O Recorrente, apresenta as suas alegações de recurso nas quais formula as conclusões que infra se reproduzem:

“1. A Sociedade C., Lda. foi declarada insolvente em 04.03.2009.

2. Não são admitidas nas normas de incidência tributária presunções inilidíveis, artigo 73.° da Lei Geral Tributária, pelo que o legislador criou o procedimento previsto no artigo 139°. do CIRC para prova do preço efectivamente praticado na venda dos bens imóveis.

3. A Administração Tributária notificou o Administrador da Insolvência em Novembro de 2010 do Projecto de Correcções do Relatório de Inspecção relativo ao IRC de 2006, efectuadas ao lucro tributável, nos termos do artigo 58°-A do CIRC, decorrente exclusivamente da alienação de imóveis realizada pela sociedade, agora insolvente, por valores inferiores aos seus valores patrimoniais tributários.

4. A correcção proposta pela Administração Tributária foi de 18.038.260,14 Euros.

5. A Direcção Geral dos Impostos notificou o Administrador da Insolvência da demonstração de liquidação de IRC do ano de exercício de 2006, no valor de 5.313.2228,08 Euros, e consta do teor daquela notificação, que: “Poderá reclamar ou impugnar nos termos e prazos estabelecidos nos artigos 137.º do CIRC e 70.º e 102.º do CPPT.

6. Nos termos do n°. 7 do artigo 139° do CIRC, “a impugnação judicial da liquidação do imposto que resultar de correcções efectuadas (...) depende de prévia apresentação do pedido previsto no nº 3 (...)” do artigo 139° - pedido este, consistente num procedimento instaurado mediante requerimento para prova de que o preço efectivamente praticado nas transmissões foi inferior ao valor patrimonial tributário.

7. O procedimento previsto no artigo 139° do CIRC é condição prévia da apresentação da impugnação da liquidação de IRC.

8. O pedido do procedimento do artigo 139°. do CIRC foi indeferido pela Direcção de Finanças de Setúbal, em 11.04.2011, o qual é omisso quanto aos meios de defesa.

9. Poderá vir a suscitar-se a questão de poder ser considerada uma dívida da massa insolvente, face à sua constituição à data da liquidação, que “ultrapassaria” as dívidas dos demais credores reclamantes da insolvência, o que beneficiaria um credor específico em relação ao restantes: a Administração Tributária.

10. Sendo Administrador da Insolvência, tem devido aquela qualidade, o direito de apresentar o pedido nos termos do artigo 139.°do CIRC, devendo o prazo referido no n°. 3 daquele artigo ser contado a partir da data em que a Administração Tributária o notifica para exercer os direitos de defesa da liquidação de IRC de 2006.

11. E tanto assim é, que o procedimento previsto no n°. 3 do artigo 139° do CIRC rege-se pelo disposto nos artigos 91° e 92° da Lei Geral Tributária.

12. Análogo ao caso em apreço, em sede de oposição à execução, por reversão, o executado por reversão pode socorrer-se do procedimento de revisão da matéria colectável previsto no artigo 91 °. e seguintes da LGT, situação que há alguns anos, não era admitida.

13. No sentido de que este procedimento é admitido pelo revertido, quando da determinação indirecta da matéria colectável, convocamos o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, proferido no Processo n°. 0964/11, de 19 de Abril de 2012, de que foi Relator, o Exmo. Conselheiro Dr. Lino Ribeiro, com o seguinte sumário:

I — A revisão administrativa da matéria colectável é o preliminar indispensável da impugnação judicial da liquidação com fundamento na errónea quantificação da matéria colectável e/ou na não verificação dos pressupostos de determinação indirecta da matéria colectável.

II — Se o pedido de revisão for formulado pelo responsável subsidiário, a liquidação não produz efeitos relativamente aos revertidos enquanto não houver decisão sobre o pedido de revisão.

III - O facto de na pendência da impugnação judicial ter sido proferida decisão de indeferimento do pedido de revisão administrativa da matéria colectável, por ilegitimidade do revertido, nenhuma influência tem na validade e eficácia da liquidação objecto de impugnação, enquanto tal decisão não for impugnada e anulada através da acção administrativa especial.

14. A ser de forma contrária a Direcção Geral dos Impostos impede que o Administrador da Insolvência possa defender a sociedade insolvente, violando os princípios do procedimento tributário da legalidade, da igualdade, da justiça no respeito pelas garantias dos contribuintes e demais obrigados tributários previstos no artigo 55°. da LGT. 

15. Aliás, reitera-se, não são admitidas nas normas de incidência tributária presunções inilidíveis nos termos do artigo 73° da LGT, pelo que o recorrente ao ser notificado para impugnar deve poder, porque é condição, requerer o procedimento previsto no artigo 139°. do CIRC para prova do preço efectivamente praticado nas transmissões dos bens imóveis objecto do relatório de inspecção.

16. Na mesma forma que a lei admite, quando da citação do revertido, que este se possa socorrer do procedimento previsto nos artigos 91° e seguintes da LGT, deverá o Administrador da Insolvência, quando notificado para impugnar uma liquidação de IRC resultante de correcções ao lucro tributável nos termos do artigo 58°. - A do CIRC, poder socorrer-se do procedimento previsto no artigo 139°. do CIRC, e apenas assim se fará a costumada Justiça.”

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:

“Com base nos documentos juntos aos autos e na posição assumida pelas partes, consideram-se provados os seguintes factos:

1. Em 4/3/2009, no Tribunal de Comércio de Lisboa, 1.º Juízo, foi proferida sentença de declaração de insolvência da Sociedade C. –S., na qual foi nomeado Administrador de Insolvência R. M.l G. M. (cf. publicação em D.R., 2.ª série, n.º 67, de 6/4/2009 constante a fls. 23 dos autos).

2. Em 30/11/2010, o Administrador de Insolvência R. M. G. M., apresentou na Direção do Serviço de Finanças de Setúbal, o requerimento constante de fls. 24 e fls. 25 dos autos, no qual exerce o direito de audição prévia ao projeto do relatório de inspeção, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido, do qual consta o seguinte:

“(…)
R. M. G. G. M., na qualidade de Administrador da Insolvência da sociedade C. – S., LDA., pessoa colectiva número 501 .., declarada insolvente por sentença proferida pelo Tribunal do Comércio de Lisboa, com domicílio profissional na Avenida .. O., n°. .., ..º. Direito, 2..-3.. S., notificado para exercer o direito de audição, vem por este meio expor a V. Exa. o seguinte:
1. O Administrador da Insolvência signatário assumiu funções, nessa qualidade, em Abril de 2009;
2. A Administração Tributária, em sede de reclamação de créditos, reclamou os créditos de IMI, IVA, Coimas, Custas e Juros de Mora.
3. O ora signatário ficou surpreendido com o conteúdo do projecto de correcções do relatório de inspecção, respeitante ao exercício de 2006;
4. Uma vez que, só agora tomou conhecimento dos factos, (pois a Administração Tributária, já havia reclamado, como acima se referiu, todos os seus créditos) e tendo em consideração que assumiu a representação do devedor C., Lda., para todos os efeitos de carácter patrimonial que interessem à insolvência, pretende recorrer ao procedimento previsto no artigo 139°. do CIRC, no prazo de 30 dias a contar da notificação do presente ofício, que se transcreve:
(…)
Termos em que se requer a V. Exa., se digne suspender a liquidação, até apreciação do pedido que irá apresentar nos termos da citada norma legal.
(…)”
3. Em 3/12/2010, os Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Setúbal, emitiu o Relatório de Inspeção, realizado à Sociedade C.-S. Lda., relativo a IRC do ano de 2006, constante a fls. 48 a fls. 60 dos autos, do qual consta em síntese, o seguinte:
“ (…)
11.2 - Motivo, âmbito e incidência temporal
Motivo: Actos notariais realizados em 2006 objecto de avaliação nos termos do CIMI por valores superiores aos de escritura.
Âmbito: IRC
Incidência temporal: 2006
11.3. Outras Situações
II. 3.1. Caracterização da Empresa
A sociedade C. S., Lda NIPC 501…, iniciou a actividade de “Construção de Edifícios”, a que corresponde o CAE 041200 em 1986-09-03 e possui a sua sede na área do Serviço de Finanças de Palmela. De referir que apesar de não constar qualquer informação no sistema informático, temos conhecimento que a sociedade se encontra em processo de falência.
III - DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE TÉCNICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL
III. 1 - Correcções ao Lucro Tributável - Art. 58.°-A do CIRC
De acordo com o nosso sistema informático do Património, o s.p. alienou, durante o exercício de 2006 vários imóveis (anexo 1), cujos valores de avaliação nos termos do CIMI, foram superiores aos valores de escritura e das quais o sujeito passivo foi devidamente notificado, anexo 2, porém não agiu conforme o estipulado no art. 58° - A do CIRC.
Da análise efectuada verifica-se que apesar de terem existido avaliações por valores superiores aos de escritura, no próprio exercício da alienação, não existem acréscimos no campo 257 do Q07 da DRMod22 conforme anexo 3. Também decorrente de avaliações posteriores aos do exercício da alienação, não consta qualquer DRMod22 de substituição entregue onde tenha sido acrescido qualquer valor no campo 257 do Q07 (anexo 4).
As correcções propostas decorrentes da avaliação nos termos do Cl Ml resultante da alienação desses imóveis, e das quais foram devidamente notificados, conforme anexo 2 são as que a seguir se discriminam:
(…)
Assim, e em conformidade com o disposto art. 58.°-A do CIRC a correcção proposta é de €18.038.260,14.
O s.p. entregou a DRMod22 em 2008-02-14 (fora de prazo) onde evidencia um prejuízo no montante de € 1.032.643,25 (anexo 3). Em 2008-06-10, o s.p., procedeu à entrega de uma DRMod22 de substituição onde declara prejuízos no montante de € 3.467.913,60 (anexo 4). Esta declaração encontra-se “não liquidável” (anexo 5) uma vez que a primeira declaração entregue tem um prejuízo inferior ao agora declarado. Assim, o s.p., em devido tempo, deveria ter reclamado ou impugnado a liquidação nos termos do art. 128° do CIRC, pelo que prevalece a primeira declaração entregue.
III.2 - Correcções à Matéria Colectável - Ajustamento de Prejuízos
Na sequência da correcção efectuada no ponto anterior, o s.p., tem agora um lucro tributável no exercício de 2006 no montante de € 17.005.616,89. Do exercício de 2005 resultou um prejuízo fiscal no montante de € 64.167,65 (anexo 6), pelo que se propõe que o mesmo seja utilizado no exercício de 2006. Assim, a matéria colectável passa a ser de € 16.941.449,24.
(…)
A legislação mencionada no presente relatório refere-se à data dos factos.
De referir que, apesar de não constar do sistema informático dos nossos Serviços, é do nosso conhecimento que o s.p. se encontra em processo de falência, pelo que irá também ser notificado do presente projecto de relatório o Dr. R. M. G. G. M. na qualidade de administrador da massa insolvente.
IX - DIREITO DE AUDIÇÃO
O s.p. foi notificado através do ofício n.° 38428, de 2010.11.16 (anexo 7), para exercer o direito de audição previsto no artigo 60° da Lei Geral Tributária (LGT) e artigo 60° do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária (RCPIT), que foi devidamente recepcionado conforme anexo 8. Conforme referido no ponto anterior, também o Dr. R. M. foi notificado do projecto de relatório pelo n/ofício n.° 38427 de 2010.11.16 (anexo 9) que foi devidamente notificado conforme anexo 10.
No decurso do prazo, o administrador da massa insolvente - Dr. R. M. - exerceu o direito que audição, que constitui o anexo 11, expondo o seguinte:
- Uma vez que só agora teve conhecimento dos factos constantes do projecto de que foi notificado, e por ter assumido a representação da sociedade para todos os efeitos de carácter patrimonial que interessem à insolvência, vem expor que pretende recorrer nos termos do art. 139° do CIRC (art. 129° do CIRC à data dos factos) para que se suspenda a liquidação até apreciação do pedido que irá apresentar nos termos do art. 139° do CIRC.
Da análise efectuada ao direito de audição cumpre-nos informar o seguinte:
- O s.p., ao abrigo do disposto no art. 129° do CIRC (actual 139° do CIRC) poderia ter apresentado requerimento ao Director de Finanças competente em Janeiro do ano seguinte ao das transmissões no caso do valor patrimonial tributário estar fixado definitivamente, ou no prazo de 30 dias posteriores à data em que a avaliação se tornou definitiva, onde faria a prova de que o valor praticado na transmissão é inferior ao valor patrimonial tributário, o que não se verificou.
- As datas das avaliações relativas às transmissões ocorridas no exercício de 2006 decorreram maioritariamente em 2005, tendo a última avaliação de imóveis alienados no exercício de 2006 sido notificada ao s.p. em 27-08-2009, pelo que os 30 dias previstos no art. 129° do CIRC (actual 139° do CIRC) estão largamente ultrapassados.
Face ao exposto, mantêm-se as correcções propostas (…)”

4. Em 6/12/2010, a Direção de Finanças e Setúbal enviou ao Autor, o oficio n.º 41153, com o assunto “CORRECÇÕES RESULTANTES DE ANÁLISE INTERNA – ART. 77.º da LGT e art. 62.º do RGIT” constante de fls. 47 dos autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido.

5. Em 3/12/2010, a Direção de Geral dos Impostos emitiu em nome da sociedade C. – S., LDA., a liquidação n.º 2010 8310016077 de IRC, relativa ao exercício de 2006, no valor de EUR 5.306.210,86 (cf. liquidação a fls. 206 dos autos).

