Acórdãos TCAS

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:02449/08
Secção:CT - 2.º JUÍZO
Data do Acordão:03/02/2010
Relator:ANÍBAL FERRAZ
Descritores:NULIDADE. FUNDAMENTAÇÃO
IVA
TRESPASSE. CESSÕES
Sumário:1. Se a sentença se pronunciou sobre questão que, submetida, pela parte, à apreciação do tribunal – cfr. art. 660.º n.º 2 CPC, estava obrigada a conhecer e resolver, sem prejuízo de haver lançado mão de um argumento, apoio jurídico, eventualmente, dispensável, isto não basta para se conformar excesso de pronúncia e a fazer padecer de nulidade.
2. Não é contestável que a decisão de qualquer procedimento tributário tem de ser sempre fundamentada através da sucinta menção das razões de facto e de direito que a motivam, devendo a fundamentação, ainda que sumária, conter, entre o mais, “as disposições legais aplicáveis” – cfr. art. 77.º n.º 1 e 2 LGT (à semelhança do art. 82.º CPT, no espectro temporal anterior a 1.1.1999.), ao que acresce a, subjacente e intransponível, exigência de a indicação dos pertinentes fundamentos ser contemporânea da respectiva prolação, ou seja, é desprezável a chamada fundamentação superveniente ou a posteriori.
3. O procedimento tem de ser entendido como um conjunto complexo de actos com individualidade, mas que, mutuamente, se interceptam e complementam, numa sequência consequencial, até emergir o resultado final correspondente à declaração de direitos tributários, expresso no acto de liquidação.
4. A exigência legal de menção dos normativos legais basta-se com um apontamento sucinto, sumário, isto é, satisfaz-se com a indicação de alguns, preferencialmente, os mais impressivos, determinantes, dispositivos aplicáveis.
5. Uma discussão no sentido de avaliar se é ou não correcta a aplicação dos mesmos à concreta situação de facto envolve o tratamento de questões mais abrangentes, substanciais, que vão para lá do quadrante meramente formal de conferir, objectivamente, se estão mencionadas disposições legais.
6. O art. 3.º n.º 4 CIVA exclui da tributação, nesta cédula, por não serem consideradas transmissões de bens, as “cessões a título oneroso ou gratuito do estabelecimento comercial, da totalidade de um património ou de uma parte dele, que seja susceptível de constituir um ramo de actividade independente, (…).”.
7. Por definição, o trespasse consiste, essencialmente, na transferência de um estabelecimento, consubstancia a transmissão definitiva, mediante acto entre vivos, oneroso ou gratuito, da titularidade do estabelecimento comercial, doutra forma, é a transferência do estabelecimento comercial ou industrial como “universitas juris”; em suma, corresponde, traduz a “venda do estabelecimento”.
8. Na impossibilidade de se concluir pela existência de transmissão do estabelecimento comercial, para a cessão da totalidade ou de uma parte de um património, em ordem a ficar fora de possível tributação por IVA, expressamente, o escalpelizado art. 3.º n.º 4 CIVA exige que o património cedido ou a parcela dele “seja susceptível de constituir um ramo de actividade independente”.
9. Dado os bens transferidos serem na sua estrita essência, natureza, incapazes de fazer, pela normalidade das coisas, assumir a capacidade de suportarem o exercício de uma actividade comercial independente, impendia sobre a impugnante o ónus de alegar e demonstrar factualidade capaz de permitir ao tribunal assumir a verificação desse imprescindível circunstancialismo.
Aditamento:
1
Decisão Texto Integral:A...& CO PORTUGAL, contribuinte n.º ..., liquidada em 17 de Janeiro de 1996 e com os demais sinais constantes dos autos, (representada pelo seu procurador Luís Augusto Gonçalves Magalhães), impugnou judicialmente liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios, do ano de 1995.
