| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:
A. O Relatório.
1. Berta ……………………………., identificada nos autos, dizendo-se inconformada com a sentença proferida pela M. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa - 4.ª Unidade Orgânica que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida, veio da mesma recorrer para este Tribunal formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:
1. O contrato inominado celebrado em 15/12/1994 tinha uma parte de contrato de arrendamento pelo qual foi transmitido o direito a usar fruir a fracção G acima identificada;
2. Que o contrato tinha uma parte de arrendamento ficou provado com o facto de 3.002.880$00 serem pagos a título de rendas constante no processo movido à firma promitente-vendedora pela respectiva Repartição de Finanças;
3. Pelo contrato de arrendamento não há que pagar qualquer imposto sobre a transmissão de imóveis;
4. O prazo para a prescrição da obrigação tributária se ela existisse começou a contar em 01/01/1995;
5. A liquidação foi notificada à Reclamante em Maio de 2003, 8 anos e 174 dias passados sobre o início de contagem do prazo de prescrição;
6. O processo estive parado sem culpa da Recorrente desde 07/10/2003 a 16/02/2006 ou seja 2 anos e 131 dias;
7. A legislação aplicável será a lei 53-E/2006 de 29 de Dezembro face a cujo n.º1 e 3º do artº 15 o imposto em causa já prescreveu bem como o artº 48º e 49º da L.G.T.
Fazendo esta aplicação da Lei quanto à prescrição bem, como atendendo a que a ocupação fracção se deve a um contrato de arrendamento revogando in totum a douta sentença em recurso estar-se-á a fazer a habitual Justiça.
Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.
O Exmo Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser negado provimento ao recurso, por o prazo de prescrição então ser de vinte anos, ter passado para dez e actualmente ser de oito anos, sendo de aplicar o prazo de 10 anos, mas a contar da vigência do CPT, por menos tempo faltar para se completar do que o anterior, mas tendo sido suspenso e não voltando a correr por força do disposto na Lei n.º 53-A/2006, e ter ocorrido facto tributário por força da celebração do contrato promessa e consequente fruição da coisa desde então pela ora recorrente, bastando esta transmissão económica para nascer a obrigação tributária em causa, não resultando provado dos autos qualquer contrato de arrendamento.
Foram colhidos os vistos dos Exmos Adjuntos.
B. A fundamentação.
2. A questão decidenda. São as seguintes as questões a decidir: Se ocorreu o decurso do prazo prescricional relativamente às obrigações tributárias impugnadas; E se existe facto tributário consistente na celebração do contrato promessa de compra e venda e consequente entrega da coisa prometida comprar.
3. A matéria de facto.
Em sede de probatório a M. Juiz do Tribunal “a quo” fixou a seguinte factualidade, a qual igualmente na íntegra se reproduz:
a) Vem impugnada a liquidação do Imposto Municipal de Sisa, na importância total de € 24.241,15 (Vinte e quatro mil, duzentos e quarenta e um euros e setenta e cinco cêntimos), sendo € 11.171,80 relativo a juros compensatórios (conforme fotocópia de fl. 12 e 13 dos autos e folhas 33);
b) A dívida referida no ponto anterior teve subjacente um contrato de promessa de compra e venda, de 18/12/1994, celebrado pela impugnante e a sociedade ………… & ………… Lda., referente à fracção autónoma, destinada ao comércio, designada pela letra "G", que constitui o piso 2, do r/c, loja, do prédio urbano, em regime de propriedade horizontal, sito na ……….., n° 9 e 9 A, inscrito na matriz predial da freguesia de ……….., sob o artigo n° ……………, com o valor patrimonial de 95.026,97€ (fl. 14);
c) A Impugnante recebeu a chave do imóvel referido no ponto anterior em 18/12/1994, (cf. a mesma afirma e informa a Administração Tributária a fl. 14);
d) Foi instaurado, em 11/09/2003 no Serviço de Finanças de ……… - 4, S………., o processo de execução fiscal com o n.º ……………………….. (cf. processo apenso;
e) Em 16/09/2003 a impugnante foi citada no processo de executivo, por carta registada, com aviso de recepção, (conforme fotocópia a folhas 23 dos autos e folhas 33);
