CT


Data do Acordão:	12/07/2021

Relator:	LUÍSA SOARES

Descritores:	CADUCIDADE DO DIREITO DE ACÇÃO

Sumário:	O art. 70º, nº 1 do CPPT consagra que a reclamação graciosa pode ser deduzida com os mesmos fundamentos previstos para a impugnação judicial e será apresentada no prazo de 120 dias contados a partir dos factos previstos no n.º 1 do artigo 102.º do mesmo Código.


Votação:	Unanimidade




Aditamento:

Decisão Texto Integral:

ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA 2ª SUBSECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL

I – RELATÓRIO

Vem L. T. S. interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé em relação à impugnação judicial deduzida contra o indeferimento da reclamação graciosa relativa a IRS do ano de 2008 no valor de € 102.833,94, que julgou verificada a excepção de caducidade do direito de acção e em consequência absolveu a Fazenda Pública do pedido.

A Recorrente, nas suas alegações, formulou conclusões nos seguintes termos:

“42. CONCLUSÕES:
43. 1- O artigo 70º do CPPT dispõe que: A reclamação graciosa pode ser deduzida com os mesmos fundamentos previstos para a impugnação judicial e será apresentada no prazo de 120 dias contados a partir dos factos previstos no n.° 1 do artigo 102°.
44. Dispõe o artigo 102° n° 3 do Código de Processo e Procedimento Administrativo que “Se o fundamento for a nulidade, a impugnação pode ser deduzida a todo o tempo”.
45. Pelas disposições conjugadas dos artigos 70° e 102°, n°3, a reclamação graciosa com fundamento na nulidade das liquidações pode ser deduzida a todo o tempo.
46. O recorrente sustenta pois, ser tempestiva a reclamação graciosa que apresentou uma vez que foi deduzida com fundamento na nulidade das liquidações, enquadrando-se tal situação na previsão dos arts. 70° e 102°, n° 3 do Código de Procedimento e Processo Tributário os quais determinam a possibilidade de reclamar graciosamente a todo o tempo desde que a reclamação seja deduzida com fundamento na nulidade dos atos reclamados.
47. Os vícios dos atos tributários reclamados geram a sua nulidade, como o apelante bem alegou.
48. Tendo este alegado tempestivamente não ter sido notificado do ato de liquidação do imposto reclamado, até à presente data, irregularidade essa que é geradora de nulidade da liquidação.
49. No caso sub judice, não tendo havido notificação da liquidação do imposto ao contribuinte no prazo de 4 anos, verifica-se pois, que existe caducidade do direito de liquidação, o que aqui se invoca para todos os efeitos.
50. A impugnação apresentada é tempestiva com fundamento na nulidade absoluta do procedimento, por ofender direitos e princípios jurídicos fundamentais, como abundantemente se prova foi junta aos autos e conforme constitui doutrina e jurisprudência firmes;
51. É nulo o procedimento, por inexistência de notificação dos actos que se pretendiam dar a conhecer, desrespeito de prazos legais para realizar as formalidades exigidas por lei e, ainda, por absoluta ausência do cumprimento de formalidades legais já que o apelante nunca foi notificado para exercer o direito de audição prévia, como era seu direito e, porque os atos nunca foram fundamentados.
52. Padece, ainda, o procedimento, de nulidade por violação do dever notificar os fundamentos dos atos, para os devidos efeitos; A douta sentença recorrida padece do vício de violação de lei imperativa, erro sobre os pressupostos de facto e erro sobre o direito aplicável, por ser manifesta a nulidade absoluta dos atos de liquidação do IRS e de notificação dos seus fundamentos, por violação de lei e ofensa a princípios jurídicos fundamentais;
53. Violou a douta sentença, entre outras, as normas dos art°s 36°, n° 2, 102°, n° 3, 190° do CPPT, do art° 60°, n° 1, alínea a) da LGT, e do art° 268° da Constituição da República Portuguesa.
54. Ocorreu também violação das normas de incidência tributária, nomeadamente do artigo 10° do CIRS e o n°4, e o artigo 51° da mesma disposição legal.
55. A sentença recorrida não se pronunciou acerca da falta de fundamentação dos actos tributários, o que constitui nulidade da sentença, ao abrigo do disposto e permitido pelo artigo 615 n°1 al) d) do CPC.
Termos em que o presente recurso deve ser julgado provado e procedente e, em consequência, deve
a) - Considerar-se oportuna a reclamação graciosa deduzida e, consequentemente.
b) - Ordenar-se a revogação da sentença recorrida, e determinar-se a sua apreciação de fundo em todos os seus aspetos, incluindo o da alegada caducidade do poder de tributar, com todas as legais consequências, como é de elementar JUSTIÇA”.