Proferida, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa, sentença que julgou a impugnação improcedente e manteve os actos tributários visados, refutando o judiciado, a impugnante interpôs recurso jurisdicional, cuja alegação se mostra sumulada nas seguintes conclusões: «
I. Nos termos alegados, salvo o devido respeito, a sentença recorrida viola as normas relativas à fundamentação do acto tributário, constantes do artigo 268.° da Constituição da República Portuguesa, do artigo 82.° do Código do Processo Tributário (hoje n.º 2 do artigo 77.° da Lei Geral Tributária) e dos artigos 123.°, 124.° e 125.°, todos do Código do Procedimento Administrativo, pelo que deve ser a sentença anulada e reformada com o respeito pelas normas violadas;
II. Deve a sentença recorrida ser anulada, por ilegalidade, nos termos e com os fundamentos que seguidamente se resumem:
a) A sentença considerou erradamente, tendo em conta os meios de prova ao dispor, não ter sido elidida a presunção constante do artigo 80.º do Código do IVA, pelo que violou esta norma legal, devendo, consequentemente, ser anulada e reformada em conformidade;
b) Subsidiariamente, e caso se entendesse que o argumento mencionado na alínea anterior não procederia, deveria sempre concluir-se pela transmissão de todo o activo imobilizado líquido da Recorrente para a Arthur Andersen, S.A. (actualmente denominada “Deloitte Consultores, S.A.”), por aplicação do número 4 do artigo 3º do Código do IVA, o que exclui a operação do âmbito deste imposto, pelo que a sentença violou esta norma legal, devendo, consequentemente, a sentença ser anulada e reformada em conformidade;
c) A sentença considerou como inexistente a prova de que o adquirente tomou conhecimento de uma rectificação de IVA, quando tal prova nem sequer tinha sido exigida ou invocada pela Administração Fiscal em qualquer momento do procedimento ou do processo tributário, pelo que a sentença se pronunciou sobre questão que não devia conhecer, o que a fere de nulidade.

Nestes termos e nos demais de Direito aplicáveis, solicita-se, muito respeitosamente, a V. Exas. seja dado provimento ao presente agravo, revogando-se a douta sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa e, corridos os subsequentes termos legais, seja proferida nova decisão em que sejam anuladas, na totalidade, as liquidações adicionais de IVA e Juros compensatórios em causa, referentes ao ano de 1995. »
*
Não há registo da apresentação de contra-alegações.
*
O Exmo. Procurador-Geral-Adjunto emitiu parecer, sustentando que “não deverá conhecer-se do recurso, porque a recorrente não respeitou o convite feito com a cominação legal para aperfeiçoamento das conclusões e mesmo que houvesse que conhecer de mérito, porque improcedem as censuras constantes das alegações da recorrente, deveria ser confirmada a sentença e improceder o recurso”.
*
Colhidos os vistos legais, compete conhecer.
*******
II
Mostra-se consignado, na sentença: «
III. DA FACTUALIDADE ASSENTE
Dos elementos constantes dos autos, e com relevância para a apreciação da presente impugnação, resulta provada a seguinte factualidade:
1. A impugnante foi sujeita a uma acção de inspecção, na sequência da Ordem de Serviço n.º 19047 de 21.10.1997, relativa ao exercício de 1995, tendo sido efectuadas, para o que aqui importa, correcções ao IVA daquele exercício no valor de 14.830.745$00 (€ 73.975,44) - cfr. cópia do relatório de inspecção junta a fls. 43 a 50 dos presentes autos, o que se dá por integralmente reproduzido.
2. Conforme se verifica pelo teor do relatório de inspecção (cfr. ponto 4 e 5), as correcções efectuadas resultaram do seguinte:
“Tendo sido questionada a referida firma sobre o destino dado aos bens do activo imobilizado, foi-nos informado, conforme anexo 2, que as instalações e benfeitorias foram destruídas na totalidade após a apresentação do requerimento de 11 de Dezembro de 1995 e o mobiliário, computadores, maquinas e diversos utensílios foram destruídos por não terem qualquer valor comercial, e a sua destruição já ter ocorrido.
Não foi efectuada qualquer comunicação à Direcção Geral de Impostos, aquando da destruição dos bens do activo imobilizado, nem foi elaborado o auto de destruição.
Pela análise efectuada aos elementos descritos no activo imobilizado, concluímos que a maior parte dos bens não devem ter sido destruídos (...) todos estes bem ainda teriam o seu valor de mercado, podendo, no caso dos quadros, o seu valor de mercado ser superior ao de aquisição.
(...)
Por todos estes factos parece-nos ter havido uma transmissão de todo o activo imobilizado líquido (60.109.904$00) da A...& Co para a A...S.A. em Janeiro de 1995.
Assim esta transferência de propriedade enquadra-se na transmissão de bem, de acordo com o preceituado no artigo 3º do CIVA, sujeito a liquidação de IVA à taxa de 16 %, uma vez que era a taxa em vigor em 1995.
IVA A LIQUIDAR = 60.109.904$00 * 16% = 9.617.585$00
2. Foi contabilizada na rubrica “custos e perdas extraordinários”, na alínea “correcções relativas a exercícios anteriores”, a quantia de 32.582.250$00, relativa á Nota de Crédito n.º 01/95 emitida à Arthur Andersen, S.A., em 24 de Novembro de 1995, com a seguinte descrição “Anulação da N / D 83/92, 142/93, 98/94 e 99/94, por facturação em excesso ao acordado”, esta nota de crédito foi enviada juntamente com uma carta, conforme anexo 3 (folhas 1 e 2), que faz referência a um acordo datado de 29 de Janeiro de 1992 (anexo 4), que previa a prestação de serviços que consistiam na disponibilização de instalações, mobiliário, máquinas e equipamento de escritório, incluindo material informático, a utilizar pela Arthur Andersen, S.A., que seriam facturados mensalmente pelo valor de 5.259.431$00 excluindo o Imposto sobre o Valor Acrescentado.