f) No processo de execução não foi apresentada garantia idónea; (folhas 33);
g) O processo de execução, referido supra, esteve parado desde 07/10/2003 a 16/020/2006 (fl. 17 e 18);
h) Foi apresentada reclamação graciosa sobre a mesma matéria, à qual coube o n.º ……………………, que se encontra finda com despacho de indeferimento e que foi remetida em 31/10/2003 à Direcção Distrital de Finanças de Lisboa (folhas 33);
i) A decisão da reclamação graciosa referida na alínea anterior foi notificada em 17/03/03, sem estar parada por mais de um ano, (conforme processo apenso e folhas 49 e 50 dos autos;
j) Em 20/10/2003, deduziu a oposição à execução fiscal;
k) A oposição referida no ponto anterior foi convolada na presente impugnação judicial (despacho a fl. 57 dos autos);
l) As testemunhas, arroladas pela Impugnante, declararam ter conhecimento da existência do contrato de promessa de compra e venda e desconheciam porque não foi outorgada a escritura da compra e venda
m) A impugnação esteve parada desde 10/07/2008 a 20/01/2010 (fl. 151);
A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame das informações e dos documentos, não impugnados e o depoimento das testemunhas, tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório. Na fixação da matéria de facto foi tido em conta o facto de a primeira testemunha ter um conhecimento indirecto dos facto e o seu depoimento se mostra inconclusivo e o facto de a segunda testemunha ter uma relação familiar com a Impugnante, é sua filha.
Dos factos, com interesse para a decisão da causa, constantes da impugnação, todos objecto de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade.
4. Para julgar improcedente a impugnação judicial deduzida considerou a M. Juiz do tribunal “a quo”, em síntese, que não ocorreu o prazo de prescrição da dívida exequenda contado no caso ao abrigo do disposto no art.º 34.º do CPT, por ser por aquele que menos tempo faltaria para se completar, mercê das diversas causas de interrupção da mesma, bem como pela feitura do contrato promessa de compra e venda e consequente fruição da mesma fracção sem o ser ao abrigo de qualquer outro título, legitima tal sisa, já que a lei ficciona nestes casos a sua transmissão, pelo que a respectiva liquidação não padece do invocado vício.
Para a impugnante e ora recorrente, de acordo com a matéria das conclusões das alegações do recurso e que delimitam o seu objecto, é contra esta fundamentação que vem esgrimir argumentos tendentes à reapreciação da sentença recorrida em ordem à sua revogação ou alteração, continuando a pugnar pela prescrição de tal obrigação tributária, o que já acontecia quando de tal liquidação foi notificada – Maio de 2003 – pretendendo a aplicação retroactiva do prazo de 8 anos (se bem se consegue interpretar o seu raciocínio), bem como as paragens dos processos instaurados, bem como que o contrato em causa, não era de promessa de compra e venda, mas sim inominado, com uma parte de arrendamento e que foi através desta parte que lhe foi transmitido o direito de usar e fruir a referida fracção.
Vejamos então.
Passemos então a conhecer da questão da prescrição da obrigação tributária, um dos fundamentos do presente recurso, ainda que não tenha sido articulada pela ora recorrente como um dos fundamentos da então oposição à execução fiscal, antes de convolada para impugnação judicial (apenas o tendo sido na sua alegação pré-sentencial), mas que foi conhecida na sentença recorrida, por ter sido entendido ser a mesma de conhecimento oficioso, como na realidade é, tanto pelo tribunal, como pela própria administração tributária, mesmo em sede de impugnação judicial, desde que para tanto os autos forneçam os necessários elementos probatórios, nos termos do disposto no art.º 259.º do CPT e hoje 175.º do CPPT.
Esta, como é sabido, constitui um efeito jurídico que apenas contende com a exigibilidade da obrigação de pagamento do tributo que constitui o objecto imediato do acto tributário, e que não interfere com a legalidade do acto de liquidação.
Como referem, Diogo Leite de Campos e outros (1)...a prescrição pode até ocorrer sem que tenha tido lugar o acto de liquidação, dado que a mesma está referida directamente à dívida tributária e aos factos tributários.
