Acórdãos TCAS

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:684/09.4BEALM
Secção:CT
Data do Acordão:11/16/2017
Relator:CRISTINA FLORA
Descritores:NÃO CONHECIMENTO DO RECURSO
TRÂNSITO EM JULGADO
ACTO INÚTIL
Sumário:I. Se em sede de recurso a Recorrente não impugna um dos fundamentos da sentença recorrida em que assentou a procedência da acção, verifica-se o trânsito em julgado da decisão quanto ao fundamento que não foi sindicado em recurso;
II. Assim sendo, o efeito jurídico que se pretende com o presente recurso (improcedência da impugnação decorrente da revogação da sentença recorrida) não é possível de alcançar, uma vez que a procedência da acção sempre se manterá na ordem jurídica por força do trânsito em julgado da decisão quanto a um dos dois fundamentos em que assentou a procedência da acção;
III. Não sendo o efeito jurídico pretendido com o recurso juridicamente possível, nos circunstancialismos dos presentes autos, o tribunal ad quem não deve tomar conhecimento do recurso, porque aos tribunais está vedada a prática de actos inúteis (art. 130.º do CPC).
Aditamento:
1
Decisão Texto Integral:Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:


I. RELATÓRIO

A FAZENDA PÚBLICA recorreu para o Supremo Tribunal Administrativo da decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Almada que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por F... contra os actos de liquidação adicional de IVA, dos exercícios de 2004 a 2006, no montante global de 24.380,95€.

A Recorrente apresentou as suas alegações, e formulou as seguintes conclusões:
«CONCLUSÕES

Como descrito:

1 - Na douta sentença ora recorrida, o Tribunal "a quo" julgou totalmente procedente a Impugnação Judicial, anulando os actos de liquidação adicional de IVA dos exercícios de 2004, 2005 e 2006, por violação ao disposto no artigo 68º, nº 4, alínea b), na redacção dada pelo DL 398/98, de 17 de Dezembro, e nº5 da Lei Geral Tributária.

2 - Com base no facto de, alegadamente, o impugnante beneficiar da isenção prevista no artigo 9º, n.º16 do Código do Imposto Sobre o valor Acrescentado.

3 - Decisão com a qual, salvo o devido respeito, que é muito, a Fazenda Pública não concorda.

4 - Desde logo, por entender que a isenção constante do artigo 9º, nº16 (actual nº15) do DL 394-B/84, de 26 de Dezembro, na redacção anterior à republicação pelo DL 102/2008, de 20 de Junho, que aprovou o Código do IVA, não abrange os serviços prestados pelo ora Impugnante.

5 - Isto porque, no referido nº16, do CIVA, apenas se refere que estão isentas de imposto as prestações de serviços, efectuadas aos respectivos promotores, por actores, chefes de orquestra, músicos e outros artistas, (...).

6 - Redacção mantida no actual nº15 - "...Estão isentas do imposto: 15) As prestações de serviços efectuadas aos respectivos promotores:
a) Por actores, chefes de orquestra, músicos e outros artistas, actuando quer individualmente quer integrados em conjuntos, para a execução de espectáculos teatrais, cinematográficos, coreográficos, musicais, de music-hall, de circo e outros, para a realização de filmes, e para a edição de discos e de outros suportes de som ou imagem;
b) Por desportistas e artistas tauromáquicos, actuando quer individualmente quer integrados em grupos, em competições desportivas e espectáculos tauromáquicos; - Sublinhado, nosso.

7- Daqui decorrendo que os intermediários da cadeia da prestação de serviços artísticos, estão excluídos da noção de promotor, visto revenderem tais serviços ao consumidor final.

8 - Podendo ainda retirar-se das instruções administrativas (despacho do Sr. Subdirector-Geral da Inspecção Tributária, de 4-12-2007) que esta isenção pressupõe a prestação de serviços aos respectivos promotores directos dos espectáculos, não se enquadrando neste conceito de promotor os intermediários da cadeia, porque revendem esses serviços aos consumidores finais.

9 - Trata-se, com o devido respeito, que é muito, ao invés do alegado e sufragado na douta Sentença, de isenções estabelecidas para actividades consideradas de interesse geral ou social.

10 - Isto é, de isentar o serviço prestado e não o sujeito passivo.

11- Daí que apenas as prestações de serviços, efectuadas aos promotores, à luz do aludido nº16, do artigo 9º do CIVA, fiquem isentas de imposto.

12- Consequentemente, se efectuadas a entidades diferentes do promotor do espectáculo, não beneficiam desta isenção.

13 -Tudo porque, dos elementos conhecidos, resultar que, o ora Impugnante, prestou serviços para entidades que não se apresentam como promotoras directas do espectáculo, como é o caso de (i) T...; (ii) E...; (iii) I... e (iv) O....

14 - Todavia, este não foi o entendimento do Tribunal "a quo".

15 - Mas, a verdade é que, como referido, à data, no artigo 9°, nº 16, alínea b), do CIVA, apenas está prevista a isenção de imposto relativamente a prestações de serviços efectuadas aos respectivos promotores.

16 - Na verdade, promotor directo de espectáculos é uma coisa, outra, bem diferente, serão os intermediários da cadeia, dado que, estes, irão revender esses serviços aos consumidores finais.