(...)
Pelos factos expostos, parece-nos pouco credível que só em 16 de Novembro de 1995 é que a Arthur Andersen, S.A. vem reclamar que o equipamento do escritório e o material informático não se encontrava com as especificações necessárias para a sua plena utilização, material esse que havia sido debitado em 1992, 1993 e 1994.
Alem disso, a A...& Co vem em 1995 anular prestações de serviços, relativas à cedência de escritórios e utilização de equipamentos depois destes terem sido utilizados e referentes a exercícios anteriores, não se aplicando, caso fosse aceite a anulação das prestações de serviços, o principio da especialização dos exercícios, conforme o disposto no artigo 18º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas.
(...)
Para efeitos de IVA, considera-se deduzido indevidamente a quantia de 5.213.160$00, relativa a essa nota de crédito”.
3. Em consequência das correcções supra identificadas, foi emitida a liquidação adicional de IVA com o n.º 98053589, relativa ao período de 1995, no valor de € 73.975,44 (14.830.745$00), bem como as liquidações dos respectivos juros compensatórios, com os n.ºs 98053587 e 98053588, no valor, respectivamente, de € 22.694,19 (4.549.776$00) e € 8.346,65 (1.673.353$00), cuja data limite de pagamento foi fixada em 30.06.1998 (cfr. cópia da notificação das referidas liquidações, junta a fls. 27, 29 e 30 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).
4. Em 28.09.1998, a ora impugnante apresentou reclamação graciosa do acto tributário ora impugnado, conforme carimbo aposto a fls. 2 dos autos de reclamação (n.º 3247-98/400273.3) apensa aos presentes autos, a qual foi indeferida pelo despacho de 05.05.2004, notificado à ora impugnante em 13.05.2004, pelo ofício n.º 19764, de 11.05.2004 - cfr. despacho de indeferimento e ofício de notificação a fls. 69 a 72 dos autos.
5. Não foi efectuada qualquer comunicação à Direcção-Geral de Impostos, aquando da destruição dos bens do activo imobilizado, nem foi elaborado qualquer auto de destruição.
6. Em 26.05.2004, conforme carimbo aposto a fls. 2, a impugnante deduziu a presente impugnação.
Factos não provados com interesse para a decisão em causa, atenta a causa de pedir:
i) Que os bens do activo imobilizado da impugnante tenham sido destruídos.
A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos. »
*
Prévia e rapidamente, ao invés do sustentado pelo Exmo. PGA, tendo a Recorrente/Rte reagido ao convite que lhe foi feito, no sentido de suprir omissões na alegação e conclusões do seu apelo (1), versão primeira, apresentando variante corrigida das mesmas, entendemos ter sido satisfeita aquela invitação, circunstância suficiente para assegurar o prosseguimento do presente recurso, sendo que, somente aquando do conhecimento das questões suscitadas, poderemos aferir da relevância (ou não) da retocada alegação e competente quadro conclusivo.
Impondo-se, pois, avançar, a primeira questão a clamar resposta, prende-se com a atribuição de nulidade à sentença, por excesso de pronúncia, nos termos vertidos na conclusão II., alínea c), porquanto se debruçou sobre aspecto que não devia conhecer.
Sendo, efectiva e irremediavelmente, nula a sentença que incorpore pronúncia do juiz “sobre questões que não deva conhecer” – cfr. art. 125.º n.º 1 CPPT (2), temos que, in casu, decorre de fls. 118, pelo julgador, foi fixada como questão a decidir “saber se os actos impugnados enfermam de vício de forma por falta ou insuficiência de fundamentação ou de qualquer vício de lei de ordem substantiva”. Ora, presente esta enunciação generalista e abrangente (2.ª parte), porque a impugnante havia invocado, entre outros, o art. 71.º CIVA em apoio da sua pretensão de deduzir o imposto (IVA) constante de uma nota de crédito que tinha emitido à Arthur Andersen, S.A., na sentença, entendeu-se ser de afastar tal possibilidade, por não estar demonstrado que “as razões que estão subjacentes à(s) nota(s) de crédito em questão são válidas”. Constituindo este o argumento primeiro e decisivo, na dinâmica da decisão sob escrutínio, para rejeitar o, explícita e inequivocamente, pretendido pela impugnante, o juiz interveniente aditou, a título hipotético e condicional, um outro fundamento; admitindo-se que as razões avançadas para emitir a nota de crédito eram passíveis de aceitação, a regularização pretendida (e, em princípio, possível) sempre teria de respeitar os condicionalismos fixados nos n.ºs 4 e 5 do coligido art. 71.º CIVA, condição impossível porque, na sua óptica, “não foi feita nos presentes autos a prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificação ou de que foi reembolsado do imposto, (…).”.
