Acórdãos TCAS

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:110/18.8BCLSB
Secção:CT
Data do Acordão:05/07/2020
Relator:ANABELA RUSSO
Descritores:IMPUGNAÇÃO DA DECISÃO ARBITRAL;
ADMISSIBILIDADE;
INUTILIDADE SUPERVENIENTE;
PRINCÍPIOS DO CONTRADITÓRIO E DE IGUALDADE DAS PARTES:
OMISSÃO DE PRONÚNCIA.
Sumário:I - A questão da admissibilidade da Impugnação da Decisão Arbitral prende-se com a verificação dos requisitos processuais, isto é, com os requisitos legais de que está dependente o direito da Impugnante pedir e ter o direito a que o Tribunal Central Administrativo aprecie a sua pretensão.
II – Só se verifica a inutilidade superveniente da lide quando o prosseguimento de uma acção judicial pendente, especialmente o seu julgamento do mérito, deixa de fazer sentido por, entretanto, o objectivo prosseguido com a sua instauração ter ficado totalmente resolvido por decisão judicial proferida em qualquer outro processo ou qualquer outra ocorrência extra-judicial.
III –O princípio do contraditório visa assegurar às partes a possibilidade de participarem no desenvolvimento de todo o litígio, isto é, assegurar que as partes têm uma possibilidade real de influenciar a formação da decisão quer na parte relativa à matéria de facto, quer em sede probatória quer na vertente jurídica ou de direito da causa.
IV – O princípio da igualdade das partes (ou de armas), constitui o reconhecimento por via legal de um idêntico estatuto substancial às partes, o que significa que a ambas devem ser reconhecidos, ao longo do processo (incluindo o processo arbitral por expressa vontade do legislador), os mesmos direitos.
V – Se o Tribunal Arbitral, finda a produção de prova, concede a ambas as partes o direito de apresentarem alegações escritas no prazo de cinco dias, há que concluir que não houve violação de qualquer um dos princípios referidos em II e III.
VI. A alegação de que o Tribunal Arbitral errou ao julgar as alegações extemporaneamente apresentadas, por o quadro convocado para o julgamento não ser o aplicável, não constitui qualquer violação dos princípios do contraditório ou de igualdade das partes, antes, a verificar-se, substanciará um mero erro de direito, insusceptível, enquanto tal, de ser sindicado por este Tribunal Central Administrativo Sul (artigos 27.º e 28.º do RJAT).
Votação:UNANIMIDADE
Aditamento:
1
Decisão Texto Integral:
Acórdão

1. Relatório

1.1. A Directora-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira, veio, ao abrigo do preceituado nos artigos 27, nº1, e da alínea d) do nº1 do 28º, ambos do Decreto-Lei nº10/2011, de 20 de Janeiro (Regime Jurídico da Arbitragem Voluntária, doravante apenas designado por RJAT), impugnar a decisão proferida pelo Tribunal Arbitral no processo nº118/2018-T, que, julgando procedente o pedido de declaração de ilegalidade da liquidação adicional do IRC do ano de 2016, deduzido pela sociedade O... - Comércio e Representações, Sociedade Unipessoal, Lda., anulou a liquidação impugnada e condenou a Autoridade Tributária e Aduaneira a reembolsar a Requerida da quantia por esta indevidamente paga, no valor de €36.980,48, acrescida de “juros indemnizatórios, contados desde a data do pagamento indevido (22.12.2017) até à emissão da respectiva nota de crédito.

1.2. Na petição inicial, resumiu a sua pretensão de anulação da sentença arbitral (certamente por lapso vem mencionado nas conclusões “acórdão”), nas seguintes conclusões:

«A) Constitui objecto da presente impugnação a decisão final proferida, em 4 de Outubro de 2018, por Tribunal Arbitral colectivo em matéria tributária constituído, sob a égide do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), na sequência de pedido de pronúncia arbitral apresentado, em 16 de Março de 2018, ao abrigo do regime aprovado pelo Decreto-Lei n°10/2011, de 20 de Janeiro (Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária, doravante apenas RJAT) e que correu termos sob o n°118/2018-T.

B) Com fundamento no estatuído na alínea d) do n°1 do artigo 28° do RJAT, ou seja, entende a Entidade recorrente que a decisão arbitral padece do vício de violação dos princípios do contraditório e da igualdade das partes.

C) Salvo o devido respeito, a ora impugnante não concorda, nem se pode conformar nos termos legais, com parte do segmento decisório que considera que "Da apresentação destas alegações foi a Requerida notificada, como consta dos autos, a 12.09.2018, tendo vindo a apresentar as suas alegações a 24.09.2018 e, assim, extemporaneamente (v. art.s 38°, nº9 e 39°, n°7, 40º e 42° do CPPT, aplicáveis ex vi artº29.° do RJAT). Ao que o Tribunal dará a relevância adequada ao abrigo dos princípios aplicáveis, nos termos dos art°s 16° e 19° do RJAT." (cf. decisão arbitral).

D) O segmento decisório indicado está em dissonância com o disposto no artigo 28°, n°1 alínea d) do RJAT, padecendo, por isso, a decisão arbitral em apreço de vícios susceptíveis de conduzir à sua anulação.

E) De facto, no fim da diligência em que foram ouvidas as testemunhas arroladas pela Requerente, no dia 06/09/2018, ficou consignado em ata que as alegações seriam apresentadas no prazo de cinco dias, contabilizados de modo sucessivo.

F) Ou seja, o termo do prazo para a Requerente apresentar as suas alegações ocorreu no dia 11/09/2018.

G) A 12/09/2018 foi expedido pelo CAAD e-mail para a entidade aqui Recorrente com as referidas alegações.

H) Desta forma, daquela data contabilizam-se três dias de dilação.

l) Tendo em consideração o calendário correspondente ao ano de 2018, o dia terceiro dia da dilação foi a 15/09/2018, sábado.

J) Assim, a entidade aqui Recorrente presume-se notificada no terceiro dia útil seguinte, dia 17/09/2018.

K) A partir desta data contabilizam-se os cinco dias de prazo para a apresentação das alegações, verificando-se que o quinto dia ocorreu a 22/09/2018, sábado, pelo que o termo do prazo para a apresentação das alegações transitou para o dia 24/09/2018.

L) Tendo sido precisamente neste dia que foram juntas aos autos as Alegações da Requerida AT, como de resto é reconhecido na própria decisão arbitral.

M) Sucede que, ressalvado o devido respeito, incorre em erro o Tribunal Arbitral ao contabilizar o prazo aqui em apreço nos termos em que o faz, ou seja, com base no regime previsto e aplicável ao procedimento tributário e não ao processo tributário.

N) As regras previstas para as notificações efetivadas através de transmissão eletrónica de dados constam do artigo 248° do CPC, aplicável ex vi do artigo 29°, n°1, alínea e) do RJAT, em face da manifesta ausência de normas reguladoras da matéria neste último diploma.

O) Determina o artigo 248° do CPC que «Os mandatários são notificados nos termos definidos na portaria prevista no n°1 do artigo 132°, devendo o sistema informático certificar a data da elaboração da notificação, presumindo-se esta feita no 3° dia posterior ao da elaboração ou do 1.º útil seguinte a este, quando o não seja».

P) Sendo certo, como já foi referido, que as normas sobre efetivação de notificações por via eletrónica previstas no artigo 39° do CPPT versam o procedimento tributário e não são, portanto, aplicáveis à situação, ocorrida muito após a constituição do tribunal arbitral, ergo em pleno processo tributário.

Q) Cita-se, por esclarecedor, o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, proferido no Processo n°01763/13, em 04-06-2014, pelo Pleno da Secção do Contencioso Tributário, em recurso interposto contra decisão final proferida por tribunal arbitral constituído no âmbito da arbitragem tributária do CAAD, que explicita «como bem salienta o MP, contrariamente ao sustentado pela recorrida, o regime de notificações regulado no art.39° do CPPT não tem aplicação no processo tributário, mas sim no procedimento tributário, (Cfr. Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, 6ª ed., 2011, 1 Vol., p. 382.) havendo, assim, que aplicar o regime de notificações do CPC, sendo que, nos termos do disposto no art.248° do CPC (actual), a notificação se presume feita no 3° dia posterior à elaboração da notificação ou no primeiro dia útil seguinte.» (destacados nossos)

R) Mais, o n°2 do art.3°-A do RJAT dispõe «Os prazos para a prática de atos no processo arbitral contam-se nos termos do Código de Processo Civil.»

S) As alegações da Requerida AT foram apresentadas no dia 24/09/2018, de modo tempestivo, atendendo ao regime legal aplicável aos prazos para a prática de atos no processo arbitral.

T) Viu-se, assim, a aqui Recorrente coartada no seu direito ao exercício do contraditório, por se ter considerado, erradamente, que as Alegações teriam sido juntas aos autos intempestivamente, o que não corresponde à verdade.

U) Tanto assim é que, decorre da decisão arbitral que ao errado juízo da alegada extemporaneidade foi atribuída, pelo Tribunal arbitral, "(...) a relevância adequada ao abrigo dos princípios aplicáveis, nos termos dos art°s 16° e 19º do RJAT." (cf. decisão arbitral).

V) Fazendo tábua rasa do invocado pela Requerida AT em sede de Alegações, como se confirma do teor da decisão arbitral.

W) Pecando, assim, a decisão arbitral, por omissão de pronúncia quanto ao vertido em sede de Alegações pela aqui Recorrente.

X) Chama-se à colação o vertido no douto Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, Processo n°08233/14, de 06/04/2015, disponível para consulta em www.dgsi.pt: "A primeira é a de que, como deixámos claramente expresso aquando do enquadramento de direito realizado, a produção de alegação não é apenas exigível quando as partes não tiveram a oportunidade de anteriormente se pronunciarem sobre a matéria da causa ou sobre a prova produzida. Aliás, se assim fosse, poucas vezes elas se realizariam ou poucas vezes as partes teriam oportunidade de as produzir, já que, queremos crer, só muito excepcionalmente os autos chegam ao seu termo sem as partes se pronunciem quanto às matérias aí em questão e quanto à prova produzida. A produção de alegações finais, enquanto acto através do qual as partes levam ao Tribunal a sua posição, as suas ilações sobre as questões de facto e direito e o sentido da decisão porque pugnam é a regra a observar, sobretudo quando as questões são múltiplas, complexas e os autos envolveram um numero crescente de diligências instrutórias. (...) Como ensina Jorge Lopes de Sousa «A circunstância de, eventualmente, cada uma das partes ter tido oportunidade de se pronunciar sobre os documentos apresentados pela parte contrária, não dispensa as alegações» (18), tanto mais que, como é sabido, não pode confundir-se a pronúncia expressa para efeitos de impugnação do teor ou autenticidade do documento com as ilações que do mesmo possam ser extraídas conjugadas com outros elementos de facto que possam constar do processo, ou que posteriormente a este tenham sido juntos, nem com as ilações/argumentos jurídicos que nesse momento final se entendam como podendo ser expendidos." (destacados nossos).

Y) Pelo exposto, considera-se que o Tribunal arbitral incorreu em violação dos princípios do contraditório e da igualdade das partes, ao desconsiderar as Alegações da Requerida AT, devendo, por este facto, a decisão arbitral ser anulada, atendendo ao disposto no n°1, do artigo 27°, assim como ao vertido na alínea d), do artigo 28°, ambos do RJAT.

Nos termos supra expostos, e nos demais de Direito que V. Exas. doutamente suprirão, deve a presente impugnação ser julgada procedente, com as devidas consequências legais.»