17 - E, como dito na douta Sentença, encontrando-se a Administração Tributária (AT), de acordo com o artigo 68º, nº 4, alínea b) da LGT (na redacção do DL nº398/98, de 17 de Dezembro, em vigor à data dos factos tributários) vinculada às orientações genéricas constantes de circulares, regulamentos ou instrumentos de idêntica natureza emitidas sobre a interpretação das normas tributárias que estiverem em vigor no momento do facto tributário.

18 - Orientações, pareceres ou despachos, levados ao conhecimento do público por qualquer meio, designadamente a pedido dos sujeitos passivos, de que tal parecer ou despacho vincula a administração para o futuro.

19 - Daí que salvo o devido respeito, que é muito, a Fazenda Pública não possa concordar com a douta Sentença.

20 - Consequentemente, tais isenções, a terem lugar, sempre serão de interpretação restritiva, dado constituírem excepções ao princípio geral, segundo o qual o IVA é cobrado sobre cada operação efectuada a título oneroso por um sujeito passivo.

21- Tal como decorre, aliás, do douto Acórdão do TCA-Sul, nº 05517/12, CT - 2.5 Juízo, de 18 de Setembro, consultável em www.dgsi.pt: - "I); II); III) Assim sendo, a revogação da norma descrita (art.19º nº9 do CIVA aprovado pelo D.L. nº394-B/84, de 26-12 pelo art.º39 do D.L. nº199/96, de 18-10) implicou uma opção clara no sentido de retirar a aludida aos sujeitos passivos anteriormente abrangidos pela mesma, não podendo os mesmos procurar abrigo na norma apontada pelo Recorrente (art.9º nº15 al. a) do CIVA, na versão republicada pelo D.L nº102/2008, de 20-06, rectificada pela Declaração de Rectificação nº 44-A/2008, de 13-08), dado que, existe uma diferença clara no âmbito da actividade desenvolvida pelos sujeitos aí apontados, o que significa que não merece censura todo o procedimento da AT e a decisão recorrida, quando ponderou que não pode acolher-se a tese do impugnante no sentido de beneficiar daquela outra norma de isenção que não se refere à transmissão de objecto de arte produzidas pelo respectivo Autor, mas as prestações de serviços aos respectivos promotores, impondo-se ainda aqui ter presente que as isenções previstas são de interpretação restritiva, dado que constituem excepções ao princípio geral segundo o qual o IVA é cobrado sobre cada operação efectuada a título oneroso por um sujeito passivo." Destacado, nosso.

22 - Assim, salvo o devido respeito, que é muito, a douta Sentença, ao decidir como o fez, o Tribunal "a quo" fez errónea interpretação e aplicação do Direito, violando o disposto no artigo 9º, nº16 (actual nº15) do DL 394-B/84, de 26 de Dezembro, na redacção anterior à republicação pelo DL 102/2008, de 20 de Junho, que aprovou o Código do IVA, dado não abranger os serviços prestados pelo ora Impugnante.

Nestes termos e nos mais de Direito aplicável, requer-se a V.as Ex.as, se dignem julgar PROCEDENTE o presente recurso, por totalmente provado e em consequência ser a douta sentença ora recorrida, revogada e substituída por douto Acórdão que julgue improcedente a presente Impugnação, tudo com as devidas e legais consequências, assim se fazendo a costumada

JUSTIÇA.»

****
O Recorrido apresentou contra-alegações e formulou as seguintes conclusões:
«Das Conclusões

A) A interpretação da Fazenda Pública do artigo 9° n°16 do Código do IVA não tem o mínimo de apoio na letra da lei, ou seja, jamais se vislumbra da leitura do preceito em análise uma qualquer distinção entre promotores directos de espectáculos e promotores intermediários.

B) Onde a legislador não distinguiu não cabe ao intérprete fazê-lo.

C) O elemento teleológico da norma - os objectivos subjacentes à isenção consagrada no artigo 9° n°16 do Código do IVA - é comumente aceite pela doutrina e também pela própria Autoridade Tributária.

D) Concretizando, esta isenção tem por objectivos, por um lado, simplificar o cumprimento de obrigações fiscais pelos artistas e, por outro lado, não afectar a receita final de IVA, na medida em que a perda de receita fiscal (decorrente da isenção) é recuperada na fase seguinte do circuito económico,

E) Tendo em conta os objectos da isenção, apenas deixam de estar isentos os serviços prestados por artistas directamente aos consumidores finais, porque nestas situações, caso se mantivesse a isenção, não ficaria salvaguardado o objectivo de manter intacta a receita fiscal.

F) A doutrina é unanime a sufragar o entendimento acima exposto.

G) É de concluir que a prestação de serviços por artistas a promotores, sejam eles promotores directos de espectáculos ou promotores intermediários da cadeira de valor, está isenta de IVA, porque em qualquer uma das duas situações estão assegurados os objectivos da isenção.

H) Em face do exposto, deve ser negado provimento ao recurso.

Do Pedido

Termos em que, por tudo o exposto supra e sempre com o douto suprimento de V. Exas., Venerandos Juízes Conselheiros, deve ser negado provimento ao presente recurso, assim se fazendo a costumada JUSTIÇA.»