Neste cenário, temos de concluir que a sentença se pronunciou sobre questão que, submetida, pela parte, à apreciação do tribunal – cfr. art. 660.º n.º 2 CPC, estava obrigada a conhecer e resolver, sem prejuízo de haver lançado mão de um argumento, apoio jurídico, eventualmente, dispensável, o que não basta para se conformar excesso de pronúncia (3), pelo que, aquela não padece de nulidade.
*
Embora a Rte não dirija uma crítica frontal à factualidade inscrita na sentença recorrida, ataca, de forma inequívoca, o tratamento que, na mesma, foi dado aos aspectos envolventes da fundamentação dos actos impugnados; entre os quais, entendemos nós, se tem de incluir a matéria de facto provada, conectada com tal motivo de dissensão.
Assim sendo, na medida em que o ponto 2. dos factos assentes encerra o quadro factual relevante no aspecto em apreço, compulsado o respectivo teor, constatamos terem sido truncadas algumas passagens do invocado relatório de inspecção tributária, que podem vir a revestir interesse para a decisão da causa, pelo que, ao abrigo do disposto no art. 712.º n.º 1 al. a) CPC (4), se decide reformular o versado item, que passa a ter a seguinte redacção:
2. Conforme se verifica pelo teor do relatório de inspecção (pontos 4 e 5), as correcções efectuadas resultaram do seguinte: «
4 - ANÁLISE DOCUMENTAL
(…).
Da análise documental efectuada constatou-se que apesar da empresa não ter exercido actividade nesse ano teve um prejuízo fiscal de 94.744.021$00 devido essencialmente a:
1. À contabilização como custo fiscal no exercício de 1995 do valor líquido contabilístico de bens abatidos ao seu imobilizado no montante de 58.787.627$00, para a qual foi solicitada autorização e (…) o pedido foi indeferido, por ter sido apresentado fora do prazo legal. (…).
Tendo sido questionada a referida firma sobre o destino dado aos bens do activo imobilizado, foi-nos informado, conforme anexo 2, que as Instalações e Benfeitorias foram destruídos na totalidade após a apresentação do requerimento em 11 de Dezembro de 1995 e o Mobiliário, Computadores, Máquinas e Diversos Utensílios foram destruídos por não terem qualquer valor comercial, e a sua destruição já tinha ocorrido.
Não foi efectuada qualquer comunicação à Direcção Geral de Impostos, aquando da destruição dos bens do Activo Imobilizado, nem foi elaborado o auto de destruição.
Pela análise efectuada aos elementos descritos no activo imobilizado, concluímos que a maior parte dos bens não devem ter sido destruídos, uma vez que se tratam de quadros, malas de viagem, carro de correio, ecran, cofre, controlo de acessos, frigoríficos, mobiliário, diversas máquinas, floreira metálica, etc., todos estes bens ainda teriam o seu valor no mercado, podendo, no caso dos quadros, o seu valor de mercado ser superior ao de aquisição.
Quanto às benfeitorias efectuadas nas instalações de Lisboa e do Porto, tratavam-se de estruturas amovíveis que poderiam ser retiradas (portas, divisórias, estores, etc) e serem vendidas.
Além disso a Arthur Andersen, S.A. passou a ser a arrendatária das instalações de Lisboa a partir de 1 de Janeiro de 1995, e a A...& Co deixou de ter actividade nesse ano (1995). Nem nas instalações de Lisboa, nem nas instalações do Porto, houve escritura de Trespasse, houve apenas a transferência do arrendamento da firma A...& Co para a firma Arthur Andersen, S.A. e a utilização por parte desta de todo o activo imobilizado que pertencia à A...& Co.
Por todos estes factos parece-nos ter havido uma transmissão de todo o Activo Imobilizado Líquido (60.109.904$00) da A...& Co para a A...S.A. em Janeiro de 1995.
Assim esta transferência de propriedade enquadra-se na transmissão de bens, de acordo com o preceituado no artigo 3º do CIVA, sujeito a liquidação de IVA à taxa de 16 %, uma vez que era a taxa em vigor em 1995.
IVA A LIQUIDAR = 60.109.904$00 * 16% = 9.617.585$00
2. Foi contabilizada na rubrica “custos e perdas extraordinários”, na alínea “Correcções relativas a exercícios anteriores”, a quantia de 32.582.250$00, relativa à Nota de Crédito n.º 01/95 emitida à Arthur Andersen, S.A., em 24 de Novembro de 1995, com a seguinte descrição “Anulação da N / D 83/92, 142/93, 98/94 e 99/94, por facturação em excesso ao acordado”, esta nota de crédito foi enviada juntamente com uma carta, conforme anexo 3 (folhas 1 e 2), que faz referência a um acordo datado de 29 de Janeiro de 1992 (anexo 4), que previa a prestação de serviços que consistiam na disponibilização de instalações, mobiliário, máquinas e equipamento de escritório, incluindo material informático, a utilizar pela Arthur Andersen, S.A., que seriam facturados mensalmente pelo valor de 5.259.431$00 excluindo o Imposto sobre o Valor Acrescentado.
