Acórdãos TCAS

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:03844/10
Secção:CT - 2.º JUÍZO
Data do Acordão:03/13/2012
Relator:JORGE CORTÊS
Descritores:ISENÇÃO DE IRS RELATIVA A ACORDOS E RELAÇÕES DE COOPERAÇÃO.
Sumário:1. A concessão de isenção de IRS, relativa “Acordos e relações de cooperação” (artigo 46.º do EBF, redacção da Lei n.º 65/90, de 28 de Dezembro), depende de despacho do Ministro das Finanças que reconheça o interesse nacional do contrato em causa.
2. O requerimento deve ser apresentado até ao limite do prazo para a entrega da declaração de rendimentos relativa ao período em que se verificam os pressupostos da atribuição do benefício fiscal (artigo 65.º, n.º 3, alínea b), do CPPT).
3. O reconhecimento da isenção em causa não constitui questão condicionante ou prejudicial da decisão final de liquidação do imposto em apreço, porque a mesma, através do procedimento administrativo de reconhecimento apropriado, intentado no tempo e formas próprias, integra-se no procedimento de liquidação do imposto, não assumindo virtualidade autónoma de causa dirimente a posteriori da tributação aplicada aquando da verificação do facto tributário.
Aditamento:
1
Decisão Texto Integral:
ACÓRDÃO
I- Relatório
X
A..., m.i. nos autos, interpõem recurso jurisdicional da sentença proferida a fls. 89/92, que julgou improcedente a impugnação da liquidação adicional n.º 4323546081, de IRS, datada de 10.11.2000, referente ao exercício de 1995, no montante de €11.023,64 [2.211.044$].
Nas alegações de recurso de fls. 103/114, concluem do seguinte modo:
«1) Os factos tributários objecto da questão controvertida já prescreveram, dado que já transcorreram mais de 10 anos desde a sua verificação.
2) A aludida excepção resulta do regime jurídico vertido no artigo 34° do CPT.
3) Assim, e pese embora se tenha verificado a interrupção/suspensão da prescrição, o processo esteve parado mais de um ano, daí que comece a correr o tempo para a prescrição a partir dessa data, somando-se ainda o tempo que decorreu desde o inicio até à data da suspensão.
4) Nessa conformidade, e tendo presente que se encontra esgotado o prazo de 10 anos aludido no supra citado normativo, a douta sentença violou, entre outros, o principio da legalidade, segurança e certeza jurídicas e, bem assim, o regime jurídico consignado no artigo 34° do CPT.
5) Todavia, e caso assim não se entenda, o que só por mera hipótese se admite, mas não se concede, não pode a ora recorrente deixar de se pronunciar sobre a decisão recorrida nos moldes seguintes.
6) A decisão sob recurso padece do vício de falta de fundamentação, o qual é cominado com a nulidade da mesma, conforme se alcança do regime jurídico vertido na alínea b), do artigo 668° do CPC.
7) Com efeito, a decisão mediante a qual o tribunal declara que o acto de concessão de reconhecimento consubstancia um acto constitutivo da isenção, é omissa quanto a identificação do inciso legal que aporta tal conclusão.
8) Assim sendo, detecta-se, neste concreto segmento, uma verdadeira afronta ao dever geral de fundamentação das decisões, acolhido pelo legislador constitucional no artigo 205º, n.º 1 da CRP.
9) Na verdade, e tendo presente que o Tribunal a quo não concretiza os fundamentos que estribaram a decisão proferida, limitando-se, numa mera sincopada a enunciar juízos meramente conclusivos, a sentença é nula por falta de fundamentação de direito, conforme se extrai do regime jurídico vertido na aliena b), do n.° 1 do artigo 668° do CPC.
10) Por outro lado, e caso assim não se entenda, o que só por mera hipótese se concebe, não podem os ora recorrentes conformar-se com a esteira de raciocínio sustentada pelo Tribunal no que concerne à natureza do acto de reconhecimento dos benefícios fiscais.
11) Com efeito, e ao sustentar um entendimento segundo o qual o acto de reconhecimento se reveste de natureza constitutiva e não declarativa, o douto Tribunal recorrido viola as normas dos artigos 4° e 11° do EBF.
12) Efectivamente, e conforme inculcam os elementos literal e lógico dos normativos em apreço, o acto administrativo de reconhecimento assume natureza declarativa, sendo que o direito aos benefícios fiscais se deve reportar à data da verificação dos respectivos pressupostos.