1.3. Admitida a Impugnação e notificada a Impugnada, foi por esta apresentada resposta que encerrou nos seguintes termos:

«i. A Recorrida apresentou, a 16 de março de 2018, pedido de constituição de tribunal arbitral.

ii. A 04 de outubro de 2018, foi proferida decisão arbitral que decidiu julgar procedente o pedido de constituição de tribunal arbitral, e declarar ilegais e consequentemente anular a Liquidação adicional e a Demonstração de liquidação de juros referentes ao exercício de 2016, condenando a Recorrente na restituição à Recorrida do valor indevidamente pago e no pagamento de juros indemnizatórios.

iii. Vem a Recorrente alegar que a decisão arbitral padece do vício de violação dos princípios do contraditório e da igualdade das partes, por não concordar com o segmento decisório que considera que "Da apresentação destas alegações foi a Requerida notificada, como consta dos autos, a 12.09.2018, tendo vindo a apresentar as suas alegações a 24.09.2018 e, assim, extemporaneamente.

iv. Considerando a Recorrente que a decisão arbitral - e por omissão de pronúncia quanto ao vertido em sede de alegações escritas - violou o princípio do contraditório, previsto na alínea a) do artigo 16° do RJAT, pedindo reforma de sentença.

v. Não pode, salvo o devido respeito, a Recorrida concordar com o supra exposto, considerando que nenhuma razão assiste à Recorrente.

vi. A 06 de novembro de 2018, a Exma. Senhora Árbitro pronunciou-se sobre a questão de reforma de sentença, proferindo despacho arbitral, referindo que as Alegações da Requerida, ora Recorrente, foram mantidas no processo e, no respeito pelos referidos Princípios, o seu teor considerado.

vii. Decidindo, o Tribunal arbitral que, não há, por tudo o referido no despacho, lugar a reforma da Decisão.

viii. A Recorrente impugna a decisão arbitral e requer a reforma da sentença invocando como fundamento o facto de as suas alegações escritas não terem sido consideradas.

ix. E nesse sentido, que foi preterido o seu direito a contraditório.

x. Todavia, tal não é verdade.

xi. A decisão tomada pelo douto Tribunal arbitral, na pessoa da Exma. Senhora Árbitro, teve em consideração as alegações, tendo mantido as mesmas no processo.

xii. Com efeito, dispõe a alínea i) do n°1do artigo 27° do CPTA, (aplicável ex vi artigo 29° RJAT), que compete ao relator proferir decisão quando entenda que a questão a decidir é simples, designadamente por já ter sido judicialmente apreciada de modo uniforme e reiterado, ou que a pretensão é manifestamente infundada.

xiii. Dispõe ainda, (ex w do artigo 1° do CPTA), a alínea e) do artigo 277° do CPC que a instância extingue-se com a impossibilidade ou inutilidade superveniente da lide.

xiv. Refere o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo que a impossibilidade ou inutilidade superveniente da lide verifica-se quando, já após a instauração da causa, ocorrem circunstâncias que inviabilizam o pedido na medida em que tornam impossível a obtenção do objectivo pretendido com a acção, por o mesmo já ter sido alcançado através de outro meio ou por já não poder sê-lo, desta forma se afigurando desnecessário que sobre ela recaia pronúncia judicial, porque inútil.

xv. Ora, se o objetivo da presente impugnação é o considerar o teor das alegações escritas da ora Recorrente na decisão arbitral, e daí o pedido de reforma da sentença, e se as alegações escritas foram consideradas para a decisão arbitral, então há que concluir no sentido da inutilidade superveniente da lide e consequente extinção da instância.

xvi. Com efeito, a finalidade da presente impugnação torna-se inútil.

xvii. Não existindo, salvo melhor entendimento, lugar a reforma da sentença.

xviii. Deste modo, e atento o despacho arbitral, a presente impugnação não pode ser admissível por inutilidade superveniente da lide.

xix. Caso assim não se entenda, o que apenas se admite à cautela, e por mero dever de prudente patrocínio deve ainda a presente impugnação improceder.

xx. A Recorrente considera que será de aplicar o artigo 248° do CPC de que os mandatários são notificados nos termos definidos na portaria prevista no nº1 do artigo 132°, devendo o sistema informático certificar a data da elaboração da notificação, presumindo-se esta feita no 3° dia posterior ao da elaboração ou do 1° dia útil seguinte a este, quando este não o seja.

xxi. E por tal considera que, as alegações escritas apresentadas a 24.09.2018, são tempestivas.

xxii. Ora, salvo melhor entendimento, não nos parece que possam ser aceites as considerações tecidas pela Recorrente.

xxiii. Dispõe o nº1 do artigo 29° do RJAT que são de aplicação subsidiária ao processo arbitral tributário (...): a) As normas de natureza procedimental ou processual dos códigos e demais normas tributárias; b) As normas sobre organização e funcionamento da administração tributária; c) As normas sobre organização e processo nos tribunais administrativos e tributários; d) O Código do Procedimento Administrativo; e) O Código de Processo Civil.

xxiv. Por outro lado, refere o artigo 3° - A do mesmo diploma que: no procedimento arbitral, os prazos contam-se nos termos do Código do Procedimento Administrativo, com as necessárias adaptações; os prazos para a prática de atos no processo arbitral contam-se nos termos do Código de Processo Civil.

xxv. O prazo para a prática do ato processual é o prazo pelo qual é possível praticar um determinado ato no âmbito do processo,

xxvi. Sendo que a notificação é o meio utilizado para o chamamento das pessoas a juízo ou para lhes comunicar certos factos.

xxvii. Assim, a presunção de notificação é o prazo que o legislador considerou ser suficiente para presumir que ocorreu a notificação e que o notificado tem conhecimento dessa mesma.

xxviii. Iniciando-se - esgotada a presunção - a contagem do prazo para a prática do ato processual em determinado processo.

xxix. O prazo concedido no âmbito da presunção de notificação não pode ser um prazo para a prática do ato.

xxx. Aliás, é nesse sentido que a presunção de notificação é uma presunção juris tantum.

xxxi. Ora, o prazo peremptório é o período de tempo dentro do qual um ato pode ser realizado (prazo para a prática do ato) e o prazo dilatório é o prazo a partir do qual o prazo peremptório é contado (prazo aplicado à presunção de notificação).

xxxii. Se o legislador não quisesse diferenciar estes dois prazos, e portanto considerar ambos como prazos para a prática do ato, teria colocado nas disposições normativas do CPC, nomeadamente no que se refere ao prazo para a prática do ato (Capítulo I - Dos atos em geral) a presunção de notificação,

xxxiii. Contudo, autonomizou as regras referentes às notificações, colocando-as no Capítulo II, Subsecção IV - nas notificações em processos pendentes, inclusas na Divisão I- das notificações da secretaria.

xxxiv. Essa diferenciação é patente tanto no Código de Processo Civil, como no Código de Procedimento e Processo Tributário.

xxxv. Mais, a ratio legis do aditamento ao RJAT do artigo 3°- A foi a de uniformizar os prazos para a prática do ato processual, isto é, que não se praticam atos processuais nos dias em que os tribunais estiverem encerrados (quando o prazo para a prática do ato processual terminar em dia que os tribunais estiverem encerrados, transfere-se o seu termo para o 1° dia útil), nem durante o período de férias judiciais (suspende-se nas férias judiciais).

xxxvi. É neste sentido que é aditado, igualmente, ao RJAT, o artigo 17°-A.

xxxvii. Nada é aditado relativamente ao prazo pelo qual se considera notificado, e ao regime aplicável às notificações do CAAD, isto é, não existe uma norma que indique expressamente quando se considera a notificação efetuada no âmbito do regime jurídico da arbitragem em matéria tributária.

xxxviii. Contudo, existe no RJAT uma norma de aplicação subsidiária - artigo 29° RJAT - dispondo expressamente que, em caso de omissão, será de aplicar, em primeiro lugar, o código de procedimento e processo tributário.

xxxix. Dispõe o n°7 do artigo 39°do CPPT que quando a notificação for efetuada por telefax ou via internet, presume-se que foi feita na data de emissão.

xl. Com efeito, as notificações feitas pelo CAAD são notificações efetuadas por internet, inclusive, a Recorrente, no início do processo arbitral indica qual o endereço eletrónico para efeito de notificações.

xli. Com efeito, o CAAD - a 12/09/2018 - expediu e-mail para a entidade ora aqui Recorrente, com as alegações escritas da aqui Recorrida,

xlii. Assim, a entidade Requerida, aqui Recorrente, presume-se notificada nesse próprio dia, começando a contar o prazo de 5 dias - para praticar o ato processual - no dia 13/09/2018.

xliii. Nesse sentido, o último dia de prazo para a entidade Requerida, ora Recorrente, apresentar as suas alegações escritas seria o dia 17/09/2018.

xliv. Sendo de considerar as alegações escritas extemporâneas, por apresentadas a 24/09/2018.

xlv. Todavia, mesmo que se considere, o que apenas se admite por mero dever de patrocínio, que as alegações escritas da aqui Recorrente são tempestivas, não pode haver lugar a reforma de sentença uma vez que o teor das mesmas foi considerado para a decisão arbitral,

xlvi. Não tendo sido, claramente, a aqui Recorrente coartada do exercício do seu direito ao contraditório,

xlvii. E por tal, não existindo fundamento para a Impugnação apresentada pela ora Recorrente.

Nestes termos e nos demais de Direito aplicáveis, e sempre com o mui douto suprimento de V. Exa., não deve ser admissível a presente impugnação por inutilidade superveniente da lide.

Caso assim não se entenda, não deve ser dado provimento à presente impugnação de decisão arbitral, por falta de fundamento, mantendo-se inalterada a douta sentença recorrida».


1.4. O Exmo. Procurador-Geral Adjunto, junto deste Tribunal, notificado nos termos do disposto no artigo 146º, nº1, do CPTA ex vi artigo 27º, nº2, do Decreto-Lei nº10/2011, de 20 de Janeiro, nada disse.

1.5. Colhidos os «Vistos» dos Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, cumpre, agora, decidir.

2. Objecto do recurso

2.1. Como é sabido, o âmbito de intervenção do tribunal ad quem encontra-se delimitado pelas conclusões do recurso jurisdicional.

Nas situações em que a apreciação pelo Tribunal Central Administrativo tem por objecto decisões dos tribunais arbitrais constituídos sob a égide do Regime Jurídico da Arbitragem Voluntária (doravante apenas designado por RJAT), e não obstante a opção do por pela qualificação do meio processual previsto para provocar essa sindicância como de “Impugnação de Decisão Arbitral”, do que se trata é, do ponto de vista substantivo, de um verdadeiro recurso com um objecto pré-definido, limitado às nulidades das sentença previstas no artigo 28.º do RJAT, à violação dos princípios consagrados no artigo 16.º (para que somos remetidos por aquele mesmo artigo 28.º) ou, excepcionalmente, com fundamento em outras nulidades processuais cujo reconhecimento se mostre imposto pela unidade e completude do sistema jurídico imposta para que nos remete o artigo 29.º do mesmo diploma legal, que, verificando-se, determinem, subsequentemente, a anulação do processado, incluindo a anulação da sentença arbitral proferida.

2.2. Posto isto, e revertendo ao caso concreto, começamos por dizer que o vício invocado pela Impugnante se subsume ao quadro legal em referência, uma vez que, como se constata da leitura da petição inicial, constituem fundamento da presente Impugnação a violação do princípio do contraditório e de igualdade de armas.

Neste contexto, tendo presente os articulados de ambas as partes, são as seguintes as questões a decidir:

- A presente Impugnação de Decisão Arbitral é inadmissível, porque o objectivo que a Impugnada pretende alcançar com a sua propositura já foi alcançado através do pedido de reforma formulado junto do Tribunal Arbitral, razão pela qual a instância deve ser extinta por inutilidade superveniente da lide?

- Em caso negativo, deve a Impugnação ser julgada procedente por ter existido violação dos princípios do contraditório e de igualdade das partes, uma vez que a Impugnante apresentou tempestivamente as suas alegações e, consequentemente, deviam ter sido admitidas e relevadas pelo Tribunal Arbitral no julgamento que fez?

- Independentemente da resposta que seja dada às questões antecedentes, omitiu o Tribunal Arbitral a apreciação de questão suscitada pela Impugnante?


3. A sentença recorrida possui, na parte relevante para a apreciação das questões que nos são colocadas, o teor que infra se reproduz

«1. Relatório

A..., SOCIEDADE UNIPESSOAL, LDA., doravante designada por “A..., Unipessoal Lda.”, “Requerente” ou “SP” (Sujeito Passivo), com o nipc ... e sede na Rua ..., n.º..., ..., ..., Leiria, veio, ao abrigo dos art.ºs 2.º, n.º 1 al. a) e 10.º, n.º 1 al. a) do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (D.L. n.º 10/2011, de 20 de Janeiro, doravante “RJAT”) requerer a constituição do Tribunal Arbitral.

Peticiona a declaração de ilegalidade de actos de liquidação de tributos, mais concretamente de IRC liquidado adicionalmente, juros compensatórios incluídos, cfr. Liquidação n.º 2017 ... relativa ao exercício de 2016.

A Liquidação em crise foi efectuada na sequência de acção inspectiva incidente sobre os exercícios de 2014, 2015 e 2016, com as ordens de serviço identificadas infra em sede de factos provados. No exercício de 2014 a Requerente havia retido “Lucros” - e operado a consequente dedução à colecta de IRC - ao abrigo do Benefício Fiscal (doravante também “BF”) “Dedução por Lucros Retidos e Reinvestidos” (doravante “DLRR”), tendo-lhe sido solicitado, através da acção inspectiva em causa, a comprovação dos reinvestimentos efectuados no âmbito do dito Benefício Fiscal.

As correcções efectuadas pela Autoridade Tributária e Aduaneira no seguimento da acção inspectiva, e que conduziram à Liquidação reportada ao exercício de 2016, aqui em crise, têm por base a divergência de posições entre as Partes nestes autos quanto à possibilidade de qualificação, para efeitos do BF DLRR, de parte dos reinvestimentos realizados pela ora Requerente.

Em suma, e no que mais releva, Requerente e Requerida têm entendimentos opostos quanto à possibilidade (pugnada pela primeira e negada pela segunda) de serem considerados, para efeitos do BF DLRR, reinvestimentos realizados no decurso do exercício de 2014.