6. Em 17/12/2010, o Autor enviou por carta registada à Direção de Finanças de Setúbal, o requerimento constante de fls. 26 a fls. 35 dos autos, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido, com o assunto ¯Prova do preço efetivo na transmissão de imóveis – art. 139.º do CIRC, do qual consta em síntese, o seguinte:

(…)
R. M. G. G. M., cont. n.° 129.., na qualidade de Administrador da Insolvência (AI) da sociedade C. S., LDA., pessoa colectiva número 501 .., declarada insolvente por sentença proferida pelo Tribunal do Comércio de Lisboa em 2009/03/04, com domicílio profissional na A. .. O., n°. .., ... Direito, 2..-.. S., foi notificado do Projecto de Correcções do Relatório de Inspecção, e para exercer o direito de audição, nos termos do artigo 60°. da LGT e artigo 60°. do RCPIT, o que veio a fazer.
Somente quando notificado daquele Projecto de Correcções do Relatório de Inspecção tomou conhecimento do seu conteúdo, referente ao IRC de 2006, concretamente às correcções efectuadas ao lucro tributável, artigo 58°-A do CIRC, decorrente da alienação de imóveis realizada pela sociedade, agora insolvente, por valor inferior ao seu valor patrimonial tributário.
No exercício do direito de audição, referiu expressamente pretender recorrer ao procedimento previsto no artigo 139°. do CIRC, no prazo de 30 dias a contar da notificação daquele ofício, por considerar essa data como facto superveniente, o que passa a fazer:
QUESTÃO PRÉVIA:
I - DAS OBRIGAÇÕES E DEVERES DOS ADMINISTRADORES DA INSOLVÊNCIA
(…)
II - DO PEDIDO FORMULADO NOS TERMOS DO ART.° 139. ° DO CIRC
14. O legislador previu no então antigo 128. ° do CIRC uma medida com vista a dar cumprimento a uma disposição constitucional: o princípio de tributação das empresas pelo Lucro Real:
(…)
15. O n.º 1 daquele artigo lança sobre a signatária o ónus da prova da veracidade dos valores praticados nas escrituras;
16. Depois, no seu n.º 2, aponta para a existência de custos inferiores ao normal como um dos motivos, mas não o único, de prova desses valores;
17. obviamente que a dimensão da empresa levou a que os preços, quer no tocante a matérias primas, quer a empreitadas, tivessem sido manifestamente inferiores aos valores praticados na zona do Pinhal Novo;
18. É que a sociedade, alem da sua dimensão, exerceu a atividade numa zona relativamente restrita - Pinhal Novo, em que beneficiou da condição de principal, e por vezes único, cliente de inúmeros subempreiteiros;
19. Protesta por em sede de reunião apresentar exemplos dessa situação, só o não fazendo nesta peça processual por a sua apresentação verbal ser mais favorável;
20. No tocante aos preços praticados pela C. estes são preços de mercado facilmente comprováveis;
21. Não faria sentido a C. em todas aquelas situações ter simulado preços de venda inferiores aos valores de escritura;
22. A zona do Pinhal Novo, em termos de industria de construção civil, teve um franco desenvolvimento em virtude de duas infraestruturas importantes: a travessia ferroviária da Ponte 25 de Abril e a Ponte Vasco da Gama;
23. Essas perspetivas de desenvolvimento foram, porém, e para a esmagadora maioria dos empresários, mal interpretadas;
24. A incorreta perspetiva da realidade económica, aliada ao facto de as Câmaras Municipais o terem incentivado, levou à completa desagregação do mercado imobiliário, tendo a signatária sido uma das principais vítimas dada a sua dimensão;
25. Desde já se chama a especial atenção que em 8 de Agosto de 2006 foi celebrado em no Cartório Notarial de Lisboa da Notária Júlia Silva uma escritura de compra e venda de 165 fracções, pelo valor global de 21.171.388 € (vide fís 23/92A a 25/92A do relatório)]
26. Conforme se pode comprovar a fls 23/92A a 25/92A do relatório todas estas fracções se situam na mesma freguesia: 150803 Pinhal Novo;
27. A entidade compradora foi o P. – S., SA, cont. n.° 503…, tendo beneficiado da isenção de IMT prevista no n.° 1 do DL1/87 de 3JAN que criou incentivos fiscais à constituição de fundos de investimento imobiliário;
28. Ora esse facto, quer pela personalidade jurídica do comprador, quer pelo número de frações objeto de transação, é um meio de prova idóneo dos valores praticados e faz fé em juízo;
29. Ainda se refere que os lotes de terreno se encontravam onerados com hipoteca a favor dos bancos financiadores (relativamente a um valor superior a 99% do total, o B. I. (Grupo B..) e o B. P., por via do B. que incorporou, constituíram um sindicato garantindo-se em paridade) pelo que, se os preços fossem despropositados não os teriam aceite e, consequentemente não teriam promovido os distrates das hipotecas, ou seja, não se teriam dado tais transmissões;
30. Tratando-se de um caso de perfeita de autorregulação de mercado, neste caso certificada por terceiros/entidades bancárias, é impensável que com estes pressupostos se simulem valores inferiores aos reais;
31. Por último o signatário não quer deixar de chamar a tenção que este pedido de abertura do procedimento é condição prévia de impugnação judiciai contra a liquidação do IRC relativo à transmissão de imóveis cujo lucro tributável tenha sido objeto de correcção nos termos do artigo 58. °-A do Código do IRC;
32. O Administrador da Insolvência nomeia-se como representante para efeitos do art.° 91.° da LGT.
Pede Deferimento (…)”.

7. Em 10/2/2011, a Divisão de Inspeção Tributário II da Direção de Finanças de Setúbal, emitiu a informação constante de fls. 37 a fls. 45 dos autos em suporte de papel, com o assunto ¯INDEFERIMENTO DO REQUERIMENTO APRESENTADO NOS TERMOS DO ART. 139.º do CIRC”, do qual consta em síntese o seguinte:

“(…)
Assunto; Prova do preço efectivo na transmissão de imóveis — Art. 139.° do CIRC (anterior art. 129 ° do CIRC)
1. Requerimento de prova do preço efectivo na transmissão de imóveis - Art. 139.°do CIRC
O s.p. apresentou neste serviço., na pessoa do Dr. R. M. - Administrador de Insolvência, um requerimento (anexo 1), no qual vem requerer ao abrigo do disposto no art. 139.° do CIRC (art. 129.° do CIRC à data dos factos) a prova do preço efectivo na transmissão dos imóveis que constam do Projecto de Correcções do Relatório de Inspecção do exercício de 2006 - 01200901590.
Refere o s.p. que apenas aquando da notificação do Projecto de Correcções do Relatório de inspecção teve conhecimento das correcções ao Lucro Tributável, efectuadas nos termos do art. 58,°-A do CIRC, decorrentes de alienações de imóveis por valor inferior ao seu valor patrimonial tributário.
Entende o Administrador da Insolvência, que pode apresentar o presente requerimento uma vez que assumiu funções em Abril de 2009, e apenas aquando da notificação do Projecto de Correcções do Relatório de Inspecção teve conhecimento dos factos.
Refere ainda, que o prazo do procedimento tributário não foi minimamente respeitado, tendo sido ultrapassado os 6 meses conforme disposto no art. 57.° da LGT.
Quanto ao pedido nos termos do art. 139.° do CIRC, propriamente dito, o s.p. transcreve todo o conteúdo do antigo art. 129.° do CIRC, fazendo referência nos pontos 16 a 19 de que os custos de construção, quer com matérias primas quer com empreitadas foram inferiores aos valores praticados na zona do Pinhal Novo, peio facto do s.p. de ser uma empresa de grande dimensão, sendo muitas vezes o único cliente dos subempreiteiros.
Refere ainda no requerimento apresentado que os preços praticados peio s.p. são facilmente comprováveis, nomeadamente pelas escrituras realizadas, realçando a escritura realizada em 8 de Agosto de 2006 relativa à venda de 165 artigos, cujo comprador foi a P. – S., SA no montante de € 21.171.388.
Afirma o s.p. que quer a quantidade de artigos objecto de transacção, quer a personalidade jurídica do comprador são um meio de prova idóneo dos valores praticados.
Menciona ainda o facto de que por existirem hipotecas a favor dos bancos financiadores, caso os preços praticados fossem despropositados, os financiadores não os aceitariam e não promoveriam os distrates das hipotecas, não permitindo as transmissões, considerando tratar-se de um caso de perfeita de auto de regulação de mercado certificada por terceiros/entidades bancárias, sendo impensável que com estes pressupostos se tivesse simulado valores inferiores aos reais.
2. Apreciação do Requerimento
O requerimento em apreciação surge na sequência do procedimento de inspecção interno efectuado ao s.p. C. S.l, Lda NIPC 501.. relativo ao exercício de 2006- 01200901590, onde nos termos do art. 58.°-A do CIRC (diferença positiva entre o valor patrimonial tributário e o valor de venda) foi corrigido o montante de € 18.038.260,14.
Da apreciação efectuada cumpre-me informar que de acordo com o disposto no n.° 3 do art. 129.° do CIRC (actual 139.° do CIRC) ¯A prova referida no n ° 1 deve ser efectuada em procedimento instaurado mediante requerimento dirigido ao director de finanças competente e apresentado em Janeiro do ano seguinte àquele em que ocorreram as transmissões, caso o valor patrimonial tributário já se encontre definitivamente fixado, ou nos 30 dias posteriores à data em que a avaliação se tornou definitiva, nos restantes casos/3
As correcções efectuadas ao abrigo da 01200901590 que tem por base o exercício de 2006, e sobre as quais o s.p. pretende fazer a prova do preço efectivo é neste momento extemporânea, conforme se pode constatar peto quadro abaixo: Freguesia Artigo Matricial Data Escritura Valor Valor Avaliação IMI Data Avaliação e notificação ao s.p Data terminus do art. 129.° do CIRC


Imagens :Originais nos autos

(…)
De referir que, os artigos matriciais alienados no exercício de 2006, objecto de análise na 01200901590, foram objecto de avaliação nos termos do art. 37° e seguintes do CIMI, tendo as respectivas avaliações sido notificadas nas datas constantes do quadro supra.
Aquando das notificações das avaliações dos prédios, poderia o s.p. ter solicitado a 2.ª avaliação, nos termos do art. 76° do CIMI, o que não se verificou.
Poderia ainda, ao abrigo do disposto no art. 129° do CIRC (actual 139° do CIRC), ter apresentado requerimento ao Director de Finanças competente em Janeiro do ano seguinte ao das transmissões no caso do valor patrimonial tributário estar fixado definitivamente, ou no prazo de 30 dias posteriores à data em que a avaliação se tornou definitiva, onde faria a prova de que o valor praticado na transmissão é inferior ao valor patrimonial tributário, o que também não se verificou.
No que respeita ao facto do s.p. afirmar que o prazo do procedimento tributário foi superior a seis meses, cumpre-me informar que o art. 36.° do RCPIT (Regime Complementar de Procedimento da Inspecção Tributária) refere prazos meramente administrativos. O n.° 2 do art. 36.c do RCPIT refere "... deve ser concluído no prazo máximo de seis meses a contar da notificação do seu início”, acontece que apesar de ter sido remetida carta aviso em 28 de Junho de 2010, o procedimento de inspecção externa não foi iniciado, sendo que o início se consubstancia através da assinatura da Ordem de Serviço peio s.p. ou neste caso do administrador da insolvência, pois não foi assinada a Ordem de Serviço n.° 01201002064 e ainda que o fosse, o s.p. foi notificado nos termos do art. 77.° da LGT e art. 62.° do RCPIT em 3 de Dezembro de 2010, concluindo-se que o mesmo decorreu dentro do prazo de seis meses.
Por outro lado, e de acordo com o disposto no art. 45.° da LGT, a liquidação foi validamente notificada no prazo de quatro anos, pelo que não assiste razão ao s.p..
Quanto à questão dos custos de construção serem inferiores aos valores praticados na zona do Pinhal Novo, pelo facto do s.p. de ser uma empresa de grande dimensão, sendo muitas vezes o único cliente dos subempreiteiros, o s.p. não faz qualquer prova deste facto.
Relativamente à prova dos valor de venda, refere o art. 129.° n.° 6 do CIRC (actual 139.° do CIRC) de que a administração fiscal pode aceder à informação bancária do requerente e dos respectivos administradores ou gerentes referente ao exercício em que ocorreu a transmissão e ao exercícios anterior, devendo para o efeito ser anexados os correspondentes documentos de autorização, o que também não se verificou.
3. Conclusão
Em face do exposto considera-se o requerimento apresentado para prova do preço efectivo na transmissão de imóveis - art. 139.° do CIRC extemporâneo, pelo que se propõe o indeferimento do requerimento apresentado nos termos do art. 139.° do CiRC.
O administrador da insolvência e o s.p. foram notificados através dos ofícios n.° 1298 e n.° 1300, de 2011.01.20 (anexo 2), para exercer o direito de audição previsto no artigo 60° da Lei Gera! Tributária (LGT) e artigo 60° do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária (RCPIT), que foram devidamente recepcionados conforme anexo 3. Não tendo exercido o direito de audição até à presente data, mantêm-se assim o indeferimento do requerimento apresentado nos termos do art. 139.° do CIRC. (…)

8. Em 10/4/2011, o Diretor de Finanças Adjunto da Direção de Finanças de Setúbal emitiu o Despacho de concordância com o conteúdo da Informação descrita no ponto que antecede (cf. despacho a fls. 37 dos autos).