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A Recorrida não contra-alegou.

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O Exmo. Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.

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Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, vêm os autos à conferência para decisão.

II – DO OBJECTO DO RECURSO

O objecto do recurso é delimitado pelas conclusões das respectivas alegações (cfr. artigo 635°, n.° 4 e artigo 639°, n.°s 1 e 2, do Código de Processo Civil), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente.

Assim, delimitado o objecto do recurso pelas conclusões das alegações da Recorrente, a questão controvertida consiste em aferir se a sentença padece de:
i) Nulidade por omissão de pronúncia quanto à falta de fundamentação dos actos tributários.
ii) Erro de julgamento ao ter considerado procedente a excepção de caducidade do direito de acção.

III – FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

“Para apreciação desta exceção, desde já se julgam provados, pela documentação
junta aos autos, os seguintes factos:

A) Em 19/12/2003, a Impugnante celebrou escritura de compra e venda através da
qual adquiriu pelo preço de €92.000 o prédio urbano sito em F., A. e V. P., freguesia de B., concelho de V. B., inscrito na matriz sob o artigo 2.. (cfr. fls. 22 a 24 do processo de reclamação graciosa);

B) Em 13/08/2008, ao Impugnante celebrou escritura de compra e venda através da qual venderam pelo preço de €628.910, o prédio urbano designado por lote 1..
freguesia de B., concelho de V. B. inscrito na matriz sob o artigo 4.., com o VPT de €404.936,25 (cfr. fls. 26 a 29 do processo de reclamação graciosa);

C) Em 25/11/2010 foi enviado ao Impugnante, ofício nº 0000942 a solicitar a entrega da declaração Mod. 3 que foi recebido em 29/11/2010 (cfr. fls. 48 a 53 do processo de reclamação graciosa);

D) Em 11/01/2011 foi emitida a liquidação nº 220115000002337 no valor de €102.833,94 com data limite de pagamento em 16/02/2011 (cfr. fls. 146 do processo de reclamação graciosa);

E) A liquidação foi enviada para a morada P. F., Lote .., B. – V. B., que se encontrava, registada no cadastro dos contribuintes como domicílio fiscal do Impugnante (cfr. fls. 146 a 154 do processo de reclamação graciosa e 13 do p.a.);

F) Em 22/03/2011, foi instaurado o processo de execução nº 1147201101001507 contra o Impugnante tendo sido citado em 23/09/2013 (cfr. fls. 67, 68, 81 do processo de reclamação graciosa);

G) O Impugnante apresentou, em 30/09/2014, reclamação graciosa que foi indeferida por despacho proferido em 16/10/2014, pelo Diretor de Finanças de Faro (cfr. fls. 5 e 89 do processo de reclamação graciosa);

H) Em 14/10/2014 o Impugnante foi notificado, por intermédio da sua Ilustre Advogada, do despacho referido na alínea precedente constante do ofício nº 18362 de 16/10/2014 (cfr. fls. 94 a 96 do processo de reclamação graciosa);

I) Em 11/12/2014 o Impugnante intentou a presente impugnação (cfr. fls. 2 dos autos);”.