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Por decisão da Juíza Conselheira Relatora, de 05.04.2017, o Supremo Tribunal Administrativo julgou-se incompetente em razão da hierarquia para conhecer do presente recurso, declarando competente para esse efeito este Tribunal Central Administrativo, ao qual o processo foi remetido, a pedido da Recorrente, Fazenda Pública.
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Aqui chegados os autos foram com vista ao Magistrado do Ministério Público que emitiu parecer no sentido de ser concedido provimento ao recurso.
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A fls. 278 dos autos foi determinada a audição das partes sobre questão que impede o conhecimento do mérito do recurso, designadamente, a de saber se a Recorrente Fazenda Pública não atacou o outro fundamento da sentença recorrida que conduziu à procedência da impugnação judicial (a violação do disposto no art. 68.º, n.º 4, alínea b) e n.º 5 da LGT) o que implica que o efeito jurídico pretendido com o presente recurso não é juridicamente possível.
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A Recorrente Fazenda Pública pronunciou-se a fls. 282 e ss dos autos, invocando que “como decorre da douta sentença, a paginas 18, o segundo fundamento não foi apreciado”, na medida em que julgou prejudicado o conhecimento do mesmo.
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Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.
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As questões a decidir são as seguintes:

_ Aferir da possibilidade do conhecimento do presente recurso;
_ Sendo possível o conhecimento, importa aferir se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento ao ter decidido que a Impugnante beneficiava da isenção prevista no art. 9.º, n.º 16 do CIVA.

II. FUNDAMENTAÇÃO

A decisão recorrida deu como provada a seguinte matéria de facto:

«II - Fundamentação de facto

1) Em 28 de Novembro de 1985, F... apresentou declaração de início de actividade, na qual indicou que a actividade de "profissional livre", exercendo a actividade de "artista de rádio", enquadrado no regime da isenção previsto no artigo 53° do Código do Imposto Sobre o Valor Acrescentado (fls. 44 a 47 e teor doc. fl. 19 do pa).

2) Em 11 de Novembro de 2007, a Direcção de Finanças de Setúbal enviou o ofício n°1390 para F..., através de uma carta registada com aviso de recepção, cujo talão foi assinado em 17 de Novembro de 2007, com o seguinte teor:
"Por consulta ao sistema informático, constata-se que V. Ex.a se encontra registado(a) pelo exercício de actividade independente, com enquadramento em sede de IVA, no regime especial de isenção previsto no artigo 53° do Código do Imposto Sobre o Valor Acrescentado.
No entanto, face ao volume de negócios obtido nesta actividade, relativamente ao ano de 2003, 14.554.08€, implica a mudança para o regime normal de periodicidade trimestral, nos termos do disposto na alínea a) do n°2 do artigo 58° do mesmo código, desde 1/02/2004, mediante a entrega de declaração de alteração de actividade e a consequente obrigatoriedade de liquidação do imposto nos outputs efectuados, bem como ao envio das declarações periódicas inerentes aos períodos subsequentes.
Em face de tal facto, fica V. Ex.a notificado (...) para proceder com URGÊNCIA à entrega das citadas declarações" (fls. 107 do pa).

3) Em 1 de Abril de 2008, o Serviço de Finanças de ..., preencheu um boletim de alteração oficioso, respeitante à situação de F..., indicando no quadro 10 do referido boletim que o mesmo prestava serviços isentos que não conferiam direito a dedução "(art.9°)" e que tal enquadramento deveria vigorar a partir de1 de Janeiro de 1986 (fls. 40 a 43 do pa).

4) F... foi alvo de uma inspecção tributária, que incidiu sobre o IVA dos períodos de 2004, 2005 e 2006 e, tendo os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal enviado/ em 27 de Março de 2007, o ofício n°9730, a fim de, "no prazo de 10 dias (...) exercer o direito de audição, por escrito ou oralmente, sobre o Projecto de Correcções do Relatório de Inspecções" (fls. 88 a 98 e 76 do pa).