9. Em 11/4/2011, a Divisão de Inspeção Tributário II da Direção de Finanças de Setúbal enviou ao Autor, o oficio n.º 010395, com o assunto “Relatório de Inspeção Tributária – Art. 77.º da LGT e art. 62.º do RCPIT” constante de fls. 36 dos autos, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido, do qual consta em síntese o seguinte:

(…)

Ficam por este meio notificados, nos termos do artigo 77.º da LGT e do artigo 62.º do RCPIT, do indeferimento do Requerimento apresentado nos termos do artigo 139.º do CIRC, cuja informação se anexa como parte integrante da presente notificação, respeitante ao sujeito passivo C. S., (…) e aos despachos referenciados.(…)”

“Inexistem factos não provados com interesse para a decisão em causa, atenta a causa de pedir.”

In casu, o Recorrente não se conforma com a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada, que julgou improcedente a AAE, interposta contra o ato administrativo tributário praticado pelo Ministério das Finanças de indeferimento, por intempestividade, do pedido apresentado nos termos do artigo 139.º do CIRC.

Em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.

Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso cumpre aferir se o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento por errónea interpretação dos pressupostos de facto e de direito, ao ter sentenciado pela manutenção do ato administrativo impugnado, por o mesmo não padecer de qualquer ilegalidade, competindo, assim, aferir:

ü Se o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento na interpretação que perfilhou quanto ao âmbito e alcance do procedimento consignado no artigo 139.º do CIRC;

ü Se a notificação do ato de liquidação permite a reabertura de prazo para apresentação do procedimento de prova do preço efetivamente praticado nas transmissões de bens imóveis;

ü Se a manutenção do ato impugnado traduz uma violação de princípios constitucionais basilares.

Vejamos, então.

O Recorrente defende que foi notificado do ato de liquidação de IRC do exercício de 2006, no valor de 5.313.2228,08 Euros, dele constando a menção expressa dos meios de reação, concretamente impugnação judicial, pelo que sendo o procedimento previsto no artigo 139°. do CIRC condição de procedibilidade tem de ser admitida prova do preço efetivamente praticado nas transmissões dos bens imóveis objeto do relatório de inspeção.

Mais sustenta que, enquanto Administrador da Insolvência, tem o direito de apresentar o pedido nos termos do artigo 139.° do CIRC, devendo, por isso, o prazo referido no n°. 3 daquele ser contado a partir da data em que a AT o notifica para exercer os direitos de defesa da liquidação de IRC de 2006. Aliás, procedimento esse semelhante ao do revertido no âmbito do pedido de revisão da matéria coletável.

Enfatiza, ainda neste particular, que tal denegação traduz uma violação dos princípios da legalidade, da igualdade, da justiça no respeito pelas garantias dos contribuintes e demais obrigados tributários previstos no artigo 55°. da LGT. 

O Tribunal a quo assim o não entendeu, tendo esteado o juízo de improcedência começando por evidenciar, por reporte ao probatório dos autos, que tendo a Recorrente sido notificada dos atos de avaliação patrimonial dos imóveis nos termos do CIMI, “[e]m março e abril de 2005, Março, Abril, Junho e setembro 2006, Março 2008 e Agosto de 2009, pelo que deveria ter apresentado o pedido de prova do preço efectivo durante o mês de Janeiro do ano seguinte. Contudo, o Autor, Administrador de insolvência na qualidade de representante legal da Sociedade, apresentou o requerimento do pedido de prova em 17/12/2010, após o limite do prazo legal.”

Concluindo, assim, que “[a] pretensão do Autor mostra-se precludida pelo caso decidido formado sobre o valor de venda do prédio em causa e pela omissão declarativa que se lhe seguiu. Por outras palavras: a Sociedade não iniciou o procedimento de elisão no prazo legal estabelecido pelo legislador por opção própria, quando reunia todas as condições para o efeito.”

Enfatizando, in fine, que “a consagração legislativa de procedimentos e prazos específicos para o contribuinte fazer valer os seus direitos em nada colide com o princípio da legalidade, bem como a necessidade de observância dos prazos e regras procedimentais legais colide com o princípio da tributação pelo lucro real ou implica a inconstitucionalidade das nomas que consagram prazos legais de procedimento.”

E, de facto, não se vislumbra que a decisão recorrida padeça dos vícios que lhe são assacados, porquanto analisou adequada e acertadamente o regime jurídico à realidade fática em contenda.

Expliquemos, então, porque, assim, o entendemos.

Comecemos, então, por convocar o regime jurídico atinente ao efeito.

Dispunha, à data da prática do facto tributário, o artigo 58º-A, do CIRC, (atual artigo 64.º do CIRC) sob a epígrafe de “Correções ao valor de transmissão de direitos reais sobre bens imóveis”, o seguinte:

“1 - Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adotar, para efeitos da determinação do lucro tributável nos termos do presente Código, valores normais de mercado que não poderão ser inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) ou que serviriam no caso de não haver lugar à liquidação deste imposto.

2 - Sempre que, nas transmissões onerosas previstas no número anterior, o valor constante do contrato seja inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinação do lucro tributável.

3 - Para aplicação do disposto no número anterior:

a) O sujeito passivo alienante deve efetuar uma correção, na declaração de rendimentos do exercício a que é imputável o proveito obtido com a operação de transmissão, correspondente à diferença positiva entre o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel e o valor constante do contrato;

b) O sujeito passivo adquirente, desde que registe contabilisticamente o imóvel pelo seu valor patrimonial tributário definitivo, deve tomar tal valor para a base de cálculo das reintegrações e para a determinação de qualquer resultado tributável em IRC relativamente ao mesmo imóvel.

4 - Se o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel não estiver determinado até ao final do prazo estabelecido para a entrega da declaração do exercício a que respeita a transmissão, os sujeitos passivos devem entregar a declaração de substituição durante o mês de janeiro do ano seguinte àquele em que os valores patrimoniais tributários se tornaram definitivos.

5 - Relativamente ao adquirente, o disposto no número anterior não é aplicável quando se trate de correção ao valor das reintegrações do imóvel, caso em que as relativas a exercícios anteriores serão consideradas como custo do exercício em que o valor patrimonial tributário se tornar definitivo.

6 - O disposto no presente artigo não afasta a possibilidade de a Direcção-Geral dos Impostos proceder, nos termos previstos na lei, a correções ao lucro tributável sempre que disponha de elementos que comprovem que o preço efetivamente praticado na transmissão foi superior ao valor considerado.”

De convocar, outrossim, o teor do artigo 139.º, (vigente à data da apresentação do meio procedimental visado, e que corresponde ao anterior 129.º do CIRC na redação do CIRC em vigor previamente à produção de efeitos do Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de julho, que republicou aquele Código) o qual relativamente ao procedimento de prova do preço efetivo na transmissão de imóveis, consagrava o seguinte:

“1 — O disposto no n.º 2 do artigo 64.º não é aplicável se o sujeito passivo fizer prova de que o preço efetivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis foi inferior ao valor patrimonial tributário que serviu de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis.

