Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul | |
Processo: | 727/04.8BESNT |
Secção: | CT |
Data do Acordão: | 03/25/2021 |
Relator: | CRISTINA FLORA |
Descritores: | IVA, OBRAS DE INFRA-ESTRUTURAS REVERTIDAS PARA O MUNICÍPIO, ALVARÁ DE LOTEAMENTO |
Sumário: | As obras de infraestrutura efetuadas pela Impugnante em benefício do Município ao abrigo do DL 555/99, de 16 de dezembro, não constitui uma contrapartida do alvará de loteamento, mas antes uma condição sine qua non para a sua obtenção, pelo que não estamos perante uma transmissão de serviços a título oneroso, na aceção do artigo 2.º n.º 1 da Sexta Diretiva, por não haver uma contrapartida, mas antes uma decisão unilateral do Município na concessão do alvará de loteamento, sujeita à condição de realização de infraestruturas. |
Votação: | UNANIMIDADE |
Aditamento: |
1 |
Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul: I. RELATÓRIO F..., S.A. – Massa Insolvente, veio deduzir IMPUGNAÇÃO Judicial contra as liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios, dos exercícios de 1999 e 2000, no valor total de € 626.944,47. A Fazenda Pública veio recorrer da sentença, tendo apresentado as suas alegações e formulado as seguintes conclusões: «I. Visa o presente recurso reagir contra a douta Sentença que julgou procedente a impugnação judicial, deduzida por F..., SA – Massa Insolvente, melhor identificado nos autos, contra as liquidações adicionais de IVA e de juros compensatórios, referentes aos exercícios de 1999 e 2000, no valor total de € 626.944,47. II. A questão decidenda nos presentes autos é a de saber se estando em causa o IVA referente a trabalhos de construção de infra-estruturas que foram transferidas para o domínio público, na sequência do alvará emitido, as mesmas devem ser classificadas como obras públicas e prestações de serviço, nos termos previstos no art,º 4.º do CIVA, e, como tal, deve ser admitida a dedução do IVA, ao abrigo da alínea a) do n.º 1 do art.º 20.º do CIVA. III. O IVA referente a trabalhos de construção de infra-estruturas que foram transferidas para o domínio público, na sequência do alvará emitido, não podem ser consideradas prestações de serviço, nos termos previstos no art,º 4.º do CIVA, IV. Consequentemente não deve ser admitida a dedução do IVA, ao abrigo da alínea a) do n.º 1 do art.º 20.º do CIVA. V. A douta decisão do Tribunal a quo ora recorrida, não faz, salvo o devido respeito, uma correcta apreciação da matéria de facto e de direito relevante no que concerne ao enquadramento em sede de IVA, das operações em apreciação, nomeadamente, no que se refere à realização de trabalhos de infra-estruturas de loteamento urbano, uma vez que tal questão não foi analisada na referida sentença, violando assim, o disposto nos art.º 9.º, 12.º, 19.º e 20.º do Código do imposto sobre o valor acrescentado (CIVA) e art.º 615.º n.º 1 al.d) do Código de processo Civil (CPC). VI. Há erro de julgamento por omissão de pronúncia, porquanto o Tribunal a quo não fez o enquadramento em sede de IVA, das operações referentes à realização de trabalhos de infra- estruturas de loteamento urbano, VII. A douta sentença fez tábua rasa do facto da actividade principal da impugnante consistir na aquisição de terrenos rústicos que, após operação urbanística, converte em lotes de terreno para construção e vende a terceiros, encontrando-se, em parte, isenta de IVA, em violação do disposto no n.º 30 do art.9.º do CIVA; VIII. O Tribunal a quo errou ao considerar dedutível o IVA suportado relativo às operações de loteamento urbano, designadamente, no que toca à construção das infra-estruturas necessárias, por estas serem operações isentas enquadráveis no nº 31º do art.º 9º do CIVA, violando, assim, o disposto al. a), do nº 1 do art.