1. RELATÓRIO

1.1 O Representante da Fazenda Pública (doravante Recorrente) junto do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro recorre para o Supremo Tribunal Administrativo da sentença proferida naquele Tribunal, que, julgando procedente a oposição deduzida