A Requerente, não obstante não se conformar com a Liquidação em causa, procedeu ao pagamento respectivo, pelo que vem agora peticionar: (i) a anulação da Liquidação em crise; (ii) o reembolso das quantias pagas em montante, segundo pugna, superior ao devido; e, bem assim, (iii) juros indemnizatórios.

É Requerida a Autoridade Tributária e Aduaneira (doravante “AT” ou “Requerida”).

O pedido de constituição do Tribunal Arbitral foi aceite pelo Presidente do CAAD e notificado à AT a 23.03.2018.

Nos termos do disposto na al. b) do n.º 1 do art.º 11.º do RJAT, o Conselho Deontológico designou como árbitro do Tribunal Arbitral singular a ora signatária, que atempadamente aceitou o encargo.

A 10.05.2018 as Partes foram notificadas da designação de árbitro e não manifestaram intenção de a recusar, cfr. art.º 11º, n.º 1, al. a) e b) do RJAT e art.ºs 6.º e 7.º do Código Deontológico.

Nos termos do disposto na al. c) do n.º 1 do art.º 11.º do RJAT, o Tribunal Arbitral singular foi constituído em 30.05.2018.

Notificada para o efeito, a AT apresentou Resposta, pugnando pela total improcedência do Pedido de Pronúncia Arbitral (doravante “PPA”) e a consequente manutenção da Liquidação em crise na Ordem Jurídica.

Entende a Requerida, em suma: (i) que os reinvestimentos realizados pela Requerente no exercício de 2014 não podem ser considerados para efeitos de DLRR, por a lei não permitir considerar reinvestimentos de 2014, e (ii) que alguns dos reinvestimentos realizados pela Requerente no exercício de 2015 igualmente não são elegíveis, se bem que por motivo distinto.

Por despacho de 13.07.2018 decidiu este Tribunal notificar as Partes para a reunião prevista no art.º 18.º do RJAT, tendo em consideração o requerimento de produção de prova testemunhal apresentado pela Requerente, e alertando-se as Partes para a possibilidade de convite à produção de alegações orais na mesma.

A reunião teve lugar a 06.09.2018, tendo as Partes ficado então notificadas para apresentar alegações por escrito, por a Requerida assim o ter requerido e o Tribunal aceite. Determinou o Tribunal a apresentação das mesmas no prazo reduzido, com o acordo das Partes, de cinco dias cada, sucessivos, iniciando-se a contagem pelo lado da Requerente.

A Requerente apresentou as suas alegações em prazo, vindo aí reiterar o já afirmado no PPA, corroborá-lo com referências aos depoimentos das testemunhas e acrescentar argumento de enquadramento económico e de funcionamento da constituição da reserva.

Da apresentação destas alegações foi a Requerida notificada, como consta dos autos, a 12.09.2018, tendo vindo a apresentar as suas alegações a 24.09.2018 e, assim, extemporaneamente (v. art.s 38.º, n.º 9 e 39.º, n.º 7, 40.º e 42.º do CPPT, aplicáveis ex vi art.º 29.º do RJAT). Ao que o Tribunal dará a relevância adequada ao abrigo dos princípios aplicáveis, nos termos dos art.ºs 16.º e 19.º do RJAT.

O Tribunal Arbitral foi regularmente constituído, é competente e as Partes têm personalidade e capacidade judiciárias, são legítimas e estão devidamente representadas, cfr. art.s 4.º e 10.º, n.º 2 do RJAT e art.º 1.º da Portaria n.º 112-A/2011, de 22 de Março.

O Processo não enferma de nulidades e não existe matéria de excepção.

2. Matéria de facto

2.1. Factos provados

Consideram-se provados os factos que seguem:

a) A Requerente é uma sociedade unipessoal por quotas constituída ao abrigo da lei portuguesa que exerce a título principal uma actividade comercial.

b) Ao tempo dos factos em causa nos autos a Requerente era uma PME cfr. Anexo ao DL n.º 372/2007, de 6 de Novembro.

c) A Requerente dispunha ao tempo dos factos de contabilidade organizada e o seu lucro tributável não era determinado por métodos indirectos.

d) Ao tempo dos factos a situação fiscal e contributiva da Requerente estava regularizada.

e) No início de 2014 a Requerente projectava vir a ter lucros, nesse exercício, na ordem dos € 500.000,00 (quinhentos mil euros).

f) No início de 2014 a Requerente tinha tomado conhecimento da criação do Benefício Fiscal DLRR pela LOE 2014.

g) O conhecimento do BF DLRR foi determinante para a decisão da Requerente de proceder a investimentos no decurso do exercício de 2014.

h) A Requerente deduziu à sua colecta de IRC relativa ao exercício de 2014 o montante de € 51.679,11 (cinquenta e um mil seiscentos e setenta e nove euros e onze cêntimos) correspondente a 10% dos lucros que reteve.

i) O valor retido pela Requerente, no montante de € 516.791,15 (quinhentos e dezasseis mil setecentos e noventa e um euros e quinze cêntimos), advém de lucros de 2014.

j) Por ocasião da aprovação das contas relativas ao exercício de 2014, em 2015, a Requerente criou uma reserva especial no montante de € 516.791,15 (quinhentos e dezasseis mil setecentos e noventa e um euros e quinze cêntimos).

k) Até 31 de Outubro, em cada ano, estão habitualmente criados os resultados da actividade comercial da Requerente.

l) A Requerente destinou as viaturas ligeiros de mercadorias adquiridas em 2015 aos mesmos fins a que destinava, até então, as duas viaturas ligeiros de mercadorias que vendeu nesse mesmo exercício.

m) A Requerida realizou acções inspectivas à Requerente, conforme ordens de serviço n.ºs OI 2017..., OI 2017... e OI 2017..., referentes aos exercícios de 2014, 2015 e 2016, respectivamente.

n) As acções inspectivas visaram a comprovação dos reinvestimentos efectuados pela Requerente ao abrigo do Benefício Fiscal DLRR.

o) A Requerente apresentou como valor total de reinvestimentos no exercício de 2014 o de € 361.161,66 (trezentos e sessenta e um mil cento e sessenta e um euros e sessenta e seis cêntimos).

p) A AT não aceitou como investimentos elegíveis a totalidade dos apresentados pela Requerente relativos a 2014, no montante de € 361.161,66 (trezentos e sessenta e um mil cento e sessenta e um euros e sessenta e seis cêntimos).

q) A Requerente apresentou como valores totais de reinvestimentos nos exercícios de 2015 e 2016, respectivamente, € 184.509,18 (cento e oitenta e quatro mil quinhentos e nove euros e dezoito cêntimos) e € 35.233,67 (trinta e cinco mil duzentos e trinta e três euros e sessenta e sete cêntimos).

r) A AT não aceitou como investimentos elegíveis os apresentados pela Requerente relativos a 2015 na parte referente à aquisição de duas viaturas ligeiras de mercadorias, no valor de € 36.016,25 (trinta e seis mil e dezasseis euros e vinte e cinco cêntimos).

s) Dos investimentos apresentados pela Requerente relativos a 2015 e 2016, no montante total de € 219.742,85 (duzentos e dezanove mil setecentos e quarenta e dois euros e oitenta e cinco cêntimos), a AT aceitou o montante de € 183.726,60 (cento e oitenta e três mil setecentos e vinte e seis euros e sessenta cêntimos).

t) A Requerente foi notificada para exercício do direito de audição, que exerceu.

u) A AT manteve no RIT, após o exercício do direito de audição pelo SP, a mesma posição que no projecto de RIT.

v) Em resultado das acções inspectivas a AT procedeu a correcções aritméticas à matéria tributável da Requerente no exercício de 2016.

w) A correcção efectuada foi de € 333.064,55 (trezentos e trinta e três mil e sessenta e quatro euros e cinquenta e cinco cêntimos).

x) A AT fez acrescer no campo 372 do Quadro 10 da Modelo 22 da Requerente - relativa ao exercício de 2016 - o montante de € 33.306,46 (trinta e três mil trezentos e seis euros e quarenta e seis cêntimos) e juros compensatórios mais respectiva majoração.

y) Do RIT, que aqui se dá por reproduzido, consta, entre o mais, que (e como também transcrito no ponto 6. da Resposta da Requerida):

“(…) Foi solicitado ao contribuinte a remessa dos comprovativos dos reinvestimentos efectuados ao abrigo do DLRR em 2014, nomeadamente nos períodos de 2015 e 2016, cuja obrigação de comprovação está explícita nos n.º 1 do artigo 29.º e n.º 1 e 2 do artigo 33.º do CFI.(...)” (p. 8/17)

“(...) O DL n.º 162/2014 de 31 de outubro (Código Fiscal do Investimento) consagra no seu artigo 29.º que 10% dos lucros retidos possam ser deduzidos no período de tributação que iniciem em 1 de janeiro de 2014 ou após, desde que sejam reinvestidos, os lucros retidos, no prazo de dois anos contados a partir do final do período de tributação a que correspondam os lucros retidos.

O DL n.º 162/2014 de 31 de outubro não refere em lugar algum que os gastos de investimento efectuados em 2014 possam ser considerados para efeitos de concretização do investimento na condição e termos do n.º 1 do art.º 29.º do Código Fiscal do Investimento (CFI). Refere somente que os investimentos devem ocorrer no prazo de dois anos contados a partir do final do período de tributação a que correspondem os lucros retidos. Ora é inequívoco, pelos elementos contabilísticos apresentados e declarações entregues à Autoridade Tributária e Aduaneira (AT), que os lucros retidos no montante de € 516.791,15 advêm de lucros de 2014. Pelo que parece evidente que os reinvestimentos aceites para efeitos de concretização do investimento, à luz do n.º 1 do artigo 29.º do CFI, serão somente os realizados nos períodos de 2015 e 2016.

Quanto à implicação do não cumprimento do exposto, a alínea a) do art.º 34.º do CFI (incumprimento) estabelece, também inequivocamente, que se até ao termo do prazo de dois anos previsto no n.º 1 do art.º 29.º não for concretizada a totalidade do investimento, tal implica a devolução do montante do imposto que deixou de ser liquidado na parte correspondente ao montante dos lucros não reinvestidos, acrescido de juros compensatórios majorados.

Quanto à relevância das aplicações, nos termos do art.º 11.º da Portaria n.º 297/2015 de 21 de setembro, e do art.º 30.º do CFI, ambos consideram como aplicações relevantes os ativos fixos tangíveis adquiridos em estado de novo que se traduzam em adições aos investimentos em curso. Excluindo então os investimentos de substituição. Ora, na listagem elencada pelo contribuinte, relativa ao período de 2015, existem duas viaturas que não cumprem este condicionalismo, pois traduzem mero investimento de substituição e não uma adição. Em baixo estão descriminadas as viaturas adquiridas e as que foram alienadas, configurando inequivocamente uma mera substituição de ativos. (…)

(…) Pelo que estes dois gastos de investimento que totalizam o montante de € 36.016,25 não são de aceitar como reinvestimento no período de 2015 para efeitos de DLRR.

Em resumo, do total de reinvestimentos apresentados pelo contribuinte (2014, 2015 e 2016), a Autoridade Tributária e Aduaneira não pode aceitar, à luz da lei, os reinvestimentos relativos a 2014, nem os relativos a investimentos de substituição. Relativamente aos investimentos elegíveis de 2015 e 2016, no montante total de 219.742,85€, não são então aceites as aquisições das viaturas no montante de 36.016,25€. Pelo que o montante total de reinvestimento aceite é de 183.726,60€. Assim, a correcção a efectuar é de 333.064,55€.

Como tal, e porque não tem enquadramento fiscal, deverá o montante de € 33.306,46 ser acrescido à liquidação no campo 372 do quadro 10 da Modelo 22, para efeitos de tributação, bem assim como os juros compensatórios majorados, nos termos dos artigos 35.º da Lei Geral Tributária (LGT), Portaria 291/2003 de 8 de Abril e artigo 34.º do CFI. (...)” (sublinhados nossos)

z) Ainda no RIT, em conclusões quanto à posição do SP no direito de audição, pode ler-se entre o mais e relativamente, respectivamente, a 2014 e 2015:

“(...) Face ao exposto e porque não estão previstos no âmbito do CFI os reinvestimentos no próprio ano em que se cria a retenção dos lucros, no caso concreto em 2014, propomos que se mantenha o valor da correcção inicialmente proposto.”

“(...) O que é fiscalmente significativo é o facto de o sujeito passivo não ter aumentado o seu Activo Fixo Tangível, no número global de viaturas comerciais ao serviço da empresa.(...)”

aa) A Requerente foi notificada da Liquidação adicional, demonstração de liquidação de juros e acerto de contas, no valor total de € 36.980,48, para pagamento voluntário até 27.12.2017 (cfr. Docs. 1-3 juntos com o PPA).

bb) A 22.12.2017 a Requerente procedeu ao pagamento da Liquidação adicional (cfr. Doc. 1 junto aos autos pela Requerente a 12.07.2018).

cc) Em 16.03.2018 a Requerente apresentou o PPA que originou o presente processo.