º 20º do referido diploma legal. IX. O Tribunal a quo limitou-se a fazer uma apreciação do mecanismo de funcionamento do IVA (quanto à sua neutralidade do ponto de vista económico) sem ter apreciado a actividade (isenta) exercida pelo sujeito passivo, enquadrável no n.º 31 (actual n.º 30) do art.º 9.º do CIVA e, no âmbito da mesma, o enquadramento em IVA da realização das infra-estruturas urbanísticas, as quais são executadas como contrapartida da emissão de um alvará de loteamento, sendo condição essencial à aprovação do mesmo. X. A douta sentença a quo não considerou no caso concreto as operações enquadráveis no n.º 30 do art.º 9.º como operações sujeitas a IMT e, por este facto, isentas de IVA. XI. O tribunal a quo errou na qualificação da isenção em sede de IVA da actividade principal da impugnante, porquanto não a reputou como uma isenção incompleta, na medida em que o sujeito passivo não pode exercer o direito à dedução do IVA suportado a montante nas suas operações, pelo que violou o disposto no artigo 9º do CIVA. XII. É manifesto o erro de julgamento do tribunal a quo, uma vez que as operações de realização de infra-estruturas de loteamento em causa nos presentes autos, estavam relacionadas com a actividade isenta do sujeito passivo, ou seja a venda de lotes de terreno (incluídos nos terrenos objecto de urbanização), e a impugnante não optou pela renúncia à isenção de IVA. XIII. Tendo a impugnante por actividade principal a aquisição de terrenos rústicos que, após operação urbanística, converte em lotes de terreno para construção e vende a terceiros, praticando por conseguinte operações sujeitas a IMT e isentas do imposto, nos termos do n.º 30 do art.º 9.º do CIVA, para que pudesse deduzir o IVA referente a bens e serviços adquiridos para o exercício dessa parcela do seu objecto social, impunha-se ter renunciado à isenção e optado pela aplicação do IVA a esses serviços, pelo que é flagrante a violação do estatuído no art.º 12.º n.º 1 al. b) e n.º 2 CIVA. XIV. A douta sentença a quo é omissa quanto à renúncia à isenção e opção pela tributação em IVA, em violação do disposto no art.º 12.º e 23.º do CIVA. XV. Salvo o devido respeito, mal andou o Tribunal a quo, pois no caso concreto não está em causa a prestação de serviços em terrenos pertencentes à Câmara Municipal, como a impugnante pretendeu fazer crer, mas a construção de infra-estruturas obrigatórias no loteamento urbano, nas condições previstas no Dec-Lei n.º 555/99, de 16 de Dezembro. XVI. As operações em causa nos autos não configuram prestações de serviços, na acepção do art.º 4.º do CIVA. XVII. Não sendo dedutível o IVA suportado com as operações abrangidas pela isenção prevista no nº 30 do art.º 9º do CIVA, como sejam, a transmissão de terrenos para construção, ou a transmissão do direito de propriedade de prédios urbanos ou fracções autónomas destes (sem renúncia à isenção do IVA, prevista no nº 5 do art.º 12º do CIVA), também não pode ser dedutível o IVA suportado com a realização das respectivas infra-estruturas. XVIII. Este entendimento encontra-se plasmado na informação vinculativa – ficha doutrinária a que corresponde o processo nº 10327, sancionado por despacho de 2016.08.12, do SDG do IVA, por delegação do Director Geral da AT, emitida sobre a questão “operações imobiliárias – Renuncia à isenção – direito à dedução”. XIX. Entendimento esse jurisprudencialmente sustentado pelo acórdão do TCA Sul, de 2010.06.22, proferido no processo nº 03961, cujas conclusões sufragamos, por ser aplicável mutati mutantis ao presente caso. XX. Aqui chegados, e com o devido respeito, somos levados a concluir que, ao decidir como decidiu, a douta sentença incorreu em erro de julgamento. XXI. No mesmo sentido o Digno Magistrado do Ministério Público, pronunciou-se no sentido da improcedência da impugnação, com os fundamentos expressos a fls. 217 dos autos. XXII. Atento ao exposto, afigura-se a liquidação foi efectuada em cumprimento das normas legais vigentes, pelo que, salvo o devido respeito que é muito, entendemos que a douta sentença recorrida ao julgar procedente a presente impugnação judicial, enferma de erro de apreciação da prova, de erro de interpretação de lei, nomeadamente, dos artigos 9.