Ora, como se sabe, a dívida tributária é uma dívida que emerge na Ordem Jurídica logo que, na prática da vida, ocorram os pressupostos de facto que preencham os abstractamente enunciados no Tabestand da norma de tributação (incidência).
E nos termos do disposto no então art.º 120.º do Código de Processo Tributário (CPT) e hoje no art.º 99.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), na impugnação judicial são apreciados os vícios que afectem a validade do acto impugnado, consubstanciados em qualquer ilegalidade. E estas são apenas as que afectem a validade ou existência do acto, como se deduz da finalidade do processo de impugnação judicial, então prevista no art.º 143.º do CPT e hoje no art.º 124.º do CPPT.
As circunstâncias posteriores à prática do acto, que não afectam a sua validade, mas que possa afectar a exigibilidade da obrigação tributária liquidada são fundamento de oposição à execução fiscal, nos termos do art.º 204.º do CPPT (anteriormente do art.º 286.º do CPT), não podendo em regra, ser apreciadas em processo de impugnação judicial.
Não poderão, em regra, ser utilizados como fundamentos de impugnação judicial, factos que não afectem a validade dos actos, mas apenas tenham a ver com a sua eficácia, como é o caso da falta de notificação ou da prescrição.
A prescrição, por não ter que ver com a legalidade do acto de liquidação, sendo-lhe posterior, nada tem a ver com essa legalidade, mas apenas com a exigibilidade da obrigação criada com a liquidação, não constituindo por isso, em princípio, um fundamento válido de impugnação judicial.
Esta constitui também a jurisprudência largamente dominante no Supremo Tribunal Administrativo, como nos dá conta Jorge Lopes de Sousa - In Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado, 2.ª Edição, pág. 463, cuja lista de acórdãos aí publica na nota de rodapé 494, sendo hoje, correntemente aceite.
Apenas em casos restritos, em sede de impugnação judicial, se poderá admitir, conhecer da prescrição da obrigação tributária, e que se reconduzirão àqueles casos em que o pagamento do tributo se não mostre efectuado e também não tenha sido conhecido em sede da própria execução fiscal, tendo em vista apreciar a manutenção da utilidade no prosseguimento da lide de impugnação judicial.
A razão subjacente a este entendimento reside em que não tem qualquer interesse continuar a discutir a legalidade de uma obrigação tributária, quando o devedor já não pode ser compelido coercivamente a satisfazê-la, e que a prescrição é de conhecimento oficioso, tanto pelo tribunal, como pela própria administração tributária, nos termos do disposto no art.º 259.º do CPT e hoje 175.º do CPPT.
Nos demais casos, a prescrição da obrigação tributária, deverá ser apreciada em sede de oposição à execução fiscal constituindo um fundamento válido para esse efeito - cfr. art.º 286.º n.º1 d) do CPT e hoje, art.º 204.º n.º1 d) do CPPT.
No mesmo sentido se pronuncia Diogo Leite de Campos (2)...desde que a obrigação não esteja paga nem esteja instaurado processo de execução fiscal para a sua cobrança coerciva, o processo de impugnação judicial apresenta-se então, como sendo o meio judicial que propiciará a tutela mais eficaz e efectiva do direito do contribuinte, dado que obviará à instauração do processo de execução e à prática, nele, de actos que poderão prejudicar seriamente o contribuinte (como a penhora).
...
Nas outras hipóteses não abrangidas na condição posta, a prescrição só poderá ser invocada como fundamento de oposição.
E a pág. 274:...essa prescrição abarca, também, a parte dos impostos abolidos que não estejam ainda paga (imposto e juros) cujo pagamento esteja ao abrigo de qualquer regime excepcional de pagamento em prestações previsto na lei.
É que pago o imposto extinguiu-se a correspondente obrigação da relação jurídica respectiva, não fazendo mais sentido, e sendo impossível fazer extinguir, pela prescrição, o que já não existe, tendo já sido extinto, ainda que por outro fundamento!
Satisfeita uma obrigação que entretanto prescreveu, torna-se a mesma em obrigação natural, logo não exigível, não podendo contudo, ser repetida a prestação realizada espontaneamente em cumprimento de uma obrigação prescrita, ainda quando feita com ignorância da prescrição, como dispõem as normas dos art.ºs 304.º e 403.º do Código Civil.