2.2. Factos não provados

Com relevo para a decisão da causa não existem factos que não tenham ficado provados.

2.3. Fundamentação da matéria de facto

Os factos dados como provados foram-no com base nos documentos juntos com o PPA e no Processo Administrativo (doravante “PA”), todos documentos que se dão por integralmente reproduzidos, e, bem assim, nas posições manifestadas pelas Partes nos articulados, bem como na prova testemunhal produzida e criticamente apreciada, não subsistindo controvérsia quanto aos mesmos.

Ao Tribunal cabe seleccionar, de entre os alegados pelas Partes, os factos que importam à apreciação e decisão da causa (v. art.º 16.º, al. e) e art.º 19.º do RJAT e, ainda, art.º 123.º, n.º 2 do CPPT e art.º 596.º do CPC[1]), abrangendo os seus poderes de cognição factos instrumentais e factos que sejam complemento ou concretização dos que as Partes alegaram (cfr. art.s 13.º do CPPT, 99.º da LGT, 90.º do CPTA e art.ºs 5.º, n.º 2 e 411.º do CPC[2]).

3. Matéria de Direito

3.1. Questões a decidir

“(…)As questões a decidir nos presentes autos são essencialmente de Direito, a saber:

A) Podia ou não a Requerente, no âmbito e para os efeitos do BF DLRR, e nos termos do respectivo regime legal conforme aplicável ao caso, proceder a reinvestimentos no exercício de 2014, de modo a estes deverem ser considerados no cômputo dos reinvestimentos por si realizados neste âmbito;

B) A aquisição pela Requerente de dois veículos ligeiros de mercadorias, no mesmo exercício em que vendeu outros dois veículos ligeiros de mercadorias, constitui ou não aplicação relevante para efeitos do regime do BF DLRR para assim dever ser considerada no cômputo dos reinvestimentos realizados, neste âmbito, no exercício de 2015.

Por fim, haverá que decidir (i) quanto a reembolso das quantias pagas e, decidindo-se pelo reembolso, (ii) quanto a juros indemnizatórios.

Como segue.

3.1.1. Da possibilidade de reinvestimentos em aplicações relevantes no exercício de 2014 no âmbito do Benefício Fiscal DLRR

O BF DLRR, resumidamente, é um BF ao abrigo do qual o SP, reunindo as respectivas condições subjectivas, adquire o direito a beneficiar de uma dedução à colecta de IRC numa percentagem correspondente a 10% dos lucros que retenha e reinvista, em aplicações relevantes, dentro de determinado prazo, com determinados limites e cumpridas determinadas obrigações acessórias. No pressuposto de tal reinvestimento ser efectivamente realizado e sob pena de, não o sendo, o SP ser obrigado a repor o imposto que assim deixou de pagar, na proporção do reinvestimento não efectivado, acrescido de juros compensatórios e respectiva majoração.

A Requerente, conhecendo o BF DLRR e preenchendo os requisitos subjectivos que lhe permitiam beneficiar do mesmo, procedeu a reinvestimentos no exercício de 2014, utilizando para o efeito resultados gerados no próprio exercício. O que fez prevendo que iria ter lucros no exercício em causa (como veio a confirmar-se) e pretendendo beneficiar do regime do BF DLRR.

E foi assim que, após encerramento do exercício de 2014, e com a aprovação das respectivas contas (e documentação de prestação de contas), constituiu a reserva especial prevista no artº32º do CFI como obrigação acessória no âmbito do BF DLRR, nos termos ali exigidos.

E assim também que, na sua Modelo 22 referente a 2014, reflectindo a utilização do BF, deduziu à colecta o valor correspondente a 10% dos lucros que reteve no exercício: deduziu à colecta de 2014 o montante de € 51.679,11. Tendo retido lucros no montante de €516.791,15. Tudo com referência ao exercício de 2014.

A AT não questiona a realização dos reinvestimentos apresentados pela Requerente relativamente ao exercício de 2014, nem o enquadramento para aplicações relevantes cfr. art.º 30.º do CFI. A AT desconsidera os reinvestimentos de 2014 para efeitos do BF DLRR porque - no seu entendimento - a lei não permite considerar como reinvestimentos, ao abrigo do BF em causa, os realizados pelo SP (quaisquer que eles sejam) no próprio exercício de 2014.

E é em consequência deste seu entendimento que a AT vem a concluir que a actuação da Requerente recai no artigo do regime em causa onde se prevê que, não procedendo o SP ao efectivo reinvestimento da totalidade dos lucros retidos - no prazo aplicável, de dois anos após o final do período de tributação a que correspondem os lucros - terá que devolver o imposto que deixou de ser liquidado, na parte correspondente ao montante dos lucros não reinvestidos, acrescido de juros compensatórios majorados, juntamente com o imposto a pagar relativo ao segundo período de tributação seguinte (cfr. art.s 34.º, al. a) e 29.º, n.º 1 do CFI). Que é, no caso, o de 2016.

Vejamos então o quadro legal em que nos movemos.

Pela Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro - Lei do Orçamento de Estado para 2014 (“LOE 2014”) - com entrada em vigor a 01 de Janeiro de 2014, aditou o legislador ao Estatuto dos Benefícios Fiscais (“EBF”), na sua Parte II - “Benefícios Fiscais com carácter estrutural”, um Capítulo XIII, sob a epígrafe “Benefício ao Reinvestimento de Lucros e Reservas”, contendo os artigos 66.º-C a 66.º-L.

Os referidos artigos do EBF estipulavam como segue:
“Artigo 66.º-C - Objeto

A dedução por lucros retidos e reinvestidos (DLRR) constitui um regime de incentivos fiscais ao investimento em favor de pequenas e médias empresas nos termos do Regulamento (CE) n.º 800/2008, da Comissão, de 6 de agosto, publicado no Jornal Oficial da União Europeia, n.º L 214, de 9 de agosto de 2008, que declara certas categorias de auxílios compatíveis com o mercado comum, em aplicação dos artigos 87.º e 88.º do Tratado (Regulamento Geral de Isenção por Categoria.

Artigo 66.º-D - Âmbito de aplicação subjetiva

Podem beneficiar da DLRR os sujeitos passivos de IRC residentes em território português, bem como os sujeitos passivos não residentes com estabelecimento estável neste território, que exerçam, a título principal, uma atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, que preencham, cumulativamente, as seguintes condições:
a)Sejam pequenas e médias empresas, consideradas como tal nos termos previstos no anexo ao Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de novembro;
b) Disponham de contabilidade regularmente organizada, de acordo com a normalização contabilística e outras disposições legais em vigor para o respetivo setor de atividade;
c) O seu lucro tributável não seja determinado por métodos indiretos;
d) Tenham a situação fiscal e contributiva regularizada.

Artigo 66.º-E - Dedução por lucros retidos e reinvestidos

1 - Os sujeitos passivos referidos no artigo anterior podem deduzir à coleta do IRC, nos períodos de tributação que se iniciem em ou após 1 de janeiro de 2014, até 10 % dos lucros retidos que sejam reinvestidos em ativos elegíveis nos termos do artigo 66.º-F, no prazo de dois anos contado a partir do final do período de tributação a que correspondam os lucros retidos
2 - Para efeitos da dedução prevista no número anterior, o montante máximo dos lucros retidos e reinvestidos, em cada período de tributação, é de (euro) 5 000 000, por sujeito passivo.
3 - A dedução prevista no número anterior é feita, nos termos da alínea c) do n.º 2 do artigo 90.º do Código do IRC, até à concorrência de 25 % da coleta do IRC.
4 - Aplicando-se o regime especial de tributação de grupos de sociedades, a dedução prevista no n.º 1:
a) Efetua-se ao montante apurado nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 90.º do Código do IRC, com base na matéria coletável do grupo;
b) É feita até 25% do montante mencionado na alínea anterior e não pode ultrapassar, em relação a cada sociedade e por cada período de tributação, o limite de 25 % da coleta que seria apurada pela sociedade que realizou as despesas elegíveis caso não se aplicasse o regime especial de tributação de grupos de sociedades.

Artigo 66.º-F - Ativos elegíveis

1 - Consideram-se 'ativos elegíveis', para efeitos do presente regime, os ativos fixos tangíveis, adquiridos em estado de novo, com exceção de:
a) Terrenos, salvo no caso de se destinarem à exploração de concessões mineiras, águas minerais naturais e de nascente, pedreiras, barreiros e areeiros em projetos de indústria extrativa;
b) Construção, aquisição, reparação e ampliação de quaisquer edifícios, salvo quando afetos a atividades produtivas ou administrativas;
c) Viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, barcos de recreio e aeronaves de turismo;
d) Artigos de conforto ou decoração, salvo equipamento hoteleiro afeto a exploração turística;
e) Ativos afetos a atividades no âmbito de acordos de concessão ou de parceria público-privada celebrados com entidades do setor público.
2 - Considera-se 'investimento realizado em ativos elegíveis' o correspondente às adições, verificadas em cada período de tributação, de ativos fixos tangíveis e bem assim o que, tendo a natureza de ativo fixo tangível e não dizendo respeito a adiantamentos, se traduza em adições aos investimentos em curso.
3 - Para efeitos do número anterior, não se consideram as adições de ativos que resultem de transferências de investimentos em curso.
4 - No caso de ativos adquiridos em regime de locação financeira, a dedução a que se refere o n.º 1 do artigo 66.º-C é condicionada ao exercício da opção de compra pelo sujeito passivo no prazo de cinco anos contado da data da aquisição.
5 - Os ativos elegíveis em que seja concretizado o reinvestimento dos lucros retidos devem ser detidos e contabilizados de acordo com as regras que determinaram a sua elegibilidade por um período mínimo de cinco anos.
6 - Quando ocorra a transmissão onerosa dos ativos em que seja concretizado o reinvestimento dos lucros retidos antes de decorrido o prazo previsto no número anterior, o sujeito passivo deve reinvestir, no mesmo período de tributação ou no período de tributação seguinte, o respetivo valor de realização em ativos elegíveis nos termos deste artigo, os quais devem ser detidos, pelo menos, pelo período necessário para completar aquele prazo.

Artigo 66.º-G - Não cumulação

A DLRR não é cumulável, relativamente às mesmas despesas de investimento elegíveis, com quaisquer outros benefícios fiscais ao investimento da mesma natureza.

Artigo 66.º-H - Reserva especial por lucros retidos e reinvestidos

1 - Os sujeitos passivos que beneficiem da DLRR devem proceder à constituição, no balanço, de reserva especial correspondente ao montante dos lucros retidos e reinvestidos.
2 - A reserva especial a que se refere o número anterior não pode ser utilizada para distribuição aos sócios antes do fim do quinto exercício posterior ao da sua constituição, sem prejuízo dos demais requisitos legais exigíveis.

Artigo 66.º-I - Outras obrigações acessórias

1 - A dedução prevista no artigo 66.º-E é justificada por documento a integrar o processo de documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º do Código do IRC, que identifique discriminadamente o montante dos lucros retidos e reinvestidos, as despesas de investimento em ativos elegíveis, o respetivo montante e outros elementos considerados relevantes.
2 - A contabilidade dos sujeitos passivos de IRC beneficiários da DLRR deve evidenciar o imposto que deixe de ser pago em resultado da dedução a que se refere o artigo 66.º-E, mediante menção do valor correspondente no anexo ao balanço e à demonstração de resultados relativa ao exercício em que se efetua a dedução.

Artigo 66.º-J - Resultado da liquidação

O presente benefício fiscal encontra-se excluído do âmbito de aplicação do n.º 1 do artigo 92.º do Código do IRC.

Artigo 66.º-K - Norma sancionatória

Sem prejuízo do disposto no Regime Geral das Infrações Tributárias:
a) A não concretização da totalidade do investimento nos termos previstos no artigo 66.º-F até ao termo do prazo de dois anos previsto no n.º 1 do artigo 66.º-E implica a devolução do montante de imposto que deixou de ser liquidado na parte correspondente ao montante dos lucros não reinvestidos, ao qual é adicionado ao montante de imposto a pagar relativo ao segundo período de tributação seguinte, acrescido dos correspondentes juros compensatórios majorados em 15 pontos percentuais;
b) O incumprimento do disposto nos n.os 4, 5 ou 6 do artigo 66.º-F implica a devolução do montante de imposto que deixou de ser liquidado na parte correspondente aos ativos relativamente aos quais não seja exercida a opção de compra ou que sejam transmitidos antes de decorrido o prazo de cinco anos, ao qual é adicionado ao montante de imposto a pagar relativo ao período em que se verifiquem esses factos, acrescido dos correspondentes juros compensatórios majorados em 15 pontos percentuais;
c) A não constituição da reserva especial nos termos do n.º 1 do artigo 66.º-H implica a devolução do montante de imposto que deixou de ser liquidado, ao qual é adicionado ao montante de imposto a pagar relativo ao segundo período de tributação seguinte, acrescido dos correspondentes juros compensatórios majorados em 15 pontos percentuais;
d) O incumprimento do disposto no n.º 2 do artigo 66.º-H implica a devolução do montante de imposto que deixou de ser liquidado correspondente à parte da reserva que seja utilizada para distribuição aos sócios, ao qual é adicionado ao montante de imposto a pagar relativo ao segundo período de tributação seguinte, acrescido dos correspondentes juros compensatórios majorados em 15 pontos percentuais.