Os honorários pela utilização de equipamentos e outro material seriam calculados e facturados no final do ano em função da utilização efectiva desses equipamentos.
A listagem detalhada era a facultada pelos serviços da A...& Co em reuniões havidas anteriormente e poderia ser revista em qualquer momento por acordo das partes, sendo em consequência ajustado o valor dos honorários a debitar.
(...).
Pelos factos expostos, parece-nos pouco credível que só em 16 de Novembro de 1995 é que a Arthur Andersen, S.A. venha reclamar que o equipamento de escritório e o material informático não se encontrava com as especificações necessárias para a sua plena utilização, material esse que havia sido debitado em 1992, 1993 e 1994.
Além disso, a A...& Co vem em 1995 anular prestações de serviços, relativas à cedência de escritórios e utilização de equipamentos depois destes terem sido utilizados e referentes a exercícios anteriores, não aplicando, caso fosse aceite a anulação das prestações de serviços, o princípio da especialização dos exercícios, conforme o disposto no artigo 18º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas.
Assim não se aceita como custo a quantia de 32.582.250$00, relativa à Nota de Crédito nº 01/95, emitida à Arthur Andersen, S.A., em 24 de Novembro de 1995 e contabilizada na rubrica “custos e perdas extraordinários”, na alínea “Correcções relativas a exercício anteriores”.
Para efeitos de IVA, considera-se deduzido indevidamente a quantia de 5.213.160$00, relativa a essa nota de crédito.
5 - CORRECÇÕES
Em face da análise efectuada dos documentos contabilísticos e tendo em consideração o motivo da Ordem de Serviço, conclui-se que:
(…).
- Pelos factos expostos em 4.1. parece-nos ter havido uma transmissão de todo o Activo Imobilizado Líquido (60.109.904$00) da A...& Co para a Arthur Andersen, S.A. em Janeiro de 1995. Assim esta transferência de propriedade enquadra-se na transmissão de bens, de acordo com o preceituado no artigo 3º do CIVA, sujeito a liquidação de IVA, à taxa de 16 %, no montante de ESC:. 9.617.585$00.
- Pelos factos expostos em 4.2. não se aceita como custo fiscal, a quantia de 32.582.250$00, relativa à Nota de Crédito nº 01/95, emitida à Arthur Andersen, S.A., em 24 de Novembro de 1995 e contabilizada na rubrica “custos e perdas extraordinários”, na alínea “Correcções relativas a exercício anteriores”.
Para efeitos de IVA, considera-se deduzido indevidamente a quantia de 5.213.160$00, relativa a essa nota de crédito. »
-
Outrossim, nos termos do mesmo normativo legal e porque se encontra documentalmente comprovado nos autos, revestindo, ainda, interesse para o seguro tratamento da temática referenciada, aos factos julgados provados, na sentença, adita-se:
7. A liquidação adicional de IVA, com o n.º 98053589, relativa ao período de 1995, no valor de 14.830.745$00, ostenta a título de “FUNDAMENTAÇÃO”: «
Liquidação adicional feita nos termos do artº 82º do Código do IVA e com base em correcção efectuada pelos Serviços de Inspecção Tributária.
Motivo Imposto Motivos:
01 9.617.585$ 01 - Operações sem liquidação do imposto.
04 5.213.160$ (…)
04 - Dedução indevida de imposto relativamente às despesas previstas no artº 21º do CIVA. » - cfr. fls. 27.
***
A conclusão I., concertada com o teor da alegação inscrita nos arts. 76º a 92º do articulado inicial deste processo impugnatório e da vertida a fls. 227 segs., induz que a Rte imputa, à sentença sob escrutínio (5), errado julgamento da questão relativa ao apontamento de vício de forma por falta/insuficiência de fundamentação das correcções propostas pelos serviços de inspecção tributária e que vieram a desembocar na efectivação da liquidação, de IVA, impugnada. Esse erro decorre, na perspectiva da Rte, do facto de aquela não haver valorado, correcta e legalmente, as circunstâncias de a visada fundamentação não conter as disposições legais aplicáveis e de a invocação do disposto no art. 80.º CIVA (presunção de transmissão) ter surgido a posteriori, aquando da “junção do PAT”.