5) Em 4 de Julho de 2008, os Serviços de Inspecção de Finanças da Direcção de Finanças de Setúbal elaboraram relatório de inspecção de tributária, com o seguinte teor:
"II -3.1. ENQUADRAMENTO DO SUJEITO PASSIVO
Pelos elementos constantes no cadastro do IVA, verifiquei que o S.P. esteve enquadrado no Regime de Isenção, previsto no art°53°do CIVA, desde 1986/01/01, pelo exercício da actividade de "Artistas de teatro, bailado, cinema, rádio e televisão", CIRS 2010 (anexo 3) até 2007/04/01 em que passou ao regime normal trimestral. Em termos de IRS, está enquadrado no regime simplificado a que se refere a alínea a) do n°1 do art.28° do CIRS (anexo 4).
Assim, para efeitos de IVA iremos elaborar um BAO (Boletim de Alteração Oficioso) para enquadramento do sujeito passivo no Regime Normal Trimestral, desde 2004/01/01.
III - DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES À MATÉRIA TRIBUTÁVEL
(...)
IV - MOTIVOS E EXPOSIÇÃO DOS FACTOS QUE IMPLICAM O RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS
Conforme se referiu anteriormente, o sujeito passivo declarou rendimentos da categoria B no ano de 2000, cujo montante ultrapassa o limite estabelecido no art°53° do OVA, pelo que, deveria liquidar IVA, a partir de 2001/02/01, e enviar ao SAIVA as declarações periódicas a que se refere o art°40° do Código do IVA, tendo em atenção o n°5 do art°58° do mesmo código. Face à falta de colaboração do sujeito passivo, conforme explicitado no ponto 11.2, deste relatório, e, como se desconhecem as datas e respectivos montantes correspondentes a cada factura/recibo, iremos proceder às devidas correcções por métodos indirectos, relativamente aos exercícios de 2004, 2005 e 2006, tomando por base os pressupostos referidos na alínea b) do art°87° da LGT, atendendo ainda ao disposto na alínea a) do art°88° da mesma Lei, por remissão do art°84° do Código do IVA.
V - CRITÉRIOS DE CÁLCULO DOS VALORES CORRIGIDOS COM RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS
De acordo com os rendimentos mencionados no quadro 1, dividimos o total dos rendimentos, da categoria B, declarados na DM3 de IRS de 2004, 2005 e 2006, em partes iguais pelos 4 trimestres, conforme quadros demonstrativos:
Quadro l — Rendimentos da categoria B p/ exercício
      Ano
      REND.CAT.B
      2004
      37.632,35€
      2005
      31.12S,12€
      2006
      41.146.85€
V.1- IMPOSTO SOBRE O VALOR ACRESCENTADO
Assim, considerando que o sujeito passivo deverá estar enquadrado em IVA, no Regime Normal Trimestral, nos exercícios de 2004, 2005 e 2006, apurou-se IVA, nos seguintes montantes por ano e trimestres, conforme quadro demonstrativo:
Quadro 2 - IVA liquidado
ANOS
BASE TRIBUTÁVEL
IVA
      2004.03T
      9.408,08€
      1.787,54€
      2004.06T
      9.408,08€
      1.787,54€
      2004. 09T
      9.408,08€
      1.787,54C
      2004.12T
      9.408,08€
      1.787,54€
      TOTAL
37.632, 65€
7.105,16
      2005.03T
      7.782,03€
      1.478,56
      2005. 06T
      7.782,03€
      1.478,56
      2005. 09T
      7.782,03€
      1.478,56
      2005.12T
      7.782,03€
      1.478,56
      TOTAL
31.128,12€
6.225,64€
      2006.03T
      10.286,71
      2.160,21€
      2006. 06T
      10.286,71€
      2.160,21€
      2006. 09T
      10.286,71€
      2.160,21€
      2006.12T
      10.286,71€
      2.160,21€
TOTAL
41.146,85€
8.640,84
a) taxa a 21 %
VI - REGULARIZAÇÕES EFECTUADAS PELO S.P. NO DECURSO DA ACÇÃO DE INSPECÇÃO
(…)
VII - OUTROS ELEMENTOS RELEVANTES
(...)
IX - DIREITO DE AUDIÇÃO
Através do ofício n°9730 de 2008/03/27 registo CTT RM 1049 9959 9 PT, em anexo 7 foi o sujeito passivo notificado nos termos do artigo 60° da LGT e artigo 60° do RCPIT, para querendo exercer o direito de audição sobre o projecto de correcções, o que até à data não fez.
É de referir que, em 2008/04/02 foi enviado pelo serviço de finanças de Almada 3 via fax, fotocópia do BAO enviado para a Direcção de Serviços do Cadastro onde é alterado o enquadramento do sujeito passivo em sede de IVA do artigo 53° para o artigo 9°, conforme quadro 28 (anexo 8, 7 fls)
- "Corrigir enquadramento do sujeito passivo a vigorar desde a data do início de actividade do mesmo, uma vez que o mesmo exerce uma actividade isenta nos termos do artigo 9° do CIVA (actividade principal que exerce até à data de hoje)."
Em face do ocorrido foi solicitado à Direcção de Serviços do Cadastro fotocópia da declaração de início de actividade entregue pelo sujeito passivo, que foi enviada e se Junta em anexo 9 (4fls), tendo-se constatado que foi declarado/assinalado:
No quadro 8 - Actividade principal - Artista de rádio
No quadro 10- Prestação de serviços que conferem o direito à dedução - campo 1
Assim, tendo em conta que:
1 - O artigo 9° n° 16 alínea b) do OVA refere que estão isentas de imposto “as prestações de serviços efectuadas aos respectivos promotores por actores, chefes de orquestra, músicos e outros artistas, actuando quer individualmente quer integrados em conjuntos, para a execução de espectáculos teatrais, cinematográficos, coreográficos, musicais, de music-hall, de circo e outros, para a realização de filmes e para edição de discos e de outros suportes de som ou imagem."
2 - Por outro lado, as instruções administrativas aplicadas (despacho do Sr. Subdirector-Geral da Inspecção Tributária de 2007/12/04), referem que:
A isenção de IVA prevista no nº16 do artigo 9° do C1VA pressupõe a prestação de serviços aos respectivos promotores directos dos espectáculos não se enquadrando neste conceito de promotor os intermediários da cadeia (empresas de agenciamento de artistas e de espectáculos) dado que, estes irão revender esses serviços aos consumidores finais.
Efectivamente, as isenções do artigo 9° do CIVA são estabelecidas para actividades consideradas do interesse geral ou social, pretendendo-se, à partida, isentar o serviço prestado e não o sujeito passivo.
Donde,
- Estão isentas de imposto, as prestações de serviços efectuadas aos promotores de acordo com o n°16 do artigo 9° do OVA
- Se efectuadas a entidades diferentes do promotor do espectáculo não beneficiam de isenção.
3 - No caso presente, pelos elementos qe se conhecem verificamos que prestou serviços para entidades que não se nos afiguram serem promotoras directas do espectáculo, como:
T…
E…
I…
O…
4 - Como tal e, tendo em conta que não foi exercido o direito de audição, até à presente data, elaborou-se o relatório de conclusões do artigo 62° do RCPIT" (fls. 99 a 103 do pa).