Artigo 66.º-L - Lucros reinvestidos no exercício de 2014

Os lucros retidos relativos ao primeiro período de tributação que se inicie em ou após 1 de janeiro de 2014 podem ser reinvestidos em ativos elegíveis nos termos do artigo 66.º-F nesse período de tributação ou no prazo de dois anos contado do final desse período.” (sublinhado nosso)

***

Conforme assim criado, era nestes termos que vigorava - desde 1 de Janeiro de 2014 - enquadrado no EBF, o Benefício Fiscal em causa nos autos.

Sucede que, com entrada em vigor a 5 de Novembro do mesmo ano de 2014, surge na Ordem Jurídica o Decreto-Lei n.º 162/2014, de 31 de Outubro, pelo qual o Governo aprovou o Novo Código Fiscal do Investimento e, no que ao caso dos autos interessa, para o qual o legislador transferiu o regime legal do BF em apreço.

Ao fazê-lo, i.e., ao transferir para este outro Diploma Legal (doravante “CFI”) as normas especificamente reguladoras deste BF, o legislador não transferiu o último daqueles artigos que constavam até então do EBF: o art.º 66.º-L, com a redacção supra (v. sublinhado).

E aqui chegamos à raíz do litígio sobre o qual nos cabe decidir (no que à primeira questão - 3.1.1. - respeita, e que é determinante para o desfecho do mesmo).

Assim, se entre 1 de Janeiro e 4 de Novembro de 2014 a DLRR se regia pelas normas constantes do EBF, incluído o seu art.º 66.º-L, já desde 5 de Novembro do mesmo ano de 2014 as normas em causa passaram a constar do CFI (Cap. IV – “Dedução por lucros retidos e reinvestidos”, art.s 27.º a 34.º), no qual o legislador não incluiu artigo correspondente ao até então vigente art.º 66.º-L do EBF [V. redacção supra, a sublinhado.]. No qual se estabelecia, sem margem para dúvidas, que os lucros relativos ao exercício de 2014 podiam ser reinvestidos em activos elegíveis nesse mesmo período de tributação.

A questão que se coloca é pois a de saber se, tendo entrado em vigor a 5 de Novembro de 2014 as normas especificamente reguladoras do BF DLRR conforme constantes do CFI, sem que delas tivesse continuado a constar expressamente que o SP podia fazer o reinvestimento no próprio exercício de 2014, poderia ou não a Requerente fazê-lo. Ou, melhor, se a Requerente, ao assim o fazer (ao reinvestir durante o próprio exercício de 2014), estava a actuar em conformidade e no âmbito do quadro legal do BF DLRR conforme previsto pelo legislador.

No CFI, Cap. IV - “Dedução por lucros retidos e reinvestidos”, art.s 27.º a 34.º - conforme redacção em vigor desde 5 de Novembro de 2014 e no demais período relevante nos autos, estabelecia-se (e passamos a transcrever apenas as normas pertinentes para o que se questiona nos autos):

“Artigo 27.º - Objeto
A DLRR constitui um regime de incentivos fiscais ao investimento em favor de micro, pequenas e médias empresas nos termos do RGIC.

Artigo 28.º- Âmbito de aplicação subjetivo

Podem beneficiar da DLRR os sujeitos passivos de IRC residentes em território português, bem como os sujeitos passivos não residentes com estabelecimento estável neste território, que exerçam, a título principal, uma atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, que preencham, cumulativamente, as seguintes condições:
a) Sejam micro, pequenas e médias empresas, tal como definidas na Recomendação n.º 2003/361/CE, da Comissão, de 6 de maio de 2003;
b) Disponham de contabilidade regularmente organizada, de acordo com a normalização contabilística e outras disposições legais em vigor para o respetivo setor de atividade;
c) O seu lucro tributável não seja determinado por métodos indiretos;
d) Tenham a situação fiscal e contributiva regularizada.

Artigo 29.º - Dedução por lucros retidos e reinvestidos
1 - Os sujeitos passivos referidos no artigo anterior podem deduzir à coleta do IRC, nos períodos de tributação que se iniciem em ou após 1 de janeiro de 2014, até 10 % dos lucros retidos que sejam reinvestidos em aplicações relevantes nos termos do artigo 30.º, no prazo de dois anos contado a partir do final do período de tributação a que correspondam os lucros retidos. (…)

Artigo 30.º - Aplicações relevantes
1 - Consideram-se aplicações relevantes, para efeitos do presente regime, os ativos fixos tangíveis, adquiridos em estado de novo, com exceção de: (…)
c) Viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, barcos de recreio e aeronaves de turismo;
2 - Considera-se investimento realizado em aplicações relevantes o correspondente às adições, verificadas em cada período de tributação, de ativos fixos tangíveis e bem assim o que, tendo a natureza de ativo fixo tangível e não dizendo respeito a adiantamentos, se traduza em adições aos investimentos em curso.
3 - Para efeitos do disposto no número anterior, não se consideram as adições de ativos que resultem de transferências de investimentos em curso. (…)

Artigo 32.º - Reserva especial por lucros retidos e reinvestidos
1 - Os sujeitos passivos que beneficiem da DLRR devem proceder à constituição, no balanço, de reserva especial correspondente ao montante dos lucros retidos e reinvestidos.
2 - A reserva especial a que se refere o número anterior não pode ser utilizada para distribuição aos sócios antes do fim do quinto exercício posterior ao da sua constituição, sem prejuízo dos demais requisitos legais exigíveis.

Artigo 33.º - Outras obrigações acessórias
1 - A dedução prevista no artigo 29.º é justificada por documento a integrar o processo de documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º do Código do IRC, que identifique discriminadamente o montante dos lucros retidos e reinvestidos, as aplicações relevantes objeto de reinvestimento, o respetivo montante e outros elementos considerados relevantes. (...)

Artigo 34.º - Incumprimento
Sem prejuízo do disposto no Regime Geral das Infrações Tributárias, aprovado pela Lei n.º 15/2001, de 15 de junho:
a) A não concretização da totalidade do investimento nos termos previstos no artigo 30.º até ao termo do prazo de dois anos previsto no n.º 1 do artigo 29.º implica a devolução do montante de imposto que deixou de ser liquidado na parte correspondente ao montante dos lucros não reinvestidos, ao qual é adicionado o montante de imposto a pagar relativo ao segundo período de tributação seguinte, acrescido dos correspondentes juros compensatórios majorados em 15 pontos percentuais; (...)


***
Note-se que legislador transferiu de forma quase integral [Curiosamente não transferiu, também, um único outro artigo, o art.º 66.º-J. Sem que com isso, se bem se atentar, tenha o legislador pretendido revogar a vigência do regime que do mesmo resultava. Referimo-nos à não inclusão deste BF para efeitos da previsão constante do n.º 1 do art.º 92.º do CIRC. Com efeito, o legislador não incluiu também esse artigo no conjunto de artigos transferidos para o CFI mas, depois, pela LOE 2015, o mesmo passou a constar expressamente do CIRC (art.º 92.º, n.ºs 1 e 2 al. f)).]e inalterada [As pequenas alterações resumem-se à epígrafe de dois artigos e ao acrescento de um n.º 2 no artigo referente à cumulação com outros BF.] o conjunto dos artigos que constavam do EBF, deixando “de fora” o já referido artigo 66.º-L. Sem qualquer explicação a tal respeito.

A Requerente nos presentes autos entende que adquiriu direitos ao abrigo da lei que vigorava desde 1 de Janeiro de 2014 (cfr. EBF), incluindo o de reinvestir no próprio exercício de 2014 beneficiando do BF - e que estes terão que ser protegidos. Mais que o facto de a reserva especial ser constituída tão só em 2015 em nada afecta esta conclusão, pois que se trata de uma obrigação meramente acessória e que há-de ser cumprida em conjugação com a aprovação de contas do exercício. Pelo que os reinvestimentos que efectuou em 2014 deverão ser considerados.

A Requerida, por seu lado, entende que o facto tributário em sede de IRC se verifica a 31 de Dezembro, sendo que a 31 de Dezembro de 2014 estava em vigor o regime conforme constante do CFI, que não referia a possibilidade de os reinvestimentos em causa serem efectuados no próprio exercício de 2014. Mais que a reserva especial só foi constituída em 2015, tal como os lucros só foram aprovados em 2015, o que, defende, confirma o seu entendimento no sentido de que os reinvestimentos de 2014 não deverão ser considerados.

Apreciemos.

Estamos perante uma situação de sucessão de lei no tempo. Uma questão de direito transitório.

A Lei de Autorização Legislativa (Lei n.º 44/2014 de 11 de Julho) que autorizou o Governo a aprovar um Novo Código Fiscal do Investimento estabelece, quanto ao seu sentido e extensão, e no que para os presentes autos releva: “Artigo 2.º – Sentido e extensão / 1- A autorização (…) é concedida ao Governo para: (…) d) Alterar o benefício ao reinvestimento de lucros e reservas previsto nos artigos 66.º-C a 66.º-L do EBF, transferindo-o para o novo Código Fiscal do Investimento; (…) / 4- A autorização prevista na al. d) do n.º 1 tem como sentido e extensão: a) Adaptar o regime às disposições europeias em matéria de auxílios de Estado (…); b) Possibilitar a cumulação (…); c) Reforçar os mecanismos de controlo (…); d) Excluir este benefício do âmbito de aplicação da limitação prevista no art.º 92.º do CIRC (…); e) Estabelecer que o benefício ao reinvestimento de lucros e reservas, previsto nos artigos 66.º-C a 66.º-L do EBF, passa a estar integralmente estabelecido e regulado no novo Código Fiscal do Investimento; 5- A autorização prevista na al. e) (...)”

Em momento algum, ao definir o sentido e extensão com que o Governo ficava autorizado a legislar, a AR autorizou uma modificação do regime que pudesse resultar em prejuízo dos sujeitos passivos que potencialmente tivessem iniciado reinvestimentos em 2014, e na medida em que o tivessem feito, ao abrigo do disposto no regime que então se encontrava em vigor por força do art.º 66.º-L do EBF.

Note-se que este artigo era, como vimos, bastante claro: “Os lucros retidos relativos ao primeiro período de tributação que se inicie em (…) 1 de Janeiro de 2014 podem ser reinvestidos em activos elegíveis (…) nesse período de tributação (...)”.
Ora, devemos presumir que o legislador adoptou a solução mais acertada. Teria, neste contexto, o legislador ordinário pretendido exceder a autorização legislativa e, ainda, derrogar sem mais o regime como tal até então em vigor? Com as consequências que daí adviriam? Pensamos que não [Caso o tivesse pretendido fazer, aliás, teria excedido os limites da lei de autorização, com a consequente inconstitucionalidade orgânica que daí adviria, a ferir a lei ordinária. Não foi isso, porém, o que a nosso ver sucedeu.].
No EBF, por outro lado (Diploma que sempre será chamado à colação, cfr. art.º 1.º) [Estabelece o artº1º (“Âmbito de aplicação”) do EBF: “As disposições da parte I do presente Estatuto aplicam-se aos benefícios fiscais nele previstos, sendo extensivas aos restantes benefícios fiscais, com as necessárias adaptações, sendo caso disso.”], estabelece o art.º 11.º, relativo à aplicação no tempo das normas sobre benefícios fiscais, assim: “1- As normas que alterem benefícios fiscais convencionais, condicionados ou temporários, não são aplicáveis aos contribuintes que já aproveitem do direito ao benefício fiscal respectivo, em tudo o que os prejudique, salvo quando a lei dispuser em contrário.
E quanto à constituição do direito aos benefícios fiscais estabelece o art.º 12.º do mesmo Diploma que “O direito aos benefícios fiscais deve reportar-se à data da verificação dos respectivos pressupostos, ainda que esteja dependente de reconhecimento declarativo (…), salvo quando a lei dispuser de outro modo”. [Ainda quanto à aplicação no tempo das normas tributárias, estabelece a LGT, no seu art.º 12.º, n.º 1, que “As normas tributárias aplicam-se aos factos posteriores à sua entrada em vigor, não podendo ser criados quaisquer impostos retroactivos.” e, no n.º 2, que “Se o facto tributário for de formação sucessiva, a lei nova só se aplica ao período decorrido a partir da sua entrada em vigor.”]

Das disposições conjugadas que vimos de referir resulta que a Requerente nos autos adquiriu o direito ao BF a 1 de Janeiro de 2014 e, bem assim, que esse seu direito não pode ficar prejudicado em resultado de uma lei nova – salvo se a própria lei dispuser em contrário. Expressamente, acrescentamos nós.