No caso, tratando-se de obrigações tributárias relativas a Sisa e a juros compensatórios, de liquidação oficiosa, aquela relativa ao ano de 1994, o respectivo prazo de prescrição a aplicar é o de 10 anos, por força do disposto no art.º 34.º do CPT, então vigente, mandado aplicar à sisa pelo art.º 180.º do CIMSISSD (3), ou o de 8 anos, conforme o que, em concreto, primeiro se completar, sendo por este último de contar apenas desde a entrada em vigor da Lei Nova - 1-1-1999 - por força do disposto no art.° 5.°, n.°1 do Dec-Lei n.° 398/98, de 17 de Dezembro, e nos termos do disposto no
art.48.n.°l da LGT e art. 297.° do Código Civil, este que determina que a lei que estabelecer, para qualquer efeito, um prazo mais curto é também aplicável aos prazos em curso, mas que este só se aplica a contar da entrada em vigor da nova lei (sendo que no caso, face à contagem de tal prazo de prescrição pelo CPT, por ser mais longo apenas dois anos e iniciar a sua contagem 4 anos antes, com iguais causas de suspensão e interrupção nos dois regimes, completar-se-ia primeiro o então vigente, de 10 anos, como igualmente bem se decidiu na sentença recorrida).
Embora a norma do art.° 180.° do CIMSISD, só pela norma do art.° 4.° do Dec-Lei n.° 472/99, de 8 de Novembro, tenha expressamente mandado aplicar à prescrição da sisa o disposto no art.° 48.° da LGT, sempre este prazo seria de aplicar e desde o inicio da sua entrada em vigor, mesmo sem tal adaptação, que foi o que o citado diplome veio efectuar, como expressamente nele próprio se diz, já que ...as soluções da lei geral tributária prevalecem obviamente sobre as normas em sentido contrário dos vários códigos e leis tributarias que ficaram, a partir de l de Janeiro de 1999, data da sua entrada em vigor, revogadas tacitamente, por incompatibilidade. Apenas ficou salvaguardada a legislação especial. Essa ressalva, no entanto, não pode fundamentar soluções desarmónicas com as da lei geral tributária, que ponham em causa a unidade do sistema fiscal, extracto do respectivo preâmbulo que o intérprete e aplicador de direito não pode deixar de ter em conta na interpretação a efectuar, nos termos do disposto no art.° 9.°, n.°l do Código Civil, pelo que a contagem do prazo de prescrição no caso, se por este regime menos tempo faltasse para o mesmo se completar, não poderia deixar de se fazer desde o citado dia 1-1-1999, data da entrada em vigor das normas da LGT.
No caso, o primeiro acto interruptivo do decurso desse prazo ocorreu em 16-6-2003, com a dedução da reclamação graciosa, primeiro acto processual que, então, tinha tal virtualidade, nos termos do n.°l do art.49° da LGT (redacção introduzida pela Lei n.° 100/99, de 26 de Julho), tendo até então e desde 1-1-1995, decorrido 9 anos, 6 meses e 15 dias, e por força de tal interrupção, um novo prazo, desde então se iniciou por força do disposto no n°l do art.°326.° do Código Civil (sendo que o efeito de tal interrupção nunca se transmudou de interruptivo em suspensivo, por esta nunca ter estado parada por mais de um ano nos termos dos n. °s l e 2 do art.° 49° da LGT, na redacção de então), novo prazo este em curso a contar de 17-6-2003, que de novo foi interrompido pela citação ocorrida em 16-9-2003, dando inicio, de novo, à contagem de novo prazo de 10 anos, que, contudo, ainda que tenha sido deduzida em 20-10-1993, a presente oposição à execução, fiscal convolada em impugnação judicial, já não se iniciou novo prazo desde 21-10-2003, porque o prazo não se encontrava em curso, mas sim interrompido, não se podendo interromper, aquilo que, por outro motivo, já se encontrava interrompido, prazo este de 10 anos, a contar de 17-9-2003, como é manifesto, até hoje ainda se não pode ter completado, para além de nem se poder completar, passando a manter-se suspenso, por força do disposto no art.°19.°, n.°4 da LGT, na redacção introduzida pela Lei n.° 53.°-A/2006, de 29 de Dezembro (Orçamento do Estado para 2007), sendo também irrelevante, na contagem deste prazo, a paragem do processo de impugnação judicial entre 2008 e 2010, por então já ter sido revogado o n.°2 do art . ° 49.° da mesma LGT, que transmudava o efeito interruptivo em suspensivo na contagem do decurso do prazo de prescrição vigente, como também se pronuncia o Exmo RMP, junto deste Tribunal, no seu parecer, desta forma improcedendo este fundamento do recurso.