2 — Para efeitos do disposto no número anterior, o sujeito passivo pode, designadamente, demonstrar que os custos de construção foram inferiores aos fixados na portaria a que se refere o n.º 3 do artigo 62.º do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis, caso em que ao montante dos custos de construção deverão acrescer os demais indicadores objetivos previstos no referido Código para determinação do valor patrimonial tributário.

3 — A prova referida no n.º 1 deve ser efetuada em procedimento instaurado mediante requerimento dirigido ao diretor de finanças competente e apresentado em janeiro do ano seguinte àquele em que ocorreram as transmissões, caso o valor patrimonial tributário já se encontre definitivamente fixado, ou nos 30 dias posteriores à data em que a avaliação se tornou definitiva, nos restantes casos.

4 — O pedido referido no número anterior tem efeito suspensivo da liquidação, na parte correspondente ao valor da diferença positiva prevista no n.º 2 do artigo 64.º, a qual, no caso de indeferimento total ou parcial do pedido, é da competência da Direcção-Geral dos Impostos.

5 — O procedimento previsto no n.º 3 rege-se pelo disposto nos artigos 91.º e 92.º da Lei Geral Tributária, com as necessárias adaptações, sendo igualmente aplicável o disposto no n.º 4 do artigo 86.º da mesma lei.

6 — Em caso de apresentação do pedido de demonstração previsto no presente artigo, a administração fiscal pode aceder à informação bancária do requerente e dos respetivos administradores ou gerentes referente ao período de tributação em que ocorreu a transmissão e ao período de tributação anterior, devendo para o efeito ser anexados os correspondentes documentos de autorização.

7 — A impugnação judicial da liquidação do imposto que resultar de correções efetuadas por aplicação do disposto no n.º 2 do artigo 64.º, ou, se não houver lugar a liquidação, das correções ao lucro tributável ao abrigo do mesmo preceito, depende de prévia apresentação do pedido previsto no n.º 3, não havendo lugar a reclamação graciosa.

8 — A impugnação do ato de fixação do valor patrimonial tributário, prevista no artigo 77.º do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis e no artigo 134.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, não tem efeito suspensivo quanto à liquidação do IRC nem suspende o prazo para dedução do pedido de demonstração previsto no presente artigo.”

Ora, da conjugação dos preceitos legais supra evidenciados resulta que os alienantes e os adquirentes para efeitos de apuramento do lucro tributável devem optar por valores normais de mercado que não podem ser inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos (VPT) que serviram de base à liquidação do IMT ou, que serviriam no caso de não haver lugar à liquidação deste imposto.

Logo, sempre que nas transmissões onerosas o valor constante do contrato seja inferior ao VPT definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para efeitos de determinação do correspondente lucro tributável. Isto, naturalmente, caso não tenha sido utilizado o procedimento contemplado no artigo 139.º do CIRC, ou tendo, o mesmo não tenha logrado provimento.

O que significa que a apresentação atempada do pedido para demonstração do preço efetivo (instauração do procedimento), previsto no n.º 3 artigo 139.º do CIRC, é condição de procedibilidade da impugnação judicial quando nesta se pretenda discutir o preço efetivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis .

Dir-se-á, portanto, que a prova do preço efetivamente praticado na transmissão deve ser efetuada em procedimento instaurado mediante requerimento dirigido ao Diretor de Finanças competente e apresentado em janeiro do ano seguinte àquele em que ocorreram as transmissões, caso o VPT já se encontre definitivamente fixado, ou nos 30 dias posteriores à data em que a avaliação se tornou definitiva, nos restantes casos.

Neste particular, convoca-se o Aresto prolatado pelo STA, no âmbito do processo nº 01104/10.7BELRA, datado de 04 de março de 2020, do qual se extrata na parte que para os autos releva, designadamente, o seguinte:

“[C]abe começar por recordar o que se encontra disposto no n.º 7 do artigo 129.º do Código do IRC (na redacção e numeração à data dos factos), o qual estabelecia que: “A impugnação judicial da liquidação do imposto que resultar de correcções efectuadas por aplicação do disposto no n.º 2 do artigo 58.º-A, ou, se não houver lugar a liquidação, das correcções ao lucro tributável ao abrigo do mesmo preceito, depende de prévia apresentação do pedido previsto no n.º 3, não havendo lugar a reclamação graciosa.”

Ora, no presente caso, torna-se notório que o legislador decidiu, a par do que sucede em muitas outras soluções legais, tratar aquele pedido enquanto condição de procedibilidade da impugnação, e cuja omissão determina a inimpugnabilidade do ato tributário quanto a essas correcções – sobre este género de soluções, em que se exige a intervenção prévia do órgão administrativo, vd., em geral, SERENA CABRITA NETO / CARLA CASTELO TRINDADE, Contencioso Tributário - Vol. I, Almedina, Coimbra, 2017, pp. 548 e ss..

É, igualmente, o que este Supremo Tribunal vem sufragando em muitas das suas decisões, acima identificadas no Parecer do Ministério Público e que aqui se dão por reproduzidas, salientando-se, muito recentemente, os Acórdãos proferidos em 06-11-2019, no processo n.º 1264/09.4BELRA, e em 21-11-2019, no processo n.º 0816/08.0BECBR, podendo ler-se lapidarmente nas conclusões daquele que: “A apresentação atempada do pedido para demonstração do preço efectivo (instauração do procedimento), previsto no n.º 3 artigo 129.º do CIRC (actualmente, artigo 139.º do CIRC), é condição de procedibilidade da impugnação judicial quando nesta se pretenda discutir o preço efectivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis.”

Não vislumbramos, por isso, fundamento para nos desviarmos daquelas posições, não obstando às mesmas a alegação de que tal faz precludir o direito à tutela judicial efetiva dos direitos do contribuinte e de que ocorre uma violação do princípio da impugnação unitária, como pretende a Recorrente.

É que, por um lado, a sindicabilidade judicial direta para efeitos de ilisão de uma presunção legal – como é nitidamente aquela contida no artigo 58.º-A, n.º 2 do Código do IRC - não é constitucionalmente exigida pelo direito fundamental a uma tutela judicial efetiva, não ficando esta comprometida pela intervenção prévia de um órgão administrativo capaz de, desde logo, resolver a discordância existente quanto ao cálculo do lucro tributável do sujeito passivo. Por outro lado, o princípio da impugnação unitária não fica prejudicado quando, excepcionalmente e para casos claramente demarcados, se exige uma prévia sindicância administrativa a respeito de um vício imputável ao cálculo do lucro tributável relativo à alienação de uma categoria concreta de ativos e em que a AT se encontra em posição privilegiada de corrigir desfasamentos, prevenindo futuros litígios judiciais; a liquidação que se siga àquele cálculo, não é demais lembrar, continua a ser judicialmente sindicável por todos os demais vícios de que padeça, sem qualquer prejuízo para os direitos do contribuinte”. (destaques e sublinhados nossos).

Visto o direito que releva para a apreciação da questão em contenda, regressemos ao probatório dos autos.