Ora, nada consta do CFI, sequer no seu Preâmbulo, quanto à sua aplicação no tempo no que especificamente respeita às situações decorrentes da até então vigente possibilidade de reinvestimentos no decurso do exercício de 2014.
Donde, nada tendo sido expresso pelo legislador a este respeito, somos do entendimento que não pode a situação dos autos senão ser do âmbito de aplicação da lei anterior. Sob pena de, assim não se entendendo, se violar o art.º 11.º do EBF. E, assim também, se incorrer em violação do princípio da não retroactividade da lei, necessariamente aplicável. [Com referência ao tema escreve Baptista Machado, “Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador”, Almedina, 1999, p. 231: “(...) na grande maioria dos casos a lei nada estabelece quanto à sua “aplicação” no tempo. /Nesta última hipótese vigora em todos os ramos do direito o princípio da não retroactividade da lei. (...)”]

Note-se como pela vigência da referida norma, desde 1 de Janeiro de 2014, o legislador incentivava os sujeitos passivos PMEs a tomar decisões de realizar investimentos na empresa com os rendimentos gerados pela mesma. Foram geradas legítimas expectativas nestes contribuintes. Teria o legislador ordinário, em 31 de Outubro de 2014, querido frustrar tais expectativas? E, ainda que o tivesse querido (o que não admitimos como possível), tê-lo-ia feito por via duma actuação silente? Não cremos.

Entendemos que o nosso legislador não é, nem terá querido ser no caso, alheio à imperativa necessidade de respeitar a estabilidade das situações jurídicas. Não terá, estamos certos, querido ignorar as consequências que o frustrar de expectativas legítimas fundadas nas normas jurídicas potencialmente acarreta. A segurança jurídica assim o exigia.

Nem a isto se opõe o argumento, secundado pela Requerida, no sentido de que sendo o IRC um imposto com facto gerador a 31 de Dezembro a lei a aplicar seria a que então estava em vigor, sem mais. Refira-se, tão só, que o IRC é um imposto de formação sucessiva, como é sabido, ao longo do exercício, mas cujo apuramento, sim, só se torna possível uma vez encerrado esse exercício.

Ou seja, a lei nova (CFI) não pode ser considerada a competente para regular as situações que tendo sido criadas no decurso do exercício de 2014 (com utilização, pelos sujeitos passivos, do direito que aí lhes era expressamente concedido de proceder a reinvestimentos no próprio exercício de 2014) perduram pelos exercícios seguintes uma vez ocorrida a sucessão de leis. Como sucede na situação dos autos.
Sem prejuízo do que antecede, acresce que concebemos a possibilidade de a norma em causa (art.º 66.º-L do EBF) não ter sido transposta para o CFI simplesmente por menor rigor e ponderação devida no trabalho do legislador. [Ou até eventualmente por puro lapso.]

Note-se, aliás, que a redacção da lei, desde o início (referimo-nos ao início de vigência cfr. LOE 2014) não é rigorosa. Com efeito, o conceito de “Lucros” e, bem assim, o de “Lucros retidos” não traduzem, no rigor dos princípios, a realidade a que o legislador quis referir-se, no que respeita ao período inicial de vigência do regime. Na verdade, o apuramento de lucros e consequente possibilidade de deliberação de retenção só é fazível no momento do apuramento das contas, findo o exercício.

Precisamente por isso também, estamos em crer, o legislador se viu na necessidade de explicitar o que explicitou por via do art.º 66.º-L do EBF quando criou o Benefício, na intenção de motivar os sujeitos passivos a, desde o primeiro momento, iniciarem reinvestimentos nas suas empresas. Melhor se compreendendo assim o sentido do artigo, que funcionou afinal como uma norma para vigorar no ano em que o Benefício foi criado, no seu primeiro ano de vigência. Mas norma que, reitere-se, sempre teria por consequência produzir efeitos ainda pelo período de dois anos após encerramento de exercício de 2014 (v. art.º 29.º, n.º 1 do CFI, parte final). Em situações como a dos presentes autos.
Admitamos ainda outra hipótese: que eventualmente, pela razão que acabámos de referir, o legislador tivesse deixado a norma “cair” (como norma “transitória” que era). Ainda assim, mesmo que pudesse entender-se a norma deixar de fazer sentido para vigorar no exercício de 2015 [Pois que Lucros retidos - em 2015 - serão provenientes de exercício anterior (ficando incluídos ainda assim nesse caso os oriundos de 2014 por força da parte final do n.º 1 do art.º 29.º do CFI, correspondente à parte final do n.º 1 do art.º 66.º-E do EBF).], não deveria o legislador ter deixado de acautelar expressamente a situação dos sujeitos passivos que logo em 2014 tivessem conduzido a sua actuação em conformidade com o disposto naquele art.º 66.º-L.

Sem prejuízo de tudo o que já ficou dito, caso se quisesse ainda colocar como hipótese que o legislador tivesse efectivamente querido que o regime deixasse de permitir os reinvestimentos no exercício de 2014 então, diremos, teria o legislador querido que quanto a esse exercício - e no período compreendido entre 5 de Novembro e 31 de Dezembro - os sujeitos passivos não pudessem reinvestir ao abrigo do BF em causa. Já que nada disse a este respeito quanto ao período decorrido ao abrigo da lei anterior (de 1 de Janeiro a 4 de Novembro).
Ora, sabemos, o intérprete há-de presumir que o legislador consagrou a solução mais razoável e acertada[V. art.º 11.º, n.º 1 da LGT e art.º 9.º do Código Civil.], pelo que não podemos aceitar uma tal hipótese ter sido por si querida.
E também não vinga, refira-se ainda, o argumento defendido pela Requerida de que o prazo de dois anos constante da parte final do n.º 1 do art.º 29.º do CFI[Como antes do art.º 66.º-E do EBF.], quanto a os lucros retidos terem que ser reinvestidos “no prazo de dois anos contado a partir do final do período de tributação a que correspondam os lucros retidos” seria um prazo de dois anos que implicaria que os reinvestimentos só se poderiam afinal realizar a partir do final de 2014. Não é essa a interpretação que entendemos correcta. Claramente, seja pela letra do próprio artigo, seja pela sua conjugação com os demais artigos do regime, incluindo com o art.º 66.º-L do EBF, o prazo ali estabelecido é um prazo “ad quem”. A determinação de um termo final para o período admissível de realização de investimentos, que, no caso dos autos, inicia a 1 de Janeiro de 2014.

Note-se como também a evolução histórica do regime (e seu contributo enquanto elemento interpretativo) é bastante elucidativa a respeito do que vimos de apreciar. Já quando o benefício “próximo” foi criado pelo Decreto n.º 40874, de 23 de Novembro de 1956, se dispunha: “Artigo 1.º As empresas que a partir da entrada em vigor deste decreto e até (…) procedam a investimentos produtivos que conduzam a novos fabricos ou à redução de custo ou (…) beneficiarão, (…), das seguintes deduções: (…).” O objectivo era também aí já, o de incentivar ao investimento desde o primeiro momento da criação do Benefício.
Mais tarde, quando o Benefício já transposto no Código da Contribuição Industrial (art.º 44.º) foi sujeito a alterações por força do DL que aprovou o CIRC, também então, suscitaram-se dúvidas de direito transitório, nesse caso originadas num “ou” que passou a “e”: “lucros retidos ou levados a reservas”, na lei antiga / “lucros retidos e levados a reservas na lei nova”. A esse respeito foi chamado a pronunciar-se o STA [Acórdão do STA de 20/01/2002, processo 26513.], decidindo-se como não poderia deixar de ser, no sentido do respeito pelos direitos adquiridos dos particulares. Como no Douto aresto se pode ler: “Não podia ser de outro modo, sob pena de se violar o princípio constitucional da confiança, íncito no princípio do Estado de Direito. Os contribuintes tinham direito a não serem surpreendidos por uma legislação completamente ao arrepio do que estava estabelecido e com base na qual tinham feito os seus planos de vida esbuçado as suas estratégias económicas.”

Mais remotamente ainda, houvera já questões de direito transitório quando o regime do Benefício fora transposto do já referido Decreto n.º 40874, para os Código da Contribuição Industrial e Código do Imposto Complementar. E, também aí, Doutrina e, depois, Jurisprudência se guiaram pela necessária protecção dos direitos adquiridos dos contribuintes.

Os reinvestimentos efectuados pela Requerente em 2014, no montante de € 361.161,66, são, pois, de considerar no cômputo dos reinvestimentos ao abrigo do BF DLRR.

Ora, e antecipando a decisão, tendo a Requerida aceite, com referência aos demais exercícios de 2015 e 2016, de entre os realizados pela Requerente, reinvestimentos no montante de €183.726,60, a totalidade dos reinvestimentos a considerar efectivamente realizados pela Requerente no âmbito do BF em causa ascende a um montante de €544.888,26.

Não existe assim fundamento legal para a correcção efectuada pela Requerida AT à Declaração Modelo 22 de 2016 da Requerente, consistente na reposição de quantias que a Requerente havia deixado de pagar por efeito da dedução que operara à colecta de 2014 ao abrigo do BF DLRR. Com efeito, a correcção era feita no pressuposto de não haver sido reinvestida a totalidade dos lucros retidos, ao abrigo do art.º 34.º, al. a) do CFI.

Tendo sido retidos lucros no montante de € 516.791,15, e feitos reinvestimentos no montante de € 544.888,26, verifica-se que a correcção com base na qual a Liquidação em crise foi efectuada carece de fundamento. Ferindo de ilegalidade a Liquidação.

3.1.2. A aquisição de dois veículos ligeiros de mercadorias realizada pela Requerente no exercício de 2015, no montante total de € 36.016,25, deve ou não considerar-se como aplicação relevante para efeitos do BF DLRR

A Liquidação em crise desconsiderou o montante do reinvestimento realizado em 2015 pela Requerente no que respeita a duas viaturas ligeiras de mercadorias, o que, no entender da mesma, constitui mais uma ilegalidade.

Respondida que está a questão que antecede no sentido de deverem ser aceites no âmbito do BF reinvestimentos realizados no exercício de 2014, a decisão sobre a presente questão não é já de molde a influir na decisão final a tomar.

Isto porque o valor dos reinvestimentos efectuados pela Requerente em 2014 (€361.161,66), não questionado pela Requerida, juntamente com o valor dos reinvestimentos efectuados em 2015 e 2016 mesmo que deduzido o montante de investimentos não aceites pela Requerida correspondentes às duas viaturas adquiridas em 2015 (€ 219.742,85 - € 36.016,25 = € 183.726,60), perfaz, excedendo-o, o montante dos lucros retidos pela Requerente (perfaz o valor de € 544.888,26, quando os lucros retidos foram de € 516.791,15).

Ainda assim não deixamos de referir que entendemos ter andado bem a Requerida neste particular. Com efeito, as duas viaturas adquiridas traduziram a substituição de duas outras viaturas igualmente de mercadorias, com características próximas, vendidas pela Requerida no mesmo exercício de 2015. Sendo que a lei estabelece como condição de elegibilidade para o efeito o tratar-se de investimentos que traduzam adições - verificadas em cada período de tributação - de activos fixos tangíveis (v. art.º 30.º, n.º 2 do CFI). O que, assim, entendemos não ter, em rigor, sucedido. Temos, no caso, no exercício de 2015, adição (reforço) e simultaneamente alienação/abate.

Assim, concluiríamos pela não consideração do investimento em causa. O que, não obstante e como referido, não altera a decisão final nos autos.

4. Reembolso das quantias pagas e juros indemnizatórios

A liquidação em crise nos autos encontra-se, pois, ferida de ilegalidade, por erro na aplicação do Direito. Deve em consequência ser anulada, o que pela presente se decide, e as respectivas quantias, indevidamente pagas, restituídas à Requerente.

Peticiona ainda a Requerente juros indemnizatórios. Vejamos se lhe assiste razão.

Estabelece o art.º 24.º, n.º 5 do RJAT a obrigação do pagamento de juros, qualquer que seja a respectiva natureza, nos termos previstos na LGT e no CPPT.

Conforme disposto no n.º 1 art.º 43.º da LGT, a obrigação de pagamento de juros indemnizatórios tem lugar quando se determine ter havido erro, imputável aos serviços, do qual resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido.