13) Assim, e tendo presente a natureza declarativa do acto de reconhecimento, o requerimento formulado pelos recorrentes não podia ser materializado em momento anterior à data da verificação dos seus pressupostos de que depende a concessão do beneficio, pois que, o que o reconhecimento se limita a fazer é verificar a existência ou reconhecer a validade de direitos ou situações pré-existentes.
14) Ora, uma vez que os contribuintes apenas podem requerer o reconhecimento do benefício fiscal quando se verificar a situação tributária concreta, importa sublinhar que o requerimento formulado pelos recorrentes observou o princípio ínsito nos artigos 4° e 11° EBF.
15) Nessa conformidade, e pese embora os recorrentes hajam peticionado a suspensão do procedimento administrativo, em virtude de o aludido requerimento se encontrar pendente de apreciação, o certo é que o douto tribunal sufragou, em clara violação do disposto no artigo 33.º do CPA, o entendimento segundo o qual o referido expediente não tem a virtualidade de operar tal suspensão.
X
O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer (fls. 126/128) no qual se pronuncia no sentido da concessão de provimento ao presente recurso jurisdicional.
X

II- Fundamentação.
1. De Facto.
A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:
1. O impugnante desempenha as funções de técnico de electricidade na empresa CP, encontrando-se por essa via subordinado às ordens e direcções da mesma.
2. No dia 14 de Setembro de 1992 ao abrigo de acordo celebrado entre a CP Caminhos de Ferro Portugueses e a empresa B..., a CP cedeu temporariamente à B... a prestação de trabalho do seu trabalhador João Raposo Filipe, como consta do contrato de fls. 34 e segs. cujo conteúdo se dá por reproduzido.
3. No exercício de 1995 o impugnante esteve deslocado na Republica Popular de Angola ao abrigo do contrato de assistência técnica celebrado entre a B... e a empresa de caminhos de Ferro de Luanda tendo auferido rendimentos que segundo informação da empresa estariam isentos ao abrigo do n.° 2 do Art.0 46 do EBF.
4. No entanto, pedida a confirmação da referida isenção aos serviços dos Benefícios Fiscais, foi informando que relativamente aos rendimentos de 1995, auferidos pelo colaborador a empresa B... deslocado em Angola não foi apresentado qualquer requerimento solicitando a isenção de IRS ao abrigo do Art.º 46/2 EBF.
5. Como tal, foi corrigida oficiosamente a declaração de IRS nela incluindo a totalidade do rendimento auferido naquele ano como rendimento da categoria A, no montante de 5.468.874$ (tudo como consta de fls. 42 dos autos cujo conteúdo se dá por reproduzido).
6. O que deu origem a liquidação adicional de IRS no montante de 2.211.044$ (fls. 46 do apenso cujo conteúdo se dá por reproduzido).
7. Os impugnantes apresentaram reclamação graciosa nos termos que constam de fls. 3 e segs. do apenso cujo conteúdo se dá por reproduzido.
8. A qual foi indeferida por despacho do Exmo. Director de Finanças de 26/12/2001 (fls. 50 do apenso cujo conteúdo se da por reproduzido).
9. Mediante petição endereçada ao Exmo. Sr. Ministro das Finanças, alegadamente apresentado em 25/10/2000, foi requerida a concessão da isenção prevista no Art.0 46/2 EBF alegando não ter havido preterição legal substancial visto que a relação jurídica subjacente se encontra provada contratualmente; a preterição formal não foi intencional e verifica-se o interesse nacional (fls. 55 cujo conteúdo se dá por reproduzido).
10. Sobre tal requerimento não recaiu qualquer despacho, até ao presente.
X
A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte “…Com interesse para a decisão da causa, nada mais se provou”.
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Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte “…A convicção do tribunal baseou-se nos documentos juntos aos autos, referidos nos «factos provados», com remissão para as folhas do processo onde se encontram”.
X
Ao abrigo do artigo 712.º/1/a), do CPC, adita-se a seguinte matéria de facto:
a) O imposto em causa nos autos foi pago – fls. 85/86.
b) Rectifica-se o n.º 6 do probatório, aditando o seguinte: Em 11.10.2000, foi emitida a liquidação n.º 4323546081, referente a 1995, em nome dos impugnantes, no valor de €11.028,64 [2.211.044$00], com data limite de pagamento de 03.01.2001 – fls. 46.