Do acervo fático dos autos, resulta que foram realizadas diversas alienações devidamente espelhadas no Relatório Inspetivo, identificado em 3), sendo que em resultado das mesmas a AT encetou novas avaliações dos bens imóveis, as quais lograram a obtenção de um VPT superior ao dos respetivos contratos.

E nessa decorrência foram efetuadas as competentes notificações dos novos VPT, sem qualquer reação/contestação por parte da sociedade alienante, consolidando-se, por isso, na esfera jurídica.

Mais dimana que, não foi apresentado qualquer procedimento tendente a demonstrar que o preço efetivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre os visados bens imóveis foi inferior ao VPT que serviu de base à liquidação do IMT.

Assim, face ao supra expendido ter-se-á de concluir que o sujeito passivo para efeitos de sindicância do preço, efetivo, das transmissões teria de respeitar os prazos consignados na lei, como visto, “janeiro do ano seguinte àquele em que ocorreram as transmissões, caso o valor patrimonial tributário já se encontre definitivamente fixado, ou nos 30 dias posteriores à data em que a avaliação se tornou definitiva, nos restantes casos”, desencadeando o respetivo procedimento legal.

Ora, tendo presente que é não controvertido que as notificações ocorreram em março e abril de 2005, março, abril, junho e setembro 2006, março 2008 e agosto de 2009, -sem que seja alegada qualquer irregularidade ou preterição de qualquer formalidade essencial atinente a essas mesmas notificações-, ter-se-á de validar o entendimento da AT no sentido da extemporaneidade do procedimento apresentado pelo Administrador da Insolvência, a 17 de dezembro de 2010.

De relevar, neste particular, que o facto de o Administrador de Insolvência só ter tomado conhecimento das correções efetuadas à matéria coletável da empresa, ao abrigo do citado artigo 58.º A do CIRC, aquando da notificação do projeto de conclusões, tal não permite granjear pela tempestividade do procedimento a que vimos fazendo alusão, porquanto a questão fática e inerente à fundamentação das correções é a montante.

Note-se, neste conspecto, que a Recorrente não convoca qualquer ilegalidade atinente às notificações dos VPT que subjazem às correções e que são, naturalmente, um corolário precedente, nem nega o cômputo efetivo do prazo contemplado no artigo 139.º do CIRC, o que entende é que com a notificação do projeto de correções ao Administrador de Insolvência e inerente notificação do ato de liquidação se reabre a possibilidade de discussão contenciosa do preço efetivo da venda dos imóveis visados.

Porém, face ao supra aludido, tal alegação carece de qualquer fundamento não permitindo lograr o mérito almejado pela Recorrente, porquanto a convocada asserção fática não constitui uma nova realidade suscetível de reabertura do prazo administrativo do procedimento.

Note-se que, com este juízo de entendimento não se está a defender que o Administrador de Insolvência não tem legitimidade para instaurar o procedimento de prova do preço das transmissões onerosas, o que se está a propugnar é que o procedimento de prova do preço transacionado está sujeito a prazos e os mesmos não foram respeitados no caso dos autos, razão pela qual carece de qualquer relevância o aduzido quanto à equiparação do procedimento de revisão atinente ao responsável subsidiário e evidenciado em 12), 13) e 16) das conclusões. Ademais, são realidade não comparáveis e com fundamentos, igualmente, díspares, logo não transponíveis.

Mais importa evidenciar que, o facto de a nota de liquidação respeitante ao IRC do exercício de 2006, contemplar as garantias de defesa e discussão contenciosa, mormente, impugnação judicial, em nada permite justificar qualquer reabertura de prazo para o procedimento, por um lado, porque estamos a falar de um ato consequente de uma realidade consolidada e por outro lado, o ato de liquidação só é inimpugnável na exata medida em que se pretenda fazer prova que os valores escriturados correspondem aos valores reais.
Note-se que, no citado normativo não é coartada a possibilidade de impugnação judicial, antes se regulamentou e subordinou um prévio esgotamento dos meios tutelares graciosos antes do recurso aos tribunais, por se ajuizar a existência de uma matéria cuja natureza permite uma eficaz resolução administrativa. Aliás, à semelhança do regulado nos artigos 131.° n° 1, 132.° n° 3 e 133.° n° 2 do CPPT, a propósito das impugnações em caso de autoliquidação, retenção na fonte e pagamento por conta, que dependem de reclamação prévia.(1)

Com efeito, se os VPT se consolidaram na ordem jurídica, e se não foi apresentado o procedimento no prazo já devidamente densificado anteriormente, foi porque a Recorrente não reagiu em sede e momento próprios, porquanto sibi imputet.

Em, nada relevando, neste concreto particular o aduzido em 8) das conclusões, porquanto a Recorrente adotou o expediente processual idóneo como meio de reação ao indeferimento, ou seja, deduziu a competente AAE não lhe sendo coartados, nessa medida, quaisquer direitos ou garantias.

De salientar, ainda neste conspecto, que carece de qualquer relevância o aduzido em 9), e todas as dilucidações atinentes à natureza das dívidas e sua, eventual, integração na massa falida visto que tais alegações estão concatenadas com a substancialidade da operação e inerentes efeitos patrimoniais do insolvente, e no caso apenas se discute o ato que indeferiu o procedimento por extemporaneidade, ou seja, a questão sub judice é prévia e preliminar.

Assim, face ao supra expendido nenhuma censura merece a decisão do Tribunal a quo, quando validou o indeferimento do procedimento de prova do preço efetivo de venda dos imóveis transacionados, atenta a sua extemporaneidade.

Quanto à concreta violação dos princípios da legalidade, da igualdade, da justiça no respeito pelas garantias dos contribuintes e demais obrigados tributários previstos no artigo 55°. da LGT, ainda que o Recorrente não os substancie, com o devido rigor, em nada se vislumbra a sua preterição.

Como evidencia Diogo Freitas Do Amaral(2) o princípio da legalidade tem de ser visto como um todo, e terá de “[a]barcar todos os aspectos da actividade administrativa, e não apenas aqueles que possam consistir na lesão de direitos ou interesses dos particulares. (…) Designadamente, o princípio da legalidade visa também proteger o interesse público, e não apenas os interesses dos particulares”. No fundo, o princípio da legalidade impõe que o fundamento e o limite da atividade administrativa é a lei, logo em nada se pode discernir a sua violação no caso em análise, bem pelo contrário, porquanto a atuação da AT mais não representa que o cumprimento do princípio da legalidade.

Não se podendo, igualmente, retirar qualquer violação do princípio da igualdade, até porque, como é consabido, para ocorrer uma inequívoca violação do princípio da igualdade é imperioso que estejamos a falar de situações exatamente com os mesmos contornos, exigindo-se, assim, a apelidada igualdade vertical e horizontal.

Sendo que, in casu, situações idênticas à do Recorrente serão tratadas da mesma forma. Aliás, a diferenciação por si propugnada é que, em bom rigor, seria atentória do princípio da igualdade.