Respeitando antagónico entendimento, não sendo contestável que a decisão de qualquer procedimento tributário tem de ser sempre fundamentada através da sucinta menção das razões de facto e de direito que a motivam, devendo a fundamentação, ainda que sumária, conter, entre o mais, “as disposições legais aplicáveis” – cfr. art. 77.º n.º 1 e 2 LGT (6), ao que acresce a, subjacente e intransponível, exigência de a indicação dos pertinentes fundamentos ser contemporânea da respectiva prolação, ou seja, é desprezável a chamada fundamentação superveniente ou a posteriori (7), avaliados os elementos disponíveis e relevantes sobre este aspecto, julgamos inconsequentes as críticas dirigidas, pela Rte, à casuística fundamentação do procedimento administrativo tributário que passou pelo apuramento de imposto em falta e/ou indevidamente deduzido e culminou na liquidação adicional de IVA impugnada nestes autos.
Efectivamente, partindo do pressuposto que o procedimento em causa tem de ser entendido como um conjunto complexo de actos com individualidade, mas que, mutuamente, se interceptam e complementam, numa sequência consequencial, até emergir o resultado final correspondente à declaração de direitos tributários, expresso no acto de liquidação, para além de o próprio relatório de inspecção tributária fazer alusão, invocar o disposto nos arts. 18.º CIRC e 3.º CIVA, como decorre da factualidade acima aditada, a liquidação de IVA, notificada à impugnante, expressamente, mais, remete para o estatuído nos arts. 82.º e 21.º CIVA. Deste modo, objectiva e necessariamente, a versada fundamentação incorpora as disposições legais julgadas aplicáveis pelos responsáveis participantes e emitentes dos actos procedimentais em análise, não ocorrendo, pois, a total omissão desta componente da fundamentação, sustentada pela Rte. Não se olvide que a exigência legal de menção dos normativos legais se basta com um apontamento sucinto, sumário, isto é, satisfaz-se com a indicação de alguns, preferencialmente, os mais impressivos, determinantes, dispositivos aplicáveis. Por outro lado, a discussão no sentido de avaliar se é ou não correcta a aplicação dos mesmos à concreta situação de facto envolve o tratamento de questões mais abrangentes, substanciais, que vão para lá do quadrante meramente formal de conferir, objectivamente, se estão mencionadas disposições legais; sendo este último aspecto o único, aqui, em avaliação.
No que tange à invocação do disposto no art. 80.º CIVA, compulsados os autos apensos, relativos ao havido procedimento de reclamação graciosa – cfr. ponto 4. dos factos provados, que a impugnante accionou contra os actos de liquidação de IVA e juros compensatórios, conclui-se que ela teve aí lugar, em resposta aos argumentos esgrimidos pela reclamante, com relação à matéria do alegado abate de benfeitorias e bens do activo imobilizado. Neste circunstancialismo, sem mais, tem de afastar-se a verificação de um caso de fundamentação a posteriori, porquanto estamos na presença de um novo e independente procedimento (relativamente ao que envolveu a realização de inspecção tributária e culminou com a emissão da liquidação), onde se esgrimiram noveis argumentos, convocaram outras razões e, implicantemente, elaboraram diversas perspectivas e respostas, por parte dos agentes administrativos intervenientes; sem, contudo, registe-se, deixar de, exclusivamente, valorar os dados factuais colhidos no âmbito da precedente diligência inspectiva.
Destarte, não ocorrendo errado julgamento das questões envolventes da fundamentação do acto tributário impugnado, temos de nos debruçar sobre a possibilidade de ter havido erro, no que respeita à decisão de, em 1.ª instância, não se considerar ilidida a presunção constante do art. 80.º CIVA – cfr. conclusão II. a).
A sentença recorrida, na sua exposição de fundamentos jurídicos, aduziu que “não tendo a impugnante efectuado qualquer comunicação à Direcção-Geral de Impostos dando conhecimento da destruição dos bens do activo imobilizado, nem foi elaborado qualquer auto de destruição relativo a esses mesmos bens”, se tinha de assumir que aquela não ilidiu a presunção, em favor da administração tributária/AT, positivada pelo art. 80.º CIVA, no sentido de que se tem por verificada a transmissão dos bens adquiridos, importados ou produzidos que não se encontrem nos locais onde o contribuinte exerce a sua actividade. Vista a alegação constante dos arts. 30.º e 31.º de fls. 234, para a Rte, o afastamento da aludida presunção foi conseguido pela apresentação, que a impugnante fez, em 12.12.1995, de “um requerimento solicitando, para efeitos de IRC, o reconhecimento como custo fiscal dos bens objecto de abate, ao abrigo do artigo 10.º do Decreto-Regulamentar n.º 2/90, de 12 de Janeiro, e do artigo 28.º do Código do IRC”, na medida em que, “é evidente que, caso a Reclamante não tivesse efectivamente abatido os bens em causa, não teria apresentado o mencionado requerimento, (…).”.