c) Adita-se ao n.º 7 do probatório o seguinte: A petição de reclamação graciosa terminava com o pedido seguinte: «Nestes termos requer a V. Exa. que se digne proceder à anulação da liquidação de IRS, referente ao período de 1995, melhor identificada ab initio, uma vez que: - assenta simplesmente no aspecto formal. // - Negligencia o princípio da substância sobre a forma. // - Viola a expectativa jurídica do reclamante. // - Conduz a uma efectiva desconformidade entre a vontade conjectural e a vontade real. // - O reconhecimento da isenção tem apenas natureza declarativa e não constitutiva. // - Pretere o princípio da informação, da boa fé, da cooperação e a ratio do Decreto-Lei n.º 135/99, de 22 de Abril» - fls. 17 do apenso.
d) Adita-se ao n.º 8 do probatório o seguinte: a) Em 23.05.2001, a Repartição de Finanças de Santarém elaborou a proposta seguinte: «A reclamação é legal, feita em tempo e com legitimidade. // A liquidação objecto da presente reclamação resultou de correcções à declaração de rendimentos de IRS referente ao exercício de 1995, decorrente de análise interna. // Os fundamentos alegados na petição de reclamação constituem apenas matéria de direito. // Com efeito, o que está em causa é se a apresentação prévia do requerimento a que se refere o disposto no n.º 2 do artigo 46.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais (redacção ao tempo em vigor) é essencial para o benefício da isenção nele consagrada. // Conforme o próprio reclamante refere, é interpretação da Administração Fiscal que a apresentação prévia do requerimento solicitando a isenção de IRS ao abrigo do artigo 46.º do EBF, é essencial para beneficiar dessa mesma isenção. // Nestes termos e considerando que para além dos elementos que fundamentaram a correcção aos rendimentos auferidos pelo reclamante no ano de 1995 é ele próprio que na sua petição reconhece que a empresa não apresentou em devido tempo o requerimento a que se refere o n.º 2 do artigo 46.º do EBF (redacção ao tempo em vigor) propomos o indeferimento da reclamação. // Face ao valor em causa, remetam-se os autos ao Exmo. Senhor Director Distrital de Finanças de Santarém, entidade competente para a apreciação e decisão da reclamação» - fls. 49.
e) Adita-se ao n.º 8 do probatório o seguinte: b) Em 26.12.2001, o Director de Finanças Adjunto de Santarém (por delegação) exarou o despacho seguinte: «O pedido é legal, tempestivo e a parte tem legitimidade. // Quanto à matéria de facto, conforme razões referidas na proposta do Sr. Chefe de Serviço de Finanças a fls. 44, a qual fica a fazer parte integrante do presente despacho, como fundamentação, nos termos do art.º 77.º, n.º 1 e 2, da LGT, indefiro o pedido, por se verificar que não foi respeitado por parte da B..., SA, o disposto no n.º 2 do art.º 46.º do EBF (ao tempo em vigor), condição essencial para que o contribuinte viesse a beneficiar da isenção do IRS. // Dispensa-se o direito de audição previsto no art.º 60.º, alínea d), do n.º 1, da LGT, conforme instruções constantes do n.º 3, alínea a), do n.º 3, da circular n.º 13/99, de 8 de Julho, da DSJT, uma vez que os factos alegados pelo reclamante foram apreciados segundo interpretação das normas legais aplicáveis ao caso, bem como, por não se verificarem factos novos capazes de influenciar a presente decisão e o contribuinte já ter sido ouvido, noutra fase do procedimento, sobre esta matéria. // Em obediência ao disposto no art.º 77.º, n.º 6, da LGT, notifique o reclamante, remetendo-lhe fotocópia da proposta acima referida (…)» - fls. 50.
f) Rectifica-se o n.º 9 do probatório, o qual passa a ter a seguinte redacção: «Em 25.10.2000, a sociedade “Ferbritas – Empreendimentos Industriais e Turísticos, SA” dirigiu requerimento ao Ministro das Finanças, solicitando a aplicação do regime previsto no artigo 46.º, n.º 2, do EBF, entre o mais, em relação ao impugnante, João Raposo Filipe, por reunir os pressupostos de aplicação da norma em causa – fls. 52/57, cujo teor se dá por reproduzido.
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2. De Direito.
2.1. Nos presentes autos, vem interposto recurso jurisdicional da sentença proferida a fls. 89/92, que julgou improcedente a impugnação da liquidação adicional n.º 4323546081, de IRS, datada de 10.11.2000, referente ao exercício de 1995, no montante de €11.023,64 [2.211.044$].
2.2. Da nulidade da sentença por falta de fundamentação [conclusões 5 a 9].
No presente item, os recorrentes insurgem-se contra a sentença recorrida porquanto, alegam, «a decisão mediante a qual o tribunal declara que o acto de concessão de reconhecimento consubstancia um acto constitutivo da isenção, é omissa quanto à identificação do inciso legal que aporta tal conclusão» e, nesta medida, consideram que existe «uma verdadeira afronta ao dever geral de fundamentação das decisões, acolhido pelo legislador constitucional no artigo 205.º, n.º 1, da CRP».