Quanto ao outro fundamento do recurso, continua a ora recorrente a esgrimir que o contrato em causa, onde funda o uso e fruição da referida fracção "G", não pode ser qualificado de contrato de promessa de compra e venda mas sim inominado, com uma parte de arrendamento também, e foi através desta parte que tal uso e fruição lhe foram conferidos, como desde logo articula no art. ° 1.° da sua petição e que diz juntar como doc. n.°l (mas que dele, ali, se não vê rasto) , tendo sido junto sim, mas na reclamação graciosa deduzida, a fls 4 e 5, e onde nele se não vê qualquer rasto de um qualquer arrendamento, cujo temo nem sequer é mencionado, mas sim um escrito encimado por «Contrato Promessa de Compra e Venda»", onde P……..M……….., Lda, promete vender e a ora recorrente p-romete comprar, a dita fracção, pelo preço de 25.000.000$00, ainda que também acordem, desde logo, numa forma de pagamento do preço, designadamente pela entrega de 24 cheques danados, mensalmente, tendo na data da feitura do mesmo - 15-l2-1994 -esta recebido as chaves da fracção e a passado a ocupar e a fruir, sendo por isso um contrato de qualificar como de promessa de compra e venda - cfr. art.° 410.° do Código Civil - ainda que nele também constem algumas outras cláusulas, como as relativas ao pagamento do preço, no âmbito da liberdade contratual, nada tendo que ver com o contrato nominado de arrendamento previsto nos art.°s 1022.° e 1023.° do mesmo Código e respectiva legislação avulsa, sendo que, de resto, nem a ora recorrente coloca tal matéria em causa, validamente, nos termos do disposto no art.° 690.-A do Código de Processo Civil, já que a mesma se mostra dada como provada na alínea b) do probatório fixado na sentença recorrida.
Tendo a quantia impugnada sido proveniente da então sisa, liquidada que foi por a ora recorrente ter celebrado com a promitente vendedora, um contrato de promessa de compra e venda, relativo à citada fracção, a qual logo passou a usar e a fruir, como se não encontra em causa, tal situação caiu na norma de incidência de então imposto municipal de sisa previsto no art.° 1.° e 2.°L parágrafo 1.° e n.°2 do então CIMSISD, por a lei equiparar esta situação à de verdadeira transmissão dos bens imobiliários, em que o promitente comprador por efeito desta entrega da coisa para si ocorre a sua tradição, que são os dois requisitos que a lei, no caso, faz depender para a existência do facto tributário que no caso, manifestamente ocorreram, como bem se decidiu na sentença recorrida, de acordo aliás, também com jurisprudência firmada que a sentença recorrida não deixou de, a propósito, citar.
Improcede assim, toda a matéria das conclusões das alegações do recurso, sendo de lhe negar provimento e de confirmar a sentença recorrida que no mesmo sentido decidiu.
C. DECISÃO.
Nestes termos, acorda-se, em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente.
Lisboa, 12 de Julho de 2011
Eugénio Sequeira
Aníbal Ferraz
Lucas Martins (voto a decisão com a declaração que se não acompanha a sua fundamentação na medida em que entende que o conhecimento da prescrição em sede de impugnação judicial é oficioso).
(1) In Problemas Fundamentais do Direito Tributário, 1999, VISLIS, pág. 287, ponto 4.2.
(2) Ob. cit. pág. 288.
(3) Na redacção introduzida pelo Dec-Lei n.º 119/94, de 7 de Maio. |