6) Em 17 de Setembro de 2008, F... apresentou pedido de revisão da matéria tributária, tendo a comissão de peritos reunido em 5 de Novembro de 2008, no seio da qual não foi possível obter acordo entre os peritos que a constituíram (fls. 193 a 195 e 148 a 152 do pa).

7) Em 9 de Dezembro de 2008, a Direcção de Finanças de Setúbal decidiu manter os valores fixados no relatório da inspecção tributária (fl. 144 a 147 do pa).

8) O Serviço de Finanças de ... efectuou as seguintes liquidações, cujos prazos de pagamento voluntário terminaram em 28 de Fevereiro de 2009:
-liquidação n°8374145, relativo a IVA do período de 0403T, no valor de €1.787,54 e liquidação n°8374146 relativo a juros compensatórios referentes ao mesmo período, no valor de € 295,61 (fl. 128 e 132 do pa).
-liquidação n°8374147, relativo a IVA do período de 0406T, no valor de €1.787,54 e liquidação n°8374148 relativo a juros compensatórios referentes ao mesmo período, no valor de € 277,78 (fl. 129 e 133 do pa).
-liquidação n°8374149, relativo a IVA do período de 0409T, no valor de €1.787,54 e liquidação n°8374150 relativo a juros compensatórios referentes ao mesmo período, no valor de € 259,95 (fl. 130 e 134 do pa).
- liquidação n°8374151, relativo a IVA do período de 0412T, no valor de €1.787,54 e liquidação n°8374152 relativo a juros compensatórios referentes ao mesmo período, no valor de € 241,93 (fl. 131 e 135 do pa).
- liquidação n°8374153, relativo a IVA do período de 0503T, no valor de €1.478,59 e liquidação n°8374154 relativo a juros compensatórios referentes ao mesmo período, no valor de € 183,10 (fl. 124 e 136 do pa).
-liquidação n°8374155, relativo a IVA do período de 0506T, no valor de €1.478,59 e liquidação n°8374156 relativo a juros compensatórios referentes ao mesmo período, no valor de € 170,63 (fl. 125 e 137 do pa),
-liquidação n°8374157, relativo a IVA do período de 0509T, no valor de €1.634,23 e liquidação n°8374158 relativo a juros compensatórios referentes ao mesmo período, no valor de € 171,75 (fl. 126 e 138 do pa).
-liquidação n°8374159, relativo a IVA do período de 0512T, no valor de €1.634,23 e liquidação n°8374160 relativo a juros compensatórios referentes ao mesmo período, no valor de € 154,92 (fl. 127 e 139 do pa).
-liquidação n°8374161, relativo a IVA do período de 0603T, no valor de €2.160,21 e liquidação n°8374162 relativo a juros compensatórios referentes ao mesmo período, no valor de €184,89 (fl. 120 e 140 do pa).
-liquidação n°8374163, relativo a IVA do período de 0606T, no valor de €2.160,21 e liquidação n°8374164 relativo a juros compensatórios referentes ao mesmo período, no valor de € 162,87 (fl. 121 e 141 do pa).
-liquidação n°8374165, relativo a IVA do período de 0609T, no valor de €2.160,21 e liquidação n°8374166 relativo a juros compensatórios referentes ao mesmo período, no valor de €141,33 (fl. 122 e 142 do pa).
-liquidação n°8374167, relativo a IVA do período de 0612T, no valor de €2.160,21 e liquidação n°8374168 relativo a juros compensatórios referentes ao mesmo período, no valor de € 119/55 (fl. 123 e 143 do pa).

9) Os recibos e informações prestadas pelos beneficiários da actividade prestada por F..., constam de fls. 153 a 186 do pa, considerando-se aqui reproduzidos.


*


Inexistem factos não provados da instrução da causa.

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A convicção do tribunal formou-se com base no teor dos documentos constantes do processo administrativo apenso, os quais se encontram especificamente referidos.».