º, 12.º, 19.º, 20.º e 23.º do Código do imposto sobre o valor acrescentado (CIVA) e art.º 615.º n.º 1 al.d) do Código de processo Civil (CPC). Termos em que, com o douto suprimento de Vossa Excelências, deve o presente recurso ser provido e, consequentemente ser revogada a sentença proferida pelo douto Tribunal a quo assim se fazendo a costumada justiça.» *** A recorrida, devidamente notificada para o efeito, não apresentou contra-alegações.**** Foram os autos a vista do Magistrado do Ministério Público que emitiu parecer no sentido da procedência do recurso. **** **** As questões invocadas pela Recorrente nas suas conclusões das alegações de recurso, que delimitam o objecto do mesmo, e que cumpre apreciar e decidir são as seguintes: _ Nulidade da sentença (art. 615.º, n.º 1, alínea d), do CPC) por não ter analisado a questão do enquadramento em sede de IVA das operações em questão (cf. conclusão V) e VI das alegações de recurso); _ Erro de julgamento de facto e de direito, porquanto o IVA referente a trabalhos de construção de infraestruturas que foram transferidas para o domínio público, na sequência do alvará emitido, não podem ser consideradas prestações de serviços, nos termos do art. 4.º do CIVA, e consequentemente, não confere o direito à dedução do IVA ao abrigo da alínea a), do n.º 1, do art. 20.º do CIVA, tendo sido violado o disposto no n.º 30, do art. 9.º do CIVA, no art. 19.º, do CIVA, no art. 12.º, n.º1, alínea b) do CIVA, e art. 23.º do CIVA. II. FUNDAMENTAÇÃO A decisão recorrida deu como provada a seguinte matéria de facto: «A. A Impugnante, F..., S.A., é uma sociedade anónima que tem por actividade principal a aquisição de terrenos rústicos que, após operação urbanística, converte em lotes de terreno para construção e vende a terceiros – cf. relatório de inspecção tributária (adiante RIT), a fls. 113 a 126 do PAT apenso; B. A Impugnante é a “empresa-mãe” de um grupo de empresas das quais fazem parte as seguintes sociedades: S... – Soc. de Promoção, S.A., L... – Soc. Com. Ind. Mater., S.A., S... – Soc. Explor. Esp. Lúdicos, S.A., S... – Soc. Explor. Unid. Hot., S.A., V… – Soc. de Mediaç. Imobiliária, Lda., C… – Construção e Arquitectura, Lda. e M… – Soc. de Explor. de Activ. Hoteleira, Lda. (cfr. p. 5 do RIT); C. A sua actividade principal encontra-se, em parte, isenta de IVA (cfr. p. 4 do RIT); D. No exercício de 1999, a Impugnante emitiu: i. A factura vc 034 364, de 31.01.99, com uma base tributável de Esc. 60.000$00; ii. A factura 51N90185, com IVA no valor de Esc. 479.287$00 e 81.479$00, que não foi objecto de dedução. (cfr. docs. 32 e 33 juntos com a petição inicial (adiante, p.i.), não impugnados, a fls. 80 a 104 dos autos); E. No exercício de 2000, a Impugnante emitiu: i. A factura n.º 893, com a base tributável de Esc. 737$00, com IVA dedutível no valor de Esc. 88$00, e com a base tributável, no valor de Esc. 939.852$00, com IVA dedutível no valor de Esc. 159.775$00; ii. A factura n.º 1124, com base tributável no valor de Esc. 6.779$00, com IVA dedutível no valor de Esc. 1.153$00, e com a base tributável, no valor de Esc. 1.473$00, com IVA dedutível no valor de Esc. 177$00; iii. A factura n.º 2121, com base tributável, no valor de Esc. 20.651$00, com IVA dedutível no valor de Esc. 3.511$00, e com base tributável de Esc. 737$00, com IVA dedutível no valor de Esc. 88$00; iv. A factura n.º 2366, com a base tributável de Esc. 19.633$00, com IVA dedutível no valor de Esc. 3.338$00; v. A factura n.º 2411, com a base tributável de Esc. 791$00, com IVA dedutível no valor de Esc. 134$00, e com a base tributável de Esc. 5.424$00, com IVA dedutível no valor de Esc. 651$00; vi. A factura n.