O Tribunal Constitucional tem-se pronunciado, diversas vezes, sobre o princípio da igualdade tributária, convocando-se, neste particular, o Acórdão n.º 590/2015 (3) que se transcreve na parte que para os autos releva:

“O princípio constitucional da igualdade tributária, como expressão específica do princípio geral estruturante da igualdade (artigo 13.º da Constituição), encontra concretização “na generalidade e na uniformidade dos impostos. Generalidade quer dizer que todos os cidadãos estão adstritos ao pagamento de impostos (…); por seu turno, uniformidade quer dizer que a repartição dos impostos pelos cidadãos obedece ao mesmo critério idêntico para todos” (TEIXEIRA RIBEIRO, Lições de Finanças Públicas, 5.ª edi­ção, pág. 261).

E tal critério, como sublinha CASALTA NABAIS, encontra-se no princípio da capacidade contributiva: “Este implica assim igual imposto para os que dispõem de igual capacidade contributiva (igualdade horizontal) e diferente imposto (em termos qualitativos ou quantitativos) para os que dispõem de diferente capacidade contributiva na proporção desta diferença (igualdade vertical)” (Direito Fiscal, 7.ª edição, 2012, pág. 155).

Como pressuposto e critério de tributação, o princípio da capacidade contributiva “de um lado, constituindo a ratio ou causa da tributação afasta o legislador fiscal do arbítrio, obrigando-o a que na seleção e articulação dos factos tributários, se atenha a revelações da capacidade contributiva, ou seja, erija em objeto a matéria coletável de cada imposto um determinado pressuposto económico que seja manifestação dessa capacidade e esteja presente nas diversas hipóteses legais do respetivo imposto” (CASALTA NABAIS, ob. cit., pág. 157).”

Não se aquilatando, igualmente, qualquer injustiça ou atividade limitadora de direitos fundamentais e suscetível de coartar tutela.

A propósito da justiça material, no âmbito do procedimento do 139.º do CIRC, chama-se à colação o Acórdão prolatado por este Tribunal no processo nº 706/11, datado de 09 de junho de 2021, relatado pela, ora, Relatora, do qual se extrata na parte que para os autos releva, designadamente, o seguinte:

“[p]orque existindo procedimentos específicos próprios para a demonstração das realidades em contenda, os mesmos não podem ser desvirtuados a pretexto da convocação da injustiça grave e notória, sob pena inclusive da violação do princípio da igualdade das partes.

Com efeito, se existe um procedimento específico para se discutir o VPT fixado, concretamente, pedido de segunda avaliação após a notificação para o efeito, e se, in casu, resulta do probatório -não sendo, de resto, controvertido- que a Recorrente foi validamente notificada dos resultados da avaliação e com eles se conformou, então tal realidade em nada poderá configurar uma injustiça grave e notória. Se os VPT se consolidaram na ordem jurídica, foi porque a Recorrente não reagiu em sede e momento próprios, porquanto sibi imput.

Por outro lado, se o sujeito passivo para fazer prova de que o preço efetivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis foi inferior ao VPT que serviu de base à liquidação do IMI, e existe um procedimento específico contemplado no já convocado artigo 139.º do CIRC, então, se a Recorrente não adota esse procedimento no prazo atinente ao efeito, não se pode reconduzir a situação em injustiça grave ou notória.”

Com efeito, o procedimento do artigo 139.º do CIRC, -a adotar, por iniciativa e no interesse do sujeito passivo do imposto- destina-se a ilidir a presunção – de que parte a norma do artigo 58º-A do CIRC atual 64.º– de que o preço da venda não foi inferior ao VPT dos prédios, sendo que, in casu, não foi denegada qualquer possibilidade de ilidir a presunção, não a tornando, por conseguinte, inilidível. In casu, como visto, o procedimento não foi desencadeado em sede e momentos próprios, o que acarreta, per se e necessariamente, as competentes consequências em termos de cumprimento dos respetivos pressupostos legais.

Validando-se, outrossim, o ajuizado pelo Tribunal a quo no sentido de que “a consagração legislativa de procedimentos e prazos específicos para o contribuinte fazer valer os seus direitos em nada colide com o princípio da legalidade, bem como a necessidade de observância dos prazos e regras procedimentais legais colide com o princípio da tributação pelo lucro real ou implica a inconstitucionalidade das nomas que consagram prazos legais de procedimento.”

Enfatizando-se, in fine, que não obstante os artigos 20.º, nº4, e 202.º, nº1 ambos da CRP e bem assim o 146.º do CPC aludam a um regime de suprimento de deficiências formais dos atos das partes em ordem à plena tutela jurisdicional efetiva, a verdade é que o julgador não pode desrespeitar, para o efeito, as normas legais vigentes. Com efeito, a sua atuação pauta-se pela análise, interpretação e correta transposição do regime jurídico vigente à situação fática dos autos, não a podendo subverter em ordem a agilizar a prova de uma realidade fática, no caso desatender às condições de procedibilidade, aos meios de reação idóneos e respetivos prazos legais expressamente consignados na lei para o efeito.

Ora, em face de todo o exposto, e sem necessidade de outros considerandos, não se vislumbra, de todo, qualquer violação de princípios constitucionais basilares, particularmente, os convocados princípios, pautando-se a atuação da AT pelo cumprimento, designadamente, dos princípios da legalidade, igualdade e justiça tributária.

E por assim ser, improcede na íntegra o alegado pelo Recorrente, devendo, por conseguinte, confirmar-se a decisão recorrida.

No Aresto do STA, proferido no processo nº 01953/13, de 07 de maio de 2014, resulta claramente que: “A norma constante do nº7 do art. 6º do RCP deve ser interpretada em termos de ao juiz, ser lícito, mesmo a título oficioso, dispensar o pagamento, quer da totalidade, quer de uma fracção ou percentagem do remanescente da taxa de justiça devida a final, pelo facto de o valor da causa exceder o patamar de €275.000, consoante o resultado da ponderação das especificidades da situação concreta (utilidade económica da causa, complexidade do processado e comportamento das partes), iluminada pelos princípios da proporcionalidade e da igualdade”.

No caso sub judice, considera-se que o valor de taxa de justiça devida a final, calculado nos termos do tabela I.B., do RCP, é excessivo. Porquanto, ponderadas as circunstâncias do caso vertente à luz dos critérios escolhidos pelo legislador, em especial, o comportamento processual das partes litigantes, sem qualquer reparo negativo a apontar, a complexidade do processo – atendendo a que as questões decidendas não exigiram do julgador especiais e diversos conhecimentos técnicos e jurídicos, antes se mantiveram dentro de parâmetros normais e comuns, encontra-se preenchido o circunstancialismo do n.º 7, do artigo 6.º do RCP, decretando-se a dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça.

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SEGUNDA SUBSECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em: NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO.

Custas pela Recorrente, com a dispensa do remanescente da taxa de justiça, na parte em que excede os €275.000,00.

Registe. Notifique.