****
Com base na matéria de facto supra enunciada o tribunal a quo julgou procedente a impugnação, entendendo, por um lado, que a isenção consagrada no art. 9.º, n.º 16 do CIVA abrange os serviços prestados pelo Impugnante, concluindo que os actos padecem de vício de violação de lei por erro sobre os pressupostos de direito, e por outro lado, os actos são também ilegais por violação do disposto no art. 68.º, n.º 4, alínea b) e n.º 5 da Lei Geral Tributária, uma vez que o relatório de inspecção implica uma mudança de posição da AT relativamente às informações e despachos anteriormente proferidos sobre esta matéria.

Com efeito, escreveu-se na sentença recorrida, na parte como relevo para a presente decisão, o seguinte:

“(… ) o artigo 9°, n°16 do Código de Imposto Sobre o Valor Acrescentado, isenta as prestações de serviços de artistas efectuadas aos respectivos promotores. (…)
Não se pode concordar, portanto, com o entendimento firmado no despacho do Sr. Subdirector-Geral da Inspecção Tributária de 2007/12/04, do qual se dá conta no relatório de inspecção, na parte em que considera que a norma em análise pressupõe que a prestação de serviços tenha que ser debitada e facturada aos respectivos promotores directos dos espectáculos. É que a letra da norma não comporta o sentido segundo o qual a prestação tenha de ser efectuada directamente aos promotores do espectáculo, não excluindo, por isso, que os serviços prestados possam sê-lo "através de" ou "com recurso" aos respectivos promotores dos artistas.
(…)
Assim, conclui o Tribunal que os actos padecem de vício de violação de lei, por erro sobre os pressupostos de direito, devendo, por tal razão, ser anulado (artigo 135.° do Código de Procedimento Administrativo ex vi artigo 2.°, alínea d) do Código de Procedimento e Processo Tributário).
Sucede que um outro argumento se alia ao já referido para o Tribunal considerar inválidos os atos sindicados.
Como alega o impugnante, o entendimento propugnado no relatório de inspeção implica uma mudança de posição da Administração Tributária relativamente às informações e despachos anteriormente proferidos sobre esta matéria. Com efeito, o entendimento distancia-se do despacho de 4 de Abril de 1988, informação n°1078, de 2 de Fevereiro de 1996, da DSIVA, com despacho de 29 de Fevereiro de 1996, do Subdiretor-Geral dos Impostos e da informação n°1677, de 12 de agosto de 1997, da DSIVA (sobre esta matéria, vide Rui Laires, op. cit.).
A título de exemplo, no caso tratado pela informação n°1078, a Administração Tributária considerou que, uma vez que os serviços de locução e apresentação prestados a um órgão de comunicação televisiva nunca eram prestados directamente ao público, era possível configurar a entidade à qual são prestados tais serviços como promotores, a fim de beneficiarem da isenção em referência.
Ora, de acordo com o artigo 68°, n°4, alínea b), da Lei Geral Tributária (na redacção do Decreto-Lei n°398/98, de 17 de Dezembro, em vigor à data dos factos tributários) a Administração Tributária está vinculada às orientações genéricas constantes de circulares, regulamentos ou instrumentos de idêntica natureza emitidas sobre a interpretação das normas tributárias que estiveram em vigor no momento do facto tributário, estipulando o n°5 do mesmo artigo que não são invocáveis retroactivamente perante os contribuintes que tenham agido com base numa interpretação plausível e de boa-fé da lei os actos administrativos decorrentes de orientações genéricas emitidas pela administração tributária.
As orientações genéricas serão, por exemplo, pareceres ou despachos levados ao conhecimento do público por qualquer meio, que tornam desnecessária qualquer afirmação, ínsita no texto ou acrescentada, de que tal parecer ou despacho vincula a Administração para o futuro, vinculação que implica que uma determinada interpretação da lei tenha de ser aplicada aos casos concretos que ocorram durante o período de tempo em que essa orientação genérica vigorava, mesmo que a administração tributária venha a considerá-la como ilegal (Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, Lei Geral Tributária anotada e comentada, Encontro de Escrita Editora, 4.a edição, pág. 343 e 625).
Note-se que não foi ao acaso que, em 1 de Abril de 2008, o Serviço de Finanças de ..., preencheu um boletim de alteração oficioso, indicando que a actividade desenvolvida pelo impugnante estava isenta de IVA, e sim porque o teor das informações era do seu conhecimento, considerando-se por elas vinculado.
O Tribunal considera, desse modo, que as liquidações devem ser anuladas, por violação ao disposto no artigo 68°, n°4, alínea b) e n°5 da Lei Geral Tributária (artigo 135.° do Código de Procedimento Administrativo).

Portanto, a sentença recorrida julgou procedente a pretensão do impugnante com base em dois fundamentos distintos.

Na verdade, pese embora a Recorrente Fazenda Pública na sua pronúncia a fls. 282 e ss dos autos tenha invocado que “como decorre da douta sentença, a paginas 18, o segundo fundamento não foi apreciado”, tendo a sentença recorrida julgado prejudicado o conhecimento do mesmo, tal não se verifica.

Com efeito, a Recorrente labora em erro, pois o fundamento que foi julgado prejudicado é outro, designadamente o que se enunciou a fls. 1 da sentença, saber se é ilegal a decisão de avaliar a matéria tributável com recurso a métodos indirectos, com fundamento na falta de colaboração do Impugnante.