Nos termos do artigo 125.º, n.º 1, do CPPT, constituem nulidades da sentença, entre o mais, «a não especificação dos fundamentos de facto e de direito». Dispõe, por seu turno, o artigo 668.º, n.º 1, alínea b), que é nula a sentença que não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão. Constitui jurisprudência assente que apenas a falta absoluta de motivação conduz à nulidade da sentença, o mesmo não sucedendo com a fundamentação deficiente, medíocre ou errada(1). No caso sujeito, compulsados os autos, verifica-se que a sentença recorrida julgou improcedente a presente impugnação, filiando-se na aplicação ao caso sub judice do disposto no artigo 46.º do EBF. A recorrente não aceita o referido entendimento, por o considerar erróneo, mas tal arguição não se reconduz à falta de motivação da sentença, a qual, em rigor, não existe.
Motivo porque se julgam improcedentes as presentes conclusões.
2.3. Da invocação da prescrição [conclusões 1 a 4].
Os recorrentes assacam à sentença recorrida vício de violação de lei, porquanto, nos termos do artigo 34.º do CPT, a obrigação tributária em causa nos autos já se encontraria prescrita.
«As obrigações tributárias são uma modalidade de obrigações, pelo que às prestações tributárias devem aplicar-se supletivamente as regras gerais das obrigações, previstas no CC»(2). Nos termos do artigo 304.º, n.º 2, do CC, «Não pode, contudo, ser repetida a prestação realizada espontaneamente em cumprimento de uma obrigação prescrita, ainda quando feita com ignorância da prescrição; este regime é aplicável a quaisquer formas de satisfação do direito prescrito, bem como ao seu reconhecimento ou à prestação de garantias». Por outras palavras, sendo a prescrição «um facto complexo, pois pressupõe a verificação simultânea de várias realidades; (i) a exigibilidade abstracta de uma pretensão (…); (ii) a não actuação do titular; e (iii) o decurso do prazo prescricional»(3), forçoso se torna concluir que estando o imposto pago, a invocação da prescrição da obrigação tributária não assume o efeito invalidante da sentença recorrida que julgou improcedente a presente impugnação judicial da liquidação adicional de IRS de 1995, porquanto a prescrição de imposto pago não é fundamento da sua inexigibilidade e, por conseguinte, da inutilidade superveniente da presente lide de impugnação da relativa impugnação judicial.
Termos em que se impõe julgar improcedentes as conclusões em apreço.
2.4. Do erro de julgamento [conclusões 10 a 15].
Os recorrentes censuram a sentença recorrida, por um lado, porque a mesma assentou no entendimento segundo o qual o acto administrativo de reconhecimento da isenção assume carácter constitutivo, o que colide, asseveram, com o disposto nos artigos 4.º e 11.º do EBF; por outro lado, porque rejeitou a tese de que a pendência do requerimento de isenção suspende o procedimento de liquidação.
2.4.1. Do reconhecimento da isenção em apreço.
O Estatuto dos Benefícios Fiscais [EBF], na versão vigente [redacção dada pela Lei n.º 65/90, de 28 de Dezembro], estabelecia no artigo 46.º (“Acordos e relações de cooperação”), o seguinte: «1.Ficam isentas de IRS as pessoas deslocadas no estrangeiro ao abrigo de acordos de cooperação, relativamente aos rendimentos auferidos no âmbito do respectivo acordo. // 2. O Ministro das Finanças pode, a requerimento das empresas interessadas, ou registo, conceder isenção de IRS relativamente aos rendimentos auferidos por pessoas deslocadas no estrangeiro ao serviço daquelas, ao abrigo de contratos celebrados com entidades estrangeiras, desde que sejam demonstradas as vantagens desses contratos para o interesse nacional».
No caso em exame, do probatório resulta que a entidade interessada apresentou nos serviços da DGI requerimento pedindo a concessão da isenção prevista no artigo 46.º do EBF, em 25.10.2000.
Pontos firmes sobre o reconhecimento da isenção em apreço são os seguintes:
1) A sua verificação depende da prática de acto administrativo, concretamente de despacho do Ministro das Finanças que reconheça o interesse nacional do contrato em causa.
2) A prolacção do despacho referido em 1) depende de requerimento do interessado dirigido especificamente a esse fim, instruído com a prova da verificação dos pressupostos relativos (artigo 65.º, n.º 1, do CPTT, diploma aplicável in casu, cfr. artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 439/99, de 26 de Outubro).