º 3397, com a base tributável de Esc. 1.258.370$00, com IVA dedutível no valor de Esc. 213.923$00, e com a base tributável de Esc. 3.769$00, com IVA dedutível no valor de Esc. 188$00. (cfr. anexo 5 do RIT, a fls. 160 e 161 do PAT apenso, em conjugação com os docs. 32 e 33 juntos com a p.i., não impugnados, a fls. 80 a 104 aos autos); F. Através do ofício n.º 021182, de 03.10.2002, a Direcção de Finanças (DF) de Lisboa remeteu à Impugnante carta-aviso relativa ao início de uma acção inspectiva, de âmbito geral, aos exercícios de 1999 e 2000, mas com referência a IRC e IVA (cfr. doc. 27 junto com a petição inicial, a fls. 73 dos autos); G. A coberto das Ordens de Serviço nº 78.843 e 78.844, a Impugnante foi alvo, por parte dos Serviços de Inspecção Tributária (SIT) da DF de Lisboa, da acção de inspecção referida na alínea antecedente, que teve início a 16.01.2003 e que teve como objectivo principal verificar a compra de um terreno a uma “offshore” (cfr. p. 3 do RIT e docs. 28 e 29 juntos com a p.i., a fls. 75 e 76 dos autos); H. Através do ofício n.º 7132, de 05.06.2003, a Impugnante foi notificada da alteração do técnico de inspecção por “razões de natureza estratégica do foro interno destes serviços” (cfr. p. 3 do RIT e doc. 30 junto aos autos com a p.i., a fls. 77 dos autos); I. Através de ofício remetido por fax a 09.06.2003, os SIT notificaram a Impugnante da prorrogação do prazo de inspecção tributária “por mais um período de 3 meses”, com fundamento na existência de um elevado número de operações entre empresas do grupo (cfr. doc. 31 junto com a p.i., a fls. 78 e 79 dos autos); J. Em 12.06.2003, a Impugnante foi notificada pela equipa de inspecção para apresentar os respectivos registos contabilísticos (cfr. p. 3 do RIT); K. Na sequência da solicitação referida na alínea antecedente, a Impugnante informou que só poderia dar a informação solicitada em 23.06.2003, por não dispor “(…) de meios humanos alternativos para poder prestar os esclarecimentos necessários (…)” à equipa de inspecção (cfr. p. 3 do RIT); L. Em 12.09.2003, foi elaborado o relatório final de inspecção, do qual se destaca, na parte relevante, o seguinte: «Imagem no original» (cfr. RIT); M. Na sequência da acção inspectiva referida na alínea antecedente, em 18.11.2003, foram emitidas, em nome da Impugnante, a liquidação adicional de IVA n.º 03349459, relativa ao exercício de 1999, no valor de € 246.536,85, e, em 26.01.2004, a liquidação adicional de IVA, n.º 04023135, relativa ao exercício de 2000, no valor de € 263.669,68, com datas limite de pagamento voluntário a 31.01.2004 e 31.03.2004, respectivamente – cfr. docs. 1 e 14 juntos aos autos com a p.i., a fls. 47 e 60 dos autos; N. Na mesma data, foram emitidas, em nome da Impugnante, as liquidações adicionais de juros compensatórios n.º 03349447, relativa ao período de 9901, no montante de € 2.199,00, n.º 03349448, relativa ao período de 9902, no montante de € 6.935,27, n.º 03349449, relativa ao período de 9903, no montante de € 2.408,38, n.º 03349450, relativa ao período de 9904, no montante de € 2.236,68, n.º 03349451, relativa ao período de 9905, no montante de € 3.146,39, n.º 03349452, relativa ao período de 9906, no montante de € 3.227,09, n.º 03349453, relativa ao período de 9907, no montante de € 7.666,01, n.º 03349454, relativa ao período de 9908, no montante de € 3.341,08, n.º 03349455, relativa ao período de 9909, no montante de € 3.639,54, n.º 03349456, relativa ao período de 9910, no montante de € 3.463,57, n.º 03349457, relativa ao período de 9911, no montante de € 1.885,72, n.º 03349458, relativa ao período de 9912, no montante de € 24.135,10, com datas limite de pagamento voluntário a 31.01.2004, e as liquidações adicionais n.º 04023123, relativa ao período de 0001, no montante de € 5.593,83, n.