IV – FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

Nos presentes autos o Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé julgou verificada a excepção de caducidade do direito de acção com o seguinte discurso fundamentador:
“Resulta do probatório que a liquidação impugnada, que tinha como data de limite de pagamento o dia 16/02/2011, foi objeto de reclamação graciosa em 30/09/2014 que veio a ser indeferida por se verificar a intempestividade da mesma.
O Impugnante foi citado para a execução, no dia 23/09/2013, tendo apresentado, passado quase um ano, a reclamação graciosa, que se mostrava intempestiva, atento o art. 70º do CPPT e art. 140º nº 4 al. a) do CIRS.
Ora, aquando da citação do processo de execução, o Impugnante tinha ao seu dispor o meio processual oposição, onde poderia também invocar a falta de notificação no prazo de caducidade.
Optou por apresentar reclamação graciosa.
O Impugnante, perante o ato de indeferimento da reclamação graciosa teve a oportunidade de apresentar ação administrativa especial para impugnar diretamente este ato, por não concordar com o mesmo, ou seja, com o despacho liminar de intempestividade da mesma – 76º nº 2 e 97º nº 2 do CPPT. Ao invés, decidiu intentar a presente impugnação judicial, com fundamento na ilegalidade da liquidação, por erro sobre os pressupostos de facto e ainda, falta de notificação e nulidade da citação.
Acontece que, a partir do momento em que, o Impugnante ultrapassa o prazo para apresentar impugnação judicial com fundamento na ilegalidade da liquidação ou apresentar reclamação graciosa, como aconteceu nos autos, aquele fundamento não pode ser agora apreciado por se verificar a caducidade do direito de impugnar tal ato.
O Impugnante não veio impugnar o ato de rejeição liminar da reclamação graciosa (o que poderia ainda originar uma eventual convolação em AAE) mas sim, o ato de liquidação com fundamento na sua ilegalidade, por erro sobre os pressupostos de facto, e para isso, já foram ultrapassados todos os prazos.
O Impugnante tinha ao seu dispor, aquando da citação, de usar o meio processual oposição à execução e não reclamação graciosa. Não obstante tal possibilidade, tendo demorado um ano a reagir à citação, todos os prazos para o efeito também estavam ultrapassados.
Assim sendo, procede o alegado pela Fazenda Pública a este propósito”.

Contra o assim decidido veio a Recorrente invocar nulidade da sentença por falta de pronúncia quanto à falta de fundamentação dos actos tributários bem como erro de julgamento ao ter considerado julgado procedente a excepção de caducidade do direito de acção.

Tomando em consideração as conclusões do presente recurso importa desde já decidir da alegada nulidade da sentença recorrida por omissão de pronúncia.

Nos termos do artigo 615.º, n.º 1, alínea d) do CPC, aplicável ex vi alínea e) do artigo 2º do CPPT, é nula a decisão quando o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento.

Será nula a sentença por omissão de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar, pelo que importa analisar se, no caso concreto ocorreu a alegada omissão quanto à falta de fundamentação dos actos tributários.

O Tribunal a quo julgou verificada a caducidade do direito de acção, e, consequentemente não conheceu do mérito da acção, designadamente da falta de fundamentação dos actos tributários.

Como tem sido entendido pela jurisprudência dos tribunais superiores, ocorrendo a caducidade do direito de acção fica prejudicado o conhecimento dos fundamentos invocados.