3) Uma vez que se trata de imposto retido na fonte por conta do imposto devido a final, o requerimento em causa deve ser apresentado até ao limite do prazo para a entrega da declaração de rendimentos relativa ao período em que se verificam os pressupostos da atribuição do benefício fiscal (artigo 65.º, n.º 3, alínea b), do CPPT e artigo 65.º, n.º 1, do CPT).
4) Sobre o requerimento de 25.10.2000 não foi proferido despacho, pelo que se formou acto tácito de indeferimento, decorrido o prazo de seis meses sobre a data de entrada do mesmo (artigo 57.º, n.º 1 e 5, da LGT).
5) O regime de tramitação e instrução dos pedidos de isenção não colide com o disposto nos artigos 4.º e 11.º do EBF, porquanto do carácter meramente declarativo da actividade administrativa de reconhecimento do benefício fiscal não se retira a desnecessidade do procedimento administrativo prévio de verificação dos pressupostos de atribuição da isenção em causa, designadamente, do preenchimento in casu do requisito do interesse nacional do contrato em causa.
6) O carácter meramente declarativo da actividade administrativa de reconhecimento do benefício fiscal não oblitera necessidade de a pretensão do interessado ser actual e juridicamente possível, características que o requerimento de 25.10.2000 não comprova, pois que foi apresentado em momento posterior à verificação do facto tributário que deu causa à liquidação impugnada nos autos (IRS de 1995).
7) Constitui jurisprudência fiscal firme, aplicável ao caso sujeito, a de que: «(…) No caso dos benefícios fiscais dependentes de reconhecimento (…) a impugnação do acto que recair sobre o pedido de reconhecimento é autónoma em relação à impugnação do acto de liquidação, não podendo a questão do direito ao benefício ser discutida no processo de impugnação. // (…) Assim, inexistindo despacho ministerial a conceder a isenção de IRS e não podendo o direito à isenção ser discutido nesta impugnação judicial, a liquidação sindicada não pode deixar de ser mantida na ordem jurídica» [Ac. do TCA Sul, de 21.02.2012, P. 04948/11].
Do exposto resulta que o entendimento vertido na sentença não merece a censura que lhe é dirigida nesta parte, motivo porque se impõe julgar improcedentes, nesta parte, as presentes conclusões.
2.4.2. Da necessidade da suspensão do procedimento de liquidação com consequência da dedução do pedido de isenção.
Os recorrentes invocam o disposto no artigo 31.º do CPA (“Questões prejudiciais) para sustentar a ideia de que o pedido de concessão da isenção devia ter tido o efeito de suspender a liquidação adicional do imposto até à prolacção de decisão por parte do órgão competente para dirimir a pretensão de isenção, tese descurada pela sentença recorrida que assim terá incorrido em erro de julgamento.
A presente asserção assenta num pressuposto não demonstrado, a saber: o de que o pedido de concessão da isenção em causa é questão prejudicial em relação à liquidação do imposto em causa nos autos, para efeitos do disposto no artigo 31.º do CPA. A verificação da existência de uma questão prejudicial obriga o órgão competente para a decisão a sobrestar na mesma até à resolução definitiva da questão condicionante. O reconhecimento da isenção em causa não constitui questão condicionante ou prejudicial da decisão final de liquidação do imposto em apreço, porque a mesma, através do procedimento administrativo de reconhecimento apropriado, intentado no tempo e formas próprias, integra-se no procedimento de liquidação do imposto, não assumindo virtualidade autónoma de causa dirimente a posteriori da tributação aplicada aquando da verificação do facto tributário.
Ao decidir no sentido referido a sentença recorrida não merece a censura que lhe é dirigida.
Termos em que se julga improcedentes as conclusões em referência nesta parte.
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DISPOSITIVO
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Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida.
Custas pelos recorrentes.
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Registe.
Notifique.


(Jorge Cortês - Relator)
(José Correia - 1º. Adjunto)

(Pereira Gameiro - 2º. Adjunto)


1- Assim, V. Jorge Lopes de Sousa, CPPT, anotado, 6.ª Edição, p. 357 e Miguel Teixeira de Sousa, Estudos sobre o novo processo civil, 1997, pp. 221/222.
2- Jorge Lopes de Sousa, Sobre a prescrição da obrigação tributária, 2.ª Edição, p. 18.
3- Joaquim Freitas da Rocha, Lições de Procedimento e Processo Tributário, 4.º Edição, p. 413.