º 04023124, relativa ao período de 0002, no montante de € 4.447,14, n.º 04023125, relativa ao período de 0003, no montante de € 3.778,58, n.º 04023126, relativa ao período de 0004, no montante de € 1.573,57, n.º 04023127, relativa ao período de 0005, no montante de € 3.679,86, n.º 04023128, relativa ao período de 0006, no montante de € 3.816,38, n.º 04023129, relativa ao período de 0007, no montante de € 3.028,89, n.º 04023130, relativa ao período de 0008, no montante de € 12.378,25, n.º 04023131, relativa ao período de 0009, no montante de € 2.425,96, n.º 04023132, relativa ao período de 0010, no montante de € 1.776,88, n.º 04023133, relativa ao período de 0011, no montante de € 2.190,28 e n.º 04023134, relativa ao período de 0012, no montante de € 7.764,49, com datas limite de pagamento voluntário a 31.03.2004 (cfr. docs. 3 a 13 e 15 a 26 juntos com a p.i., a fls. 48 a 59 e 61 a 72 dos autos); O. Por despacho de 23.05.2005, do Director de Finanças Adjunto de Lisboa as liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios, referidas nas alíneas antecedentes, foram parcialmente revogadas, porquanto o IVA deduzido pela Impugnante foi de 48.195.457$00, em 1999, e de 50.602.809$00, em 2000 (cfr. despacho e informação, a fls. 138 a 152 dos autos). * FACTOS NÃO PROVADOSNão se provaram outros factos que importe registar como não provados. * MOTIVAÇÃO DA DECISÃO DE FACTOA decisão da matéria de facto baseou-se nos documentos juntos aos autos e ao PAT apenso, não impugnados, conforme remissão feita em cada alínea do probatório.» * Conforme resulta dos autos, a Meritíssima Juíza do TAF de Sintra julgou procedente a Impugnação judicial de IVA do ano de 1999 e 2000, entendendo, em síntese, que as obras de infraestruturas em causa são uma contrapartida direta do alvará e que se encontram diretamente relacionadas com a atividade económica exercida pela Impugnante, pelo que devem ser qualificadas como prestações de serviço, ao abrigo do art. 4.º do CIVA, e conferirem o direito à dedução, nos termos previstos no art. 20.º, n.º 1, a) do CIVA. A Recorrente Fazenda Pública invoca, desde logo, não se conforma com o decidido, invocando nulidade da sentença (art. 615.º, n.º 1, alínea d), do CPC) por não ter analisado a questão do enquadramento em sede de IVA das operações em questão (cf. conclusão V) e VI das alegações de recurso). Mais invoca erro de julgamento de facto e de direito, porquanto o IVA referente a trabalhos de construção de infraestruturas que foram transferidas para o domínio público, na sequência do alvará emitido, não podem ser consideradas prestações de serviços, nos termos do art. 4.º do CIVA, e consequentemente, não confere o direito à dedução do IVA ao abrigo da alínea a), do n.º 1, do art. 20.º do CIVA. O tribunal deveria ter apreciado o enquadramento da atividade da Impugnante no n.º 30, do art. 9.º do CIVA, e, portanto, isenta de IVA (isenção incompleta), porque as operações de realização de infraestruturas de loteamento estavam relacionadas com a sua atividade. Invoca que para beneficiar do direito à dedução deveria ter renunciado à isenção, pelo violou-se o disposto no art. 12.º, n.º 1, alínea b) do CIVA, e art. 23.º do CIVA, e ainda o art. 19.º do CIVA. Apreciando. A Recorrente invoca a nulidade da sentença por o juiz deixar de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento (alínea d), do art. 615.º do CPC). Vejamos. Estabelece o art. 125.º do CPPT o seguinte (sublinhado nosso): “1- Constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer. 2 - A falta da assinatura do juiz pode ser suprida oficiosamente ou a requerimento dos interessados, enquanto for possível obtê-la, devendo o juiz declarar a data em que assina.” Ou seja, ocorre nulidade da sentença por omissão de pronúncia quando se verifica uma violação dos deveres de pronúncia do tribunal sobre questões a que esteja obrigado a pronunciar-se.