Obviamente, esta evidência só o espírito da Rte pode estar em condições de descortinar. Na verdade, estando em causa o documento fotocopiado a fls. 74/76, este, só por si, apenas é idóneo a comprovar que, na aludida data, o contribuinte dirigiu, aos serviços da AT, solicitação no sentido de que fosse “aceite como custo do exercício de 1995, as amortizações extraordinárias do imobilizado calculadas com base em taxas superiores às que se encontram estabelecidas para o efeito, decorrentes de desvalorização excepcional (…).”. Ora, como decorre de fls. 44, para além deste pedido haver sido, desde logo, indeferido, por apresentado fora do prazo legal, mais, despoletou a emissão de Ordem de Serviço, determinativa da realização de diligência de fiscalização externa, à escrita da sociedade impugnante, versando, precisamente, o exercício de 1995, no âmbito da qual se apurou, entre o mais, que “… questionada a referida firma sobre o destino dado aos bens do activo imobilizado, foi-nos informado, conforme anexo 2, que as Instalações e Benfeitorias foram destruídos na totalidade após a apresentação do requerimento em 11 de Dezembro de 1995 e o Mobiliário, Computadores, Máquinas e Diversos Utensílios foram destruídos por não terem qualquer valor comercial, e a sua destruição já tinha ocorrido.
Não foi efectuada qualquer comunicação à Direcção Geral de Impostos, aquando da destruição dos bens do Activo Imobilizado, nem foi elaborado o auto de destruição.
Pela análise efectuada aos elementos descritos no activo imobilizado, concluímos que a maior parte dos bens não devem ter sido destruídos, uma vez que se tratam de quadros, malas de viagem, carro de correio, ecran, cofre, controlo de acessos, frigoríficos, mobiliário, diversas máquinas, floreira metálica, etc., todos estes bens ainda teriam o seu valor no mercado, podendo, no caso dos quadros, o seu valor de mercado ser superior ao de aquisição.
Quanto às benfeitorias efectuadas nas instalações de Lisboa e do Porto, tratavam-se de estruturas amovíveis que poderiam ser retiradas (portas, divisórias, estores, etc) e serem vendidas.
Além disso a Arthur Andersen, S.A. passou a ser a arrendatária das instalações de Lisboa a partir de 1 de Janeiro de 1995, e a A...& Co deixou de ter actividade nesse ano (1995). Nem nas instalações de Lisboa, nem nas instalações do Porto, houve escritura de Trespasse, houve apenas a transferência do arrendamento da firma A...& Co para a firma Arthur Andersen, S.A. e a utilização por parte desta de todo o activo imobilizado que pertencia à A...& Co.”. Ou seja, o que a Rte diz ser evidente ter de concluir-se por efeito da apresentação do requerimento, concretamente, a destruição dos bens integrantes do activo imobilizado, é o contrário do que, por efeito da mesma, se veio a fundadamente demonstrar, na sequência do tratamento dos elementos de escrita disponibilizados, ou melhor, não disponibilizados pela requerente; que esta, para além de não documentar devida e cabalmente a invocada destruição de bens, não logrou facultar o respectivo achamento em qualquer dos locais em que a sociedade exercia ou havia exercido a sua actividade.
Afastada, portanto, nestes moldes, quanto ao aspecto referenciado, a existência de errado julgamento por parte da sentença aprecianda, face ao conteúdo da conclusão II. b), resta aferir se, ao invés do que esta defendeu, é aplicável, in casu, a previsão do art. 3.º n.º 4 CIVA (8), excludente da tributação, nesta cédula, por não serem consideradas transmissões de bens, das “cessões a título oneroso ou gratuito do estabelecimento comercial, da totalidade de um património ou de uma parte dele, que seja susceptível de constituir um ramo de actividade independente, (…).”.
Para a Rte, o funcionamento do aludido normativo é a consequência lógica de a AT ter fundamentado a liquidação de IVA (aditamos, nós, quanto ao montante de 9.617.585$00) na circunstância de que “terá existido uma transmissão de todo o activo imobilizado líquido”, acrescendo que não consta daquele qualquer exigência de escritura de trespasse, cuja falta foi, na sentença, valorada, inter alia, em apoio da decisão de excluir a aplicação do regime de não tributação, inscrito no comando legal supra mencionado. Antes de apreciar, registe-se que, sobre a matéria, se expendeu na sentença: «
(…), não resulta dos autos que, em relação às instalações de Lisboa ou às instalações do Porto, tenha sido realizada qualquer escritura de trespasse, tendo ocorrido, somente, a transferência do arrendamento da impugnante para a Arthur Andersen, S.A. (…).