Na verdade, como se afirma no Acórdão do TCA Sul de 31/01/2006 – rec. 00945/05
“I)- O prazo fixado para a dedução da acção, porque aparece como extintivo do respectivo direito (subjectivo) potestativo de pedir judicialmente o reconhecimento de um certo direito, é um prazo de caducidade.
II)- E a caducidade do direito de acção é de conhecimento oficioso, porque estabelecida em matéria (prazos para o exercício do direito de sindicar judicialmente a legalidade do acto tributário) que se encontra excluída da disponibilidade das partes (art. 333° do CC) e determina o indeferimento liminar da petição. É, pois, um pressuposto processual negativo, em rigor, uma excepção peremptória que, nos termos dos artºs 493º nº 3 e 495º do CPC, consistindo na ocorrência de factos que impedem o efeito jurídico dos factos articulados pelo autor, o não conhecimento de meritis pela existência de obstáculos que o impeçam na disponibilidade do recorrente, importa a absolvição oficiosa do pedido.
III)- A apreciação da questão de fundo fica, pois, prejudicada pela verificação daquela excepção peremptória, pelo que não existe a pretendida omissão de pronúncia e improcedem as demais conclusões das alegações.”. (sublinhado nosso)

Destarte conclui-se que não ocorre qualquer nulidade da sentença por omissão de pronúncia por parte do tribunal a quo, improcedendo tal fundamento.

Vejamos agora se, como defende a Recorrente, ocorreu erro de julgamento, tendo o tribunal a quo violado os artigos 36º, nº 2, 102º, nº 3, 190º do CPPT, do art. 60º, nº 1, alínea a) da LGT e do art. 268º da CRP.

Defende a Recorrente que a reclamação graciosa poderia ser deduzida a todo o tempo atendendo que o fundamento invocado era a nulidade. Mas sem razão, como veremos de seguida.

Na petição inicial de reclamação graciosa foram invocados os seguintes fundamentos:
- caducidade do direito à liquidação;
- falta de fundamentação do acto de liquidação;
- falta de notificação do acto de liquidação;
- falta de audiência prévia;
- inexistência parcial do acto tributário

Importa aferir se os fundamentos invocados e supra elencados são geradores de nulidade ou de anulabilidade.

Em regra os vícios dos actos administrativos e tributários implicam a sua mera anulabilidade, só ocorrendo a nulidade quando se verifique a falta de qualquer dos elementos essenciais do acto, quando a lei expressamente o determine ou quando se verifiquem as circunstâncias referidas nas diversas alíneas do nº 2 do art. 133º do CPA (actual artigo 161º), designadamente quando ocorra ofensa do conteúdo essencial de um direito fundamental.

Como o Supremo Tribunal Administrativo tem vindo a afirmar de forma unânime e reiterada, por regra os vícios dos actos tributários são fundamento da sua anulabilidade, só implicando a sua nulidade quando se verifique a falta de qualquer dos elementos essenciais do acto ou quando houver lei que expressamente preveja esta forma de invalidade (arts. 133.º e 135.º do CPA, a que actualmente correspondem os arts. 161.º e 163.º), neste sentido, entre outros, os Acordãos do Supremo Tribunal Administrativo de 18 de Junho de 2014, proferido no processo n.º 417/14, de 10 de Setembro de 2014, proferido no processo n.º 1681/13 e de 5 de Novembro de 2014, proferido no processo n.º 371/13.

Também MÁRIO DE AROSO DE ALMEIDA e CARLOS ALBERTO FERNANDES CADILHA, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, volume I, pág. 247, afirmam que : “a nulidade constitui o regime de excepção, ao passo que a anulabilidade é o regime regra. É o que se depreende do disposto no artigo 135.º do CPA, segundo o qual são anuláveis os actos administrativos praticados com ofensa dos princípios ou normas jurídicas aplicáveis para cuja violação se não preveja outra sanção”.

É certo que do art. 133.º (actualmente, art. 161.º), n.ºs 1 e 2, alínea d), do CPA, resulta que são nulos os actos a que falte qualquer dos elementos essenciais ou para os quais a lei comine expressamente essa forma de invalidade, nomeadamente os actos que ofendam o conteúdo essencial de um direito fundamental. Porém, como a jurisprudência tem vindo a afirmar, esses actos hão-de ser aqueles que contendem com os direitos, liberdades e garantias dos cidadãos e não aqueles que contendem com o princípio da legalidade, como sucede no caso dos presentes autos.