Nesta matéria, a jurisprudência tem reiteradamente afirmado que “só pode ocorrer omissão de pronúncia quando o juiz não toma posição sobre questão colocada pelas partes, não emite decisão no sentido de não poder dela tomar conhecimento nem indica razões para justificar essa abstenção de conhecimento, e da sentença também não resulta, de forma expressa ou implícita, que esse conhecimento tenha ficado prejudicado em face da solução dada ao litígio” (cf. Acórdão do STA de 19/09/2012, processo n.º 0862/12).
Por conseguinte, só há omissão de pronúncia “quando o tribunal deixa, em absoluto, de apreciar e decidir as questões que lhe são colocadas, e não quando deixa de apreciar argumentos, considerações, raciocínios, ou razões invocados pela parte em sustentação do seu ponto de vista quanto à apreciação e decisão dessas questões” (cf. Ac. do STA de 28/05/2014, proc. 0514/14).
Ora, é manifesto que, in casu, não se verifica qualquer omissão de pronúncia, uma vez que a Fazenda Pública não colocou qualquer questão ao Tribunal, desde logo porque nem sequer apresentou contestação nos autos, e prescindiu da apresentação de alegações escritas, e nessa medida, não se verifica a nulidade arguida.
Pelo exposto, e sem mais considerações por desnecessárias, não se verifica nulidade da sentença por omissão de pronúncia.
Prosseguindo.
Invoca ainda a Recorrente erro de julgamento de facto e de direito, entendendo-se que se violou vários normativos do CIVA.
Resulta do relatório de inspeção que a Impugnante se encontra enquadrada no regime normal de IVA, periodicidade mensal. A sua atividade principal, nos períodos em causa nos autos, consistiu na aquisição de terrenos de matriz rústica, que converte em terrenos urbanos junto da autarquia competente, através de projetos de urbanização, vendendo posteriormente lotes de terreno.
**** Sumário (art. 663.º, n.º 7 do CPC) As obras de infraestrutura efetuadas pela Impugnante em benefício do Município ao abrigo do DL 555/99, de 16 de dezembro, não constitui uma contrapartida do alvará de loteamento, mas antes uma condição sine qua non para a sua obtenção, pelo que não estamos perante uma transmissão de serviços a título oneroso, na aceção do artigo 2.º n.º 1 da Sexta Diretiva, por não haver uma contrapartida, mas antes uma decisão unilateral do Município na concessão do alvará de loteamento, sujeita à condição de realização de infraestruturas. III. DECISÃO Em face do exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em conceder provimento ao recurso, revogar a decisão recorrida, julgando-se improcedente a impugnação judicial. **** Custas pela Recorrida, que não é responsável pelo pagamento da taxa de justiça no presente recurso, porque não contra-alegou, dispensando-se do pagamento do remanescente da taxa de justiça.D.n. Lisboa, 25 de março de 2021. A Juíza Desembargadora Relatora
Cristina Flora A Juíza Desembargadora Relatora consigna e atesta, que nos termos do disposto no art. 15.º-A do DL n.º 10-A/2020, de 13/03, aditado pelo art. 3.º do DL n.º 20/2020, de 01/05, têm voto de conformidade com o presente Acórdão os restantes integrantes da formação de julgamento, os Juízes Desembargadores Tânia Meireles da Cunha e Susana Barreto. |