Ora, não se pode olvidar que, face às funções e características específicas dos bens e benfeitorias em causa (mobiliário, equipamento de escritório e informático, quadros, malas, etc…) não fica suficientemente demonstrado que tais bens, por si só, sejam susceptíveis de constituir um ramo de actividade independente, como se exige no n.º 4 do artigo 3º do CIVA (…). ».
Não deixando de ser curioso que a par da defesa acérrima e reiterada de falta de fundamentação, a Rte encontre, naquela que conseguiu percepcionar, o significado vindo de apontar, face aos elementos disponíveis, temos de acolher, por, intrinsecamente, correcto, o julgamento preconizado pela sentença recorrida.
Por um lado, ao aduzir a não realização de trespasse, negócio jurídico que, à data, obrigatoriamente, tinha de ser reduzido a escritura pública, quis-se significar ser inviável concluir pela ocorrência de uma cessão envolvendo um “estabelecimento comercial”, que a verificar-se seria suficiente para o funcionamento da previsão do art. 3.º n.º 4 CIVA. É que, por definição, o trespasse consiste, essencialmente, na transferência de um estabelecimento, consubstancia a transmissão definitiva (9), mediante acto entre vivos, oneroso ou gratuito, da titularidade do estabelecimento comercial, doutra forma, é a transferência do estabelecimento comercial ou industrial como “universitas juris”; em suma, corresponde, traduz a “venda do estabelecimento”. Portanto, na situação dos autos, se a impugnante tivesse trespassado para a Arthur Andersen, S.A., o seu estabelecimento comercial, enquanto conjunto ou complexo de coisas corpóreas e incorpóreas (incluindo, nomeadamente, a clientela) organizado para o exercício do comércio, sem reservas, esse negócio estaria, obviamente, fora da incidência do IVA.
Na impossibilidade de se concluir pela existência de uma cessão do estabelecimento comercial, para a cessão da totalidade ou de uma parte de um património (modalidade que se poderá aproximar da invocada, pela Rte, transmissão de todo o activo imobilizado líquido), em ordem a ficar fora de possível tributação por IVA, expressamente, o escalpelizado art. 3.º n.º 4 CIVA exige que o património cedido ou a parcela dele “seja susceptível de constituir um ramo de actividade independente”. Ora, em face desta intransponível exigência, condição, apresenta-se-nos acertado o entendimento preconizado pela sentença, no sentido de que, presentes as características dos bens e benfeitorias envolvidas, essa susceptibilidade não resulta, sem mais, demonstrada. Noutra formulação, para que pudesse beneficiar de uma eventual não tributação em IVA, a coberto do normativo identificado, dado os bens transferidos serem na sua estrita essência, natureza, incapazes de fazer, pela normalidade das coisas, assumir a capacidade de suportarem o exercício de uma actividade comercial independente, impendia sobre a impugnante o ónus de alegar e demonstrar factualidade capaz de permitir ao tribunal assumir a verificação desse imprescindível circunstancialismo. Não o tendo feito, necessariamente, o desfecho só podia ser o judiciado na sentença recorrida.
Concluindo, esta peça tem de manter-se no julgamento que efectivou, não colhendo, pois, nenhuma das críticas que a Rte lhe dirigiu.
*******
III
Pelo exposto, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul, acorda-se negar provimento ao presente recurso jurisdicional.
*
Custas a cargo da recorrente.
*
(Elaborado em computador e revisto, com versos em branco)
Lisboa, 2 de Março de 2010
ANÍBAL FERRAZ
JOSÉ CORREIA
EUGÉNIO SEQUEIRA

1- Atente-se que foi por promoção do Exmo. PGA, deferida, sem reservas, pelo relator – cfr. fls. 205 a 207, que a recorrente se viu convidada, mediante notificação, a suprir a omissão, na sua alegação e conclusões, do “dever de enunciar os vícios imputados à sentença, (…)”.
2- E, art. 668.º n.º 1 al. d) (in fine) CPC.
3- Ademais, nos moldes propostos pela Rte, o que estaria em causa seria uma questão em torno da produção de prova, matéria insusceptível de relevar no presente âmbito da omissão e/ou excesso de pronúncia, como causas de nulidade das sentenças.
4- Não se olvide, ainda, que a fundamentação formal do acto impugnado é do conhecimento oficioso do tribunal de recurso que conhece de facto – cfr. v.g. Ac. TCAN de 26.10.2006, proc. 309/04.
5- Onde, se decidiu, expressamente, entender-se “inexistir vício de forma por falta de fundamentação”.
6- À semelhança do art. 82.º CPT, no espectro temporal anterior a 1.1.1999.
7- Cfr. v.g. Ac. STA de 17.3.2005, rec. 0103/05.
8- Na redacção vigente no ano de 1995.
9- Por contraposição à cessão de exploração do estabelecimento, em que essa transferência é, sempre, temporária – cfr. art. 1085.º n.º 1 Cód. Civil.