Na verdade dos fundamentos invocados na reclamação graciosa e acima elencados, nenhum dos vícios apontados é, no caso em apreço, gerador de nulidade, mas sim de anulabilidade do acto tributário.

Na verdade a caducidade do direito à liquidação, a falta de fundamentação do acto de liquidação, a falta de notificação do acto de liquidação, a falta de audiência prévia bem como a inexistência parcial do acto tributário constituem ilegalidades geradoras de anulabilidade.

Nesse sentido destacamos entre outros, o Acórdão do STA de 26/09/2012 – proc. 0251/12), ao mencionar que “I– A falta de notificação do acto de liquidação antes de decorrido o prazo de caducidade constitui fundamento de oposição à execução fiscal enquadrável na alínea e) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT.
II – A caducidade do direito à liquidação, tanto do imposto como dos juros compensatórios, constitui um vício gerador de ilegalidade do acto, na medida em que consubstancia a prática de acto tributário ferido de vício de violação de lei.
III – Esse vício gera mera anulabilidade e não a nulidade do acto, pelo que não é de conhecimento oficioso, devendo, antes, ser invocada pelo contribuinte

Bem como o Ac. STA de 31/05/2017 - proc. 0975/16. “I - Os vícios do acto impugnado constituem, em regra, fundamento da sua anulabilidade, só implicando a sua nulidade quando se verifique a falta de qualquer dos elementos essenciais do acto ou quando houver lei que expressamente preveja essa forma de invalidade, nos termos do disposto nos arts. 133º, nº 1, e 135º do CPA;
II - A errónea qualificação e quantificação da matéria colectável consubstanciada na inexistência de rendimento no exercício de 2002 não acarreta a nulidade nos termos dos mencionados preceitos.
III - A falta de audição do interessado em procedimento administrativo não sancionatório, não implica nulidade, podendo apenas gerar mera anulabilidade da respectiva decisão, por não estar em causa a ofensa ao conteúdo essencial de um direito fundamental, mas apenas ao princípio da legalidade tributária.
IV - Deste modo, a impugnação judicial do referido acto tributário terá de ser deduzida no prazo referido no artº 102º, nº 2 do CPPT, e não a todo o tempo, tal como a lei prevê para o caso da nulidade do acto.” .

Destarte de conclui que, todos os fundamentos invocados na reclamação graciosa não são geradores de nulidade, mas sim de anulabilidade, pelo que a reclamação graciosa não poderia ser apresentada a todo o tempo, tal como a lei prevê para o caso da nulidade do acto impugnado e como defende a Recorrrente.

O art. 70º, nº 1 do CPPT consagra que a reclamação graciosa pode ser deduzida com os mesmos fundamentos previstos para a impugnação judicial e será apresentada no prazo de 120 dias contados a partir dos factos previstos no n.º 1 do artigo 102.º do mesmo Código.

No caso em apreço resultou provado que a data limite de pagamento do imposto ocorreu em 16/10/2011 e a reclamação graciosa foi apresentada em 30/09/2014 (cfr. alíneas D) e G) do probatório) pelo que, nos termos conjugados do nº1 do art. 70º com a alínea a) do nº 1 do art. 120º, ambos do CPPT, resulta evidente que a reclamação graciosa é intempestiva.

Assim sendo, verifica-se a caducidade do direito de acção pelo que a sentença proferida não padece de erro de julgamento, não tendo violado nenhuma das disposições legais invocadas pela Recorrente.

Destarte conclui-se ser de negar provimento ao recurso e confirmar a sentença.

V- DECISÃO

Por todo o exposto, acordam em conferência os juízes da 2ª Subsecção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Custas a cargo da Recorrente.

Lisboa, 7 de Dezembro de 2021
Luisa Soares
Vital Lopes
Susana Barreto