Aliás, decorre claramente da sentença que a procedência da impugnação assentou também na violação do disposto art. 68.º, n.º 4, alínea b) e n.º 5 da Lei Geral Tributária, pois para além de se despender 5 parágrafos na análise jurídica da questão, conclui-se expressamente que “O Tribunal considera, desse modo, que as liquidações devem ser anuladas, por violação ao disposto no artigo 68°, n°4, alínea b) e n°5 da Lei Geral Tributária (artigo 135.° do Código de Procedimento Administrativo).

Portanto, e em síntese, dúvidas não restam que a decisão recorrida assentou, também, na violação do art. 68.º, n.º 4, alínea b) e n.º 5 da Lei Geral Tributária.

Sucede que, analisadas as conclusões das alegações de recurso constata-se que a Recorrente Fazenda Pública apenas vem sindicar um dos fundamentos que subjaz à procedência da impugnação, designadamente, o fundamento relativo à isenção de IVA (art. 9.º, n.º 16 do CIVA).

Ou seja, no recurso não se ataca aquele outro fundamento, a violação do disposto no art. 68.º, n.º 4, alínea b) e n.º 5 da Lei Geral Tributária, no qual também assentou a procedência da impugnação judicial.

Com efeito, pese embora nas conclusões 17 e 18 das alegações de recurso a Recorrente se refira àquela norma legal, apenas o faz para concordar com a sentença, pois expressamente diz que como dito na douta Sentença, encontrando-se a Administração Tributária (AT), de acordo com o artigo 68º, nº 4, alínea b) da LGT (na redacção do DL nº398/98, de 17 de Dezembro, em vigor à data dos factos tributários) vinculada às orientações genéricas constantes de circulares, regulamentos ou instrumentos de idêntica natureza emitidas sobre a interpretação das normas tributárias que estiverem em vigor no momento do facto tributário.”

Ora, o que na sentença recorrida se decidiu a este propósito é que se violou aquela norma face à “mudança de posição da Administração Tributária relativamente às informações e despachos anteriormente proferidos sobre esta matéria”, e por essa razão entendeu que as liquidações devem ser anuladas. Quanto a este fundamento que também conduziu à procedência da impugnação judicial nada é dito pela Recorrente, não se ataca essa posição jurídica adoptada na sentença recorrida de que não é admissível a alteração de posição pela AT face ao disposto no art. 68.º, n.º 4, alínea b).

O recurso só tem a virtualidade de se repercutir na decisão recorrida, ou seja, só terá utilidade se a Recorrente atacar todos esses fundamentos, sendo que se o não fizer relativamente a um deles, sempre a decisão se manterá incólume com base no fundamento que não foi sindicado, pois relativamente a este verifica-se o trânsito em julgado.

No caso dos autos foi o que sucedeu, a Recorrente Fazenda Pública não ataca o fundamento da sentença recorrida referente à violação do disposto no art. 68.º, n.º 4, alínea b) e n.º 5 da Lei Geral Tributária, e assim sendo, quanto a este fundamento verifica-se o trânsito em julgado, e portanto, a sentença sempre será procedente com este fundamento, o que significa que o efeito jurídico que se pretende com o presente recurso (improcedência da impugnação decorrente da revogação da sentença recorrida) não é possível de alcançar.

“Nesta circunstância, em que o efeito jurídico pretendido com o recurso não é juridicamente possível, o tribunal ad quem não deve tomar conhecimento do recurso, porque aos tribunais está vedada a prática de actos inúteis (cfr. art. 130.º do CPC).” – cfr. Acórdão do STA de 14/01/2015, proc. n.º 0973/13.

Com efeito, neste acórdão do STA escreveu-se o seguinte:

“Como resulta do que deixámos já dito, a impugnação judicial foi julgada improcedente com mais do que um fundamento.
Na verdade, o Juiz, começou por apreciar a excepção peremptória invocada pela Fazenda Pública – abuso de direito na modalidade de venire contra factum proprium –, que considerou proceder e determinar a absolvição da Fazenda Pública do pedido.
A nosso ver, porque o Juiz considerou que a impugnação constituía abuso de direito e, por isso, absolveu a Fazenda Pública do pedido (decisão que ora não cumpre sindicar porque fora do objecto do recurso) deveria a sentença ter-se quedado por aí, pois, as demais questões suscitadas nos autos – respeitantes aos vícios do procedimento inspectivo que esteve na origem da liquidação impugnada e que alegadamente se repercutiram na legalidade desse acto tributário – ficaram prejudicadas pela solução dada à questão do abuso do direito [cfr. art. 608.º, n.º 2 («O juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras; não pode ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras».), do Código de Processo Civil (CPC)]. No entanto, o Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel entendeu prosseguir na apreciação das questões suscitadas pela Impugnante na petição inicial, julgando-as a todas improcedentes.
Acontece, porém, que a Impugnante atacou a sentença apenas quanto a esta última decisão – relativa à parte em que foram apreciados os vícios por ela assacados ao procedimento inspectivo –, nada dizendo no recurso relativamente à primeira parte, ou seja, àquela em que foi apreciada a excepção peremptória inominada do abuso de direito e, em consequência, se absolveu a Fazenda Pública do pedido. É certo que, como decorre dos n.ºs 2 e 4 do art. 635.º do CPC («[…] 2. Se a parte dispositiva da sentença contiver decisões distintas, é igualmente lícito ao recorrente restringir o recurso a qualquer delas, uma vez que especifique no requerimento a decisão de que recorre.
[…] 4. Nas conclusões da alegação, pode o recorrente restringir, expressa ou tacitamente, o objecto inicial do recurso. […]»), pode o recorrente restringir o recurso a uma parte da sentença quando esta contiver decisões distintas, desde que o especifique no requerimento de interposição do recurso ou essa restrição do objecto do recurso resulte, expressa ou tacitamente, das conclusões do recurso. Mas, fazendo-o, a parte da sentença que não seja recorrida transita em julgado, como resulta do disposto no art. 628.º do CPC («A decisão considera-se transitada em julgado logo que não seja susceptível de recurso ordinário ou de reclamação».) – com os efeitos previstos no n.º 1 do art. 619.º do CPC («1. Transitada em julgado a sentença ou o despacho saneador que decida do mérito da causa, a decisão sobre a relação material controvertida fica a ter força obrigatória dentro do processo e fora dele nos limites fixados pelos artigos 580.º e 581.º, sem prejuízo do disposto nos artigos 696.º a 702.º».) – e o afirma expressamente o n.º 5 do citado art. 835.º do CPC («5. Os efeitos do julgado, na parte não recorrida, não podem ser prejudicados pela decisão do recurso nem pela anulação do processo».).

Ou seja, no caso sub judice, a sentença transitou em julgado na parte em que nela se considerou verificada a excepção peremptória inominada do abuso de direito e, em consequência, se absolveu a Fazenda Pública do pedido.
Assim, a apreciação do recurso revela-se inútil, uma vez que, ainda que fosse provido, nunca a Recorrente obteria o efeito jurídico pretendido – a revogação da sentença –, uma vez que sempre se manteria o julgamento nela efectuado, de absolvição do pedido com fundamento na excepção do abuso de direito.
A apreciação e decisão do recurso não teria qualquer interesse processual (Revestindo mero interesse teórico ou académico, que aos tribunais não compete tutelar.), interesse que constitui uma condição da admissibilidade do próprio recurso.
Neste sentido se tem vindo a pronunciar a jurisprudência (Vide, por mais recentes, os seguintes acórdãos desta Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - de 17 de Outubro de 2012, proferido no processo n.º 583/12, publicado no Apêndice ao Diário da República de 8 de Novembro de 2013 (
http://www.dre.pt/pdfgratisac/2012/32240.pdf), págs. 3006 a 3010, também disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/9f4ccd5a4dc9034880257aa10033483b?OpenDocument; - de 24 de Outubro de 2012, proferido no processo n.º 696/12, publicado no Apêndice ao Diário da República de 8 de Novembro de 2013 (http://www.dre.pt/pdfgratisac/2012/32240.pdf), págs. 3177 a 3185, também disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/3434984cdb89a15f80257aa8003b5358?OpenDocument;- de 13 de Novembro de 2013, proferido no processo com o n.º 1020/13, publicado no Apêndice ao Diário da República de 26 de Junho de 2014 (http://www.dre.pt/pdfgratisac/2013/32240.pdf), págs. 4474 a 4477, também disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/caec64fb82bc19fd80257c29004adb24?OpenDocument.) e a doutrina (Vide JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, IV volume, anotação 12 ao art. 279.º, pág. 337.).
Por tudo o que deixámos dito, não tomaremos conhecimento do recurso.”



Pelo exposto, e em suma, considerando que a Recorrente Fazenda Pública não atacou o outro fundamento da sentença recorrida que conduz à procedência da impugnação judicial, o efeito jurídico pretendido com o presente recurso não é juridicamente possível, devido ao trânsito em julgado da sentença recorrida na parte não impugnada, e nessa medida, não se toma conhecimento do objecto do recurso, porque aos tribunais está vedada a prática de actos inúteis (art. 130.º do CPC).

Sumário

I. Se em sede de recurso a Recorrente não impugna um dos fundamentos da sentença recorrida em que assentou a procedência da acção, verifica-se o trânsito em julgado da decisão quanto ao fundamento que não foi sindicado em recurso;

II. Assim sendo, o efeito jurídico que se pretende com o presente recurso (improcedência da impugnação decorrente da revogação da sentença recorrida) não é possível de alcançar, uma vez que a procedência da acção sempre se manterá na ordem jurídica por força do trânsito em julgado da decisão quanto a um dos dois fundamentos em que assentou a procedência da acção;


III. Não sendo o efeito jurídico pretendido com o recurso juridicamente possível, nos circunstancialismos dos presentes autos, o tribunal ad quem não deve tomar conhecimento do recurso, porque aos tribunais está vedada a prática de actos inúteis (art. 130.º do CPC).
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III. DECISÃO

Em face do exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em não tomar conhecimento do objecto do recurso.
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Custas pela Recorrente.
D.n.
Lisboa, 16 de Novembro de 2017.

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Cristina Flora


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Ana Pinhol


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Joaquim Condesso