Vimos já que houve erro, de direito, do qual resultou pagamento em quantia superior à devida. Resta aferir se tal erro é imputável aos serviços.
Para estes efeitos, como é sabido, não se requer a verificação de culpa [Em relação à questão da culpa, veja-se Jorge Lopes de Sousa, “Código de Procedimento e de Processo Tributário”, Áreas Ed., 6.ª Edição, 2011, Vol. 1, pp. 537 e ss.].
A este respeito veja-se como escreve Jorge Lopes de Sousa [ibidem, pp. 536-537.]: “Fora dos casos em que é o contribuinte a determinar o montante do imposto a pagar, a liquidação é feita pelos serviços e, por isso, os erros de direito, consubstanciados na aplicação da lei a determinados factos, serão imputáveis à Administração tributária. / (…) o que não poderá questionar-se, por força do preceituado no referido art.º 22.º da CRP, será o direito dos contribuintes a indemnização por actuações da Administração Tributária que os lesem e sejam levadas a cabo com violação dos deveres que a lei lhe impõe.(...)” [Veja-se também o Acórdão do STA de 10.07.2002, proc.º 026688, em que foi relator o Sr. Conselheiro Jorge Lopes de Sousa e onde se lê: “(...) V - Para efeitos da obrigação de pagamento de juros indemnizatórios (…), havendo um erro de direito na liquidação e sendo ela efectuada pelos serviços, é à administração que é imputável esse erro, sempre que a errada aplicação da lei não tenha por base qualquer informação do contribuinte (...)”.]

No caso dos autos, a liquidação em crise foi efectuada pela AT com base numa interpretação da lei que entendeu ser a correcta. É nosso entendimento que a interpretação e aplicação feitas pela AT não correspondem ao que de si seria exigível. Tanto mais tendo-se verificado já ao longo da evolução histórica do benefício fiscal em causa sucessivas questões de aplicação da lei no tempo que vieram, invariavelmente, a ser decididas no mesmo sentido, da protecção dos direitos adquiridos dos contribuintes. Na situação dos autos, o erro em que assim se incorreu não pode, pois, deixar de ser considerado imputável aos serviços.

5. Decisão

Termos em que decide este Tribunal Arbitral julgar procedente o PPA, e assim:

a) Declarar ilegais e consequentemente anular a Liquidação adicional e a Demonstração de liquidação de juros melhor identificadas nos autos, referentes ao exercício de 2016;

b) Condenar a Requerida na restituição à Requerente do valor indevidamente pago, de € 36.980,48;

c) Condenar a Requerida no pagamento de juros indemnizatórios contados desde a data do pagamento indevido (22.12.2017) até emissão da respectiva nota de crédito (cfr. art.º 61.º, n.º 5 do CPPT e art.º 43.º da LGT, sendo a taxa cfr. art.ºs 43.º, n.º 4 e 35.º, n.º 10 da LGT e art.º 559.º, n.º 1 do Código Civil).
(…)

4 de outubro de 2018» (cfr. processo arbitral, apenso aos autos).

3.2. Notificada da sentença arbitral, a Impugnante instaurou, a 26-10-2018, a presente Impugnação de Decisão Arbitral (cfr. fls. 2 dos autos).

3.3. Por requerimento apresentado no CAAD a 22-10-2018, a Impugnante requereu a reforma da sentença arbitral na parte em que da mesma consta que as suas alegações são extemporâneas e que estas fossem relevadas na decisão a proferir (cfr. requerimento que consta do processo arbitral – CD apenso).

3.4. Sobre o requerimento identificado em 3.3. foi proferida o seguinte despacho:

«Despacho arbitral

1. Relatório

As Partes foram notificadas da Decisão Arbitral nos autos por comunicações do CAAD de 08.10.2018. A 23.10.2018 a Parte vencida veio interpôr Requerimento de reforma da Decisão.

O Requerimento é apresentado ao abrigo da al. a) do n.º 2 do art.º 616.º do CPC, invocando-se, para o efeito, extracto do relatório da Decisão de onde decorreria, no entender da ora requerente, o Tribunal ter incorrido em “incorreta aplicação do direito aos factos”.

No extracto do relatório, conforme ali se transcreve, pode ler-se: “Da apresentação destas alegações foi a Requerida notificada, como consta dos autos, a 12.09.2018, tendo vindo a apresentar as suas alegações a 24.09.2018 e, assim, extemporaneamente (v. art.s 38.º, n.º 9 e 39.º, n.º 7, 40.º e 42.º do CPPT, aplicáveis ex vi art.º 29.º do RJAT). Ao que o Tribunal dará a relevância adequada ao abrigo dos princípios aplicáveis, nos termos dos art.ºs 16.º e 19.º do RJAT.”

A Requerente nos autos, notificada para exercer o contraditório, veio fazê-lo. Percorrendo os artigos relevantes do RJAT, evolução história dos mesmos e inserção sistemática das demais normas relevantes, expõe o seu entendimento no sentido da aplicabilidade da norma constante do n.º 7 do art.º 39.º do CPPT às notificações efectuadas pelo CAAD e, em conformidade, requer que não seja proferida reforma da Decisão.

2. Apreciando

Sob a epígrafe “Reforma da sentença”, dispõe o art.º 616.º do CPC (aplicável ex vi art.º 29.º do RJAT), para o que aqui releva no seu n.º 2, al. a) que: “Não cabendo recurso da decisão, é ainda lícito a qualquer das partes requerer a reforma da sentença quando, por manifesto lapso do juíz: a) Tenha ocorrido erro na determinação da norma aplicável ou na qualificação jurídica dos factos;(...)”

Mesmo que o preceito normativo invocado se destine prima facie a questões respeitantes à decisão propriamente dita, não deixaremos de conhecer do Requerimento, pois que o legislador também não afastou expressamente que demais possíveis questões de aplicação da lei possam ficar abrangidas. Como segue.

Coexistindo, no presente, entendimentos divergentes quanto à aplicabilidade do indicado normativo do CPPT (na sua versão actual, cfr. introduzida pelo DL n.º 93/2017, de 1 de Agosto), e estando nós em sede de arbitragem em matéria tributária - onde regem, entre outros, os Princípios do contraditório e procura da verdade material, celeridade, autonomia do Tribunal na condução do processo, simplificação e cooperação processual - não seguiu o Tribunal uma aplicação rígida da lei nesta matéria, que obrigasse a desconsiderar o articulado da Requerida nos autos.

Entendeu o Tribunal, ainda assim, dever fazer uma referência de mera formalidade. Tinham sido antecipadamente previstas alegações orais e, a pedido da Requerida, fora concedido prazo para alegações escritas, assim especialmente curto, de cinco dias, sucessivos.

Tratou-se de uma mera referência de forma, que em nada afectou materialmente o percurso decisório. As Alegações da Requerida foram mantidas no processo e, no respeito pelos referidos Princípios, o seu teor considerado.

O Requerimento de reforma tem por objecto a obtenção do mesmo resultado, pela aplicação de normas diferentes.

3. Decidindo:

Não há, por tudo o que antecede, lugar a reforma da Decisão.».».


4. Fundamentação de direito

4.1. Como ficou enunciado no ponto 2., são duas as questões que nos são colocadas para decisão nesta Impugnação Judicial. A primeira, relativa à admissibilidade da Impugnação da Decisão Arbitral e a uma eventual inutilidade superveniente da lide, com fundamento em que o objectivo da pela Impugnante ao propor a presente acção já ficou concretizado através da apresentação e decisão do pedido de reforma. A segunda conexionada com a alegada violação dos princípios do contraditório e de igualdade de armas, por na decisão impugnada ter ficado a constar que as alegações são extemporâneas e não terem sido relevadas no julgamento.

Considerando que as invocadas rejeição e/ou inutilidade, a verificarem-se, obstam à apreciação do mérito da presente Impugnação, isto é, ao conhecimento da alegada violação dos princípios do contraditório e de igualdade de armas, a apreciação das questões colocadas seguirá a ordem porque foram enunciadas na delimitação que fizemos do objecto desta acção.

4.2. A presente Impugnação de Decisão Arbitral é inadmissível porque o objectivo que a Impugnada pretende alcançar com a sua propositura já foi realizado pela decisão do pedido de reforma que aquela formulou junto do Tribunal Arbitral, devendo, por isso, ser declarada a inutilidade superveniente da lide?

A forma como deixámos enunciada a questão - que observa escrupulosamente os termos em que foi colocada em juízo pela Impugnada – revela que, qualquer que seja a decisão que venha a ser tomada, se impõe antes de mais um recorte rigoroso dos conceitos utilizados.

Na verdade, pese embora a Impugnante fale simultaneamente de inadmissibilidade e de inutilidade superveniente da lide é necessário sublinhar que um e outro dos conceitos são distintos, tal como são distintos os pressupostos de que está dependente a sua verificação.

A admissibilidade (da acção em juízo) prende-se com a verificação dos requisitos processuais, isto é, com os requisitos legais, gerais e/ou especiais, de cujo preenchimento resulta o direito de uma parte “aceder” a Tribunal, isto é, pedir e ter o direito a que um Tribunal aprecie o litígio em que está envolvida e quer ver judicialmente resolvido.

A inutilidade superveniente da lide, como a Impugnada não deixa de mencionar, ocorre nas circunstâncias em que, estando pendente a acção (tendo já sido admitida) o seu prosseguimento para efeitos de apreciação de mérito deixou de fazer sentido por esse litígio ter, entretanto ficado resolvido por outra decisão judicial ou qualquer outra ocorrência extra-judicial.

Ou seja, contrariamente ao que a Impugnada conclui, mercê de uma errada qualificação jurídica, resulta das suas alegações que são duas, e não apenas uma, as questões suscitadas – admissibilidade da Impugnação da Decisão Arbitral e inutilidade superveniente da lide – cumprindo, assim, proceder-se à sua autónoma apreciação.

4.2.1. Começando pela alegada inadmissibilidade, podemos já afirmar que é indiscutível que a mesma se não verifica: a Impugnante é parte legítima (porque ficou vencida no processo arbitral – artigos 631.º do CPC e 27.º, 1ª arte do RJAT e factualidade apurada em 3.1.), a acção foi tempestivamente proposta (a sentença arbitral foi emitida a 4-10-2018, foi notificada à Impugnante a 8-10-2018 e a Impugnação deu entrada em juízo a 26-10-2018 - factualidade vertida em 3.1., 3.2. e 3.3. e artigo 27.º do RJAT) e os fundamentos invocados subsumem-se aos que se encontra legalmente previstos para o efeito (artigo 28.º,n.º 1 al. d) e 16.º do RJAT).

4.2.2. E idêntica conclusão de falta de fundamento se tem que extrair quanto à alegada inutilidade superveniente da lide.

Recorde-se que Impugnada sustenta a inutilidade superveniente no facto de, tendo o Tribunal Arbitral apreciado já a questão suscitada nestes autos, ser inútil que este Tribunal Central Administrativo Sul aprecie a pretensão da Impugnante.

Sem razão. A inutilidade superveniente da lide, já o dissemos, e deixamos de novo vincado, só ocorre quando, por facto ocorrido na pendência da instância, se conclui que a continuação da lide não tem qualquer utilidade (artº 287 e) do CPC). Isto é, quando por facto - que pode ser atinente ao sujeito ou ao objecto da acção - deixe de haver qualquer interesse na apreciação da relação substancial que é apresentada em juízo.

Em suma, a inutilidade da lide constitui um mero reflexo, no plano processual, da inutilidade da relação jurídica substancial, quer esta inutilidade resulte de facto ligado ao sujeito, ao objecto ou à causa. Só se nenhum efeito útil for passível de extrair-se da apreciação de mérito, haverá lugar a extinção da instância (artigo 287.º do CPC).

Ora, sendo distintos os objectos da presente acção e do incidente de reforma - na primeira é pedida a anulação da sentença arbitral com fundamento na violação dos princípios do contraditório e de igualdade de armas; no segundo é pedida a reforma da sentença na parte em que julgou extemporaneamente apresentadas as alegações da Administração Tributária, com fundamento em erro de julgamento de facto e de direito - e não resultando do despacho arbitral proferido alterada a sentença arbitral – ainda que tenha adiantado que a declaração de extemporaneidade das alegações constituiu uma mera apreciação formal mas que na sentença relevou as alegações que julgou extemporaneamente apresentadas - mantêm-se incólumes na ordem jurídica os fundamentos e pedido que nesta acção foram convocados.

Dito de outro modo, não tendo o Tribunal Arbitral atendido o pedido de reforma da sentença arbitral – o qual, bem ou mal é irrelevante, se julgou competente para o apreciar e decidir - é manifesto que continua a haver interesse na apreciação do mérito da Impugnação, isto é, em decidir se a sentença deve ou não ser anulada com base nos fundamentos invocados.

Por fim - porque se nos afigura que na resposta da Impugnada parece ainda estar implícito que a Impugnação carecerá de utilidade por estar dirigida a uma sentença proferida antes da decisão de reforma ter sido proferida – importa ainda sublinhar que desde a introdução na ordem jurídica do Decreto-Lei 303/2007, de 24/08 (que através do seu artigo 9.º, al. a) revogou o que, até à vigência do DL n.º 180/96, se encontrava consagrado no artigo 686.º do CPC), a apresentação do pedido de reforma da sentença/acórdão não interrompe nem suspende o curso do prazo de “recurso(deixámos expresso no ponto 2. deste acórdão que, em nosso entender, a qualificação formal deste meio de reacção como “Impugnação Judicial” não afecta a sua qualidade de “recurso”) nem, em conformidade, de Impugnação da Decisão Arbitral, o qual se inicia na data em que a notificação da decisão (sentença arbitral) se torna juridicamente eficaz (isto é, a partir do 3.º dia posterior ao da elaboração da notificação ou no 1.º dia útil seguinte a esse, quando o não seja artigo – artigos 3.º A, n.º 2 e 27.º, n.º 1 do RJAT e 248.º, 252.º e 255.º do CPC).

E, assim sendo, isto é, não sendo o início do prazo de Impugnação da Decisão Arbitral deferido para o momento da notificação do despacho que decidir o pedido de reforma, é da sentença arbitral que deve ser interposta Impugnação da Decisão Arbitral.

Tudo, naturalmente, sem prejuízo de, aberto o contraditório legalmente previsto, a parte Impugnante desistir da Impugnação ou restringir o seu âmbito, em conformidade com a decisão proferida na reforma ou a contra-parte ser admitida a interpor impugnação da sentença arbitral reformada.

No caso concreto, não tendo a Impugnante lançado mão de qualquer uma daquelas opções, porventura por ter entendido, atento o que deixámos exposto, que não havia razão para tal, impõe-se apreciar do mérito da pretensão da impugnante, o que nos remete para a segunda e terceira questões que foram enunciadas.

4.3. Deve a Impugnação ser julgada procedente com fundamento na violação dos princípios do contraditório e de igualdade das partes por as alegações da Impugnante terem sido tempestivamente apresentadas e, consequentemente, deviam ter sido admitidas e relevadas pelo Tribunal Arbitral quando julgou a causa?

Não cremos.

Explicitemos, então, porque assim o entendemos, fazendo, antes de mais, um breve enquadramento do regime jurídico que conforma a pretensão que nos foi colocada, cindindo de forma muito especial a nossa atenção nos artigos 28.º e 16.º do RJAT.

No artigo 28.º do referido diploma está estabelecido, sob a epígrafe de “Fundamentos e efeitos da impugnação da decisão arbitral”, que esta é impugnável com fundamento na violação dos princípios do contraditório e da igualdade das partes, nos termos em que estes são estabelecidos no artigo 16.º. (n.º 1, al. d) do preceito citado).

No referido artigo 16.º do RJAT estão identificados os princípios processuais que o legislador entendeu que deviam ser relvados de forma especial no processo arbitral, integrando-se neles os princípios do contraditório e de igualdade das partes (als. a) e b) da identificada norma).

Como é sabido, pelo primeiro visa-se que o Tribunal assegure às partes o direito de se pronunciarem sobre quaisquer questões de facto ou de direito suscitadas no processo. Pelo segundo deixa-se definido que o estatuto substancial das partes no processo arbitral é absolutamente idêntico, impondo-se, no mínimo, que tenham a possibilidade de exercer as mesmas faculdades e usar dos mesmos meios de defesa.
A propósito destes princípios, estruturais a qualquer processo de natureza civil num Estado de Direito Democrático e com assento constitucional (seguramente a razão que conduziu à sua consagração no RJAT e à sua eleição, a par dos vícios da sentença previstos no artigo 28.º, para fundamento de Impugnação de Decisão Arbitral), têm vindo a doutrina e a jurisprudência a pronunciar-se de forma recorrente, fazendo-se aqui uma breve síntese das posições que a este nível vem sendo assumidas.
Assim, quanto ao princípio do contraditório reafirma-se ser hoje indiscutível que constitui um princípio estruturante do ordenamento jurídico através do qual se visa assegurar às partes a possibilidade de participarem efectivamente no desenvolvimento de todo o litígio, isto é, se visa assegurar a possibilidade da parte influenciar a formação da decisão quer na parte relativa à matéria de facto, quer em sede probatória (instrução e conclusões passíveis de serem extraídas dessa produção), quer, por fim, na vertente jurídica ou de direito da causa.
«No plano da alegação [introdução dos factos principais da causa], «o princípio do contraditório exige que os factos alegados por uma [das partes] (como causa de pedir ou fundamento de excepção) possam pela outra ser contraditados (por impugnação ou por excepção), sendo assim concedida a ambas, em igualdade, a faculdade de sobre todos eles se pronunciarem».
No plano da prova, «o princípio do contraditório exige que às partes seja, em igualdade, facultada a proposição de todos os meios probatórios potencialmente relevantes para o apuramento da realidade dos factos (principais ou instrumentais) da causa, que lhes seja consentido fazê-lo até ao momento em que melhor possam decidir da sua conveniência, tidas em conta, porém, as necessidades de andamento do processo, que a produção ou admissão da prova tenha lugar com audiência contraditória de ambas as partes e que estas possam pronunciar-se sobre a apreciação das provas produzidas por si, pelo adversário ou pelo tribunal». (1)
Por fim, no plano de Direito e alegações finais, o exercício do contraditório exige que a parte se possa pronunciar e argumentar juridicamente sobre todas as questões e diligências de prova realizada, desenvolvendo perante o Tribunal o seu próprio juízo final, de facto e direito, sustentador do sentido da decisão que tem por firme que deva ser o alcançado e proferido no processo.
Relativamente ao princípio da igualdade das partes (ou de armas), é sabido que visa o reconhecimento do mesmo estatuto substancial às partes, designadamente para efeitos do exercício de faculdades e do uso de meios de defesa no âmbito do processo arbitral. É, também ele, um princípio transversal ao ordenamento jurídico tributário, há muito consagrado na nossa legislação, hoje, nos artigos 98.º da Lei Geral Tributária e 4.º do Código de Processo Civil, cuja transposição para este especial Regime, se assume como natural, atenta a consagração constitucional do direito a um processo equitativo (artigo 20.º da CRP) de que constitui concretização.
Ora, como resulta dos autos, mormente do processo arbitral apenso, à Impugnante não foi vedado produzir alegações. Aliás, consta do relatório da sentença arbitral, que a parte não impugnou, que após a produção da prova – e não obstante o Tribunal Arbitral ter antecipado a possibilidade de serem, de imediato, produzidas alegações orais - a pedido da ora Impugnante foi concedida a possibilidade de as alegações serem oferecidas por escrito, tendo ficado expressamente fixado não só o prazo para o efeito como o modo pelo qual ele se contaria.
Ninguém discute que a Impugnada apresentou as suas alegações dentro do prazo fixado.
No que as partes dissentem é quanto à tempestividade desse exercício pela Impugnante, isto é, quanto à questão de saber se ao exercê-lo, o fez ou não dentro do prazo que havia sido fixado na reunião realizada.
Conforme resulta da sentença arbitral, o Tribunal Arbitral entendeu que não, julgando a sua apresentação extemporânea, invocando para esse efeito que, aquando da apresentação, já tinham decorrido os cinco dias concedidos, contados nos termos do preceituado nos artigos 38.º, n.º 9, 39.º, n.º 7, 40.º e 42.º, todos do CPPT, que julgou concentrarem a disciplina aplicável por remissão do preceituado no artigo 29.º do RJAT.
A Impugnante discorda por, tendo apresentado as suas alegações a 24-9-2018 ser indiscutível que cumpriu o prazo de cinco dias contados desde a data em que foi notificada (12-9-2018) - correspondendo o quinto dia a dia não útil, defende que se transferiu o termo para o 1º dia útil subsequente, em conformidade com o preceituado no artigo 248.º do CPC, diploma que defende ser o aplicável às notificações no âmbito dos processos arbitrais.
Ora, salvo o devido respeito, basta atentar no próprio teor das alegações da Impugnante para facilmente se concluir que não é uma questão de violação dos princípios do contraditório ou de violação de igualdade das partes que se coloca na presente situação.
Note-se que a ambas as partes foi reconhecido e concedido o direito de alegarem de facto, sobre a prova produzida e sobre as questões jurídicas suscitadas, pelo que não há, insista-se, qualquer violação daqueles princípios.
O que a situação concreta revela, sublinhe-se, equacionada nos exactos termos em que nos foi apresentada pela Impugnante, ou seja, nos termos em que surge recortada e densificada na petição inicial, é que a Impugnante discorda do julgamento da Meritíssima Juíza Arbitra quanto à questão da tempestividade das alegações por si apresentadas.
Para a Impugnante, o Tribunal Arbitral só chegou à conclusão de que as alegações tinham sido entregues fora de prazo porque aplicou um regime jurídico que apenas é aplicável ao procedimento arbitral e não aos processos arbitrais em matéria tributária constituídos sob a égide do CAAD e regulados pelo RJAT.
Considerando que a apreciação desse eventual erro de julgamento de direito está subtraída à competência da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo (artigo 28.º do RJAT), há que julgar, nesta parte, improcedente a Impugnação da Decisão Arbitral.

4.4. Omitiu o Tribunal Arbitral uma questão suscitada pela Impugnante?

Começamos por adiantar que é discutível que a Impugnante tenha efectivamente pretendido suscitar a questão de omissão de pronúncia. Todavia, considerando que nas alíneas V) e W da sua petição inicial alega que o Tribunal Arbitral fez “tábua rasa do invocado pela Requerida AT em sede de alegações, como se confirma do teor da decisão arbitral”, “Pecando, assim, a decisão arbitral, por omissão de pronúncia quanto ao vertido em sede de Alegações pela aqui Recorrente”, optou este Tribunal Central Administrativo Sul por incluir no objecto da Impugnação este fundamento.

Prosseguindo, dizemos que, sendo essa omissão relativa a argumentos incluídos no âmbito de alegações julgadas extemporâneas, bem ou mal é irrelevante, então sempre teríamos de concluir que não tinham que ser relvadas. E, consequentemente, é impossível haver fundamento para que se julgue verificada qualquer omissão de pronúncia.

Porém, atendendo a que a Impugnante também não deixa, muito superficialmente, de estender essa omissão ao que invocara no “processo” e que a própria Impugnada também interpretou a petição com uma abrangência maior, isto é, a entendeu como um ataque à sentença por nela não terem sido relevados os argumentos aduzidos no processo em geral, também não nos esquivamos a apreciar a questão nessa amplitude.

No que respeita ao teor das alegações e ao que aí terá sido invocado, este Tribunal Central - apesar do teor do despacho proferido pelo Tribunal arbitral no sentido de que as “considerou” ao abrigo do preceituado nos artigos 16.º e 19.º do RJA - , não se vai pronunciar. Como dissemos já, bem ou mal, é agora irrelevante, o julgamento formal foi de extemporaneidade na apresentação das alegações e, consequentemente, não nos sendo permitido aferir da sua bondade, por constituir erro de julgamento, seria, no mínimo, paradoxal, que fosse aferir se nesse julgamento se atendeu ou não ao seu teor.

Tudo quanto admitimos – face ao enquadramento realizado e em cumprimento doo critério de maximização do objecto da Impugnação – é confrontar o articulado de resposta e a sentença proferida e aferir se naquela última foi feita “tábua rasa” (nas palavras da Impugnante) da posição assumida pela Fazenda Pública no processo arbitral.

E, fazendo-o, desde já se tem que dizer, com o devido respeito, que é profundamente injusta a crítica que a Impugnante nesta parte dirigida ao julgado.

Na verdade, basta uma leitura cuidada da resposta apresentada pela Fazenda e da sentença proferida (sobretudo das partes que deixámos oportunamente realçadas a negrito), para, de imediato, constatarmos que ao longo de toda a sentença a perspectiva da Fazenda Pública é persistentemente convocada. Quer no relatório, identificando com rigor a posição processual por aquela assumida. Quer no apuramento dos factos, designadamente na rigorosa identificação do acto impugnado, dos fundamentos em que este se alicerçou, na transcrição de todos os elementos de prova que o Tribunal Arbitral entendeu que eram pertinentes. Quer, por fim, a forma cuidada como foi relvando, passo a passo até à decisão final, a argumentação da Fazenda Pública, refutando-a ou nela se revendo em cada uma das questões analisadas.

Em suma, o Tribunal Arbitral não se demitiu de conhecer qualquer questão que devesse decidir, aí residindo, porventura, a explicação para a Impugnada nunca o ter expressamente afirmado, sendo visível da sentença recorrida que apreciou todas as questões que lhe cumpria decidir, convocando, nesse contexto, par a passo, os argumentos de ambas as partes e terminando, a final pela emissão do seu próprio juízo.

Consequentemente, também nesta parte ou com este fundamento a Impugnação deve ser julgada improcedente.


5. Decisão
Pelo exposto, acordam os juízes que integram a Secção de Contencioso do Tribunal Central Administrativo Sul em julgar integralmente improcedente a presente impugnação.
Custas pela Impugnante.
Registe e notifique.

Lisboa, 7 de Maio de 2020


(Anabela Russo)

(Vital Lopes)

(Luísa Soares)

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(1) Neste sentido segue a doutrina, conforme se pode ver na obra de Mariana França Gouveia, “Curso de Resolução Alternativa de Litígios”, Almedina, 2011, p. 154 e José Lebre de Freitas em “Introdução ao Processo Civil”, 2.ª Edição, Coimbra Editora, 2009,p. 109. A nível da jurisprudência, e de forma mais recente, o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 17-3-2016, proferido no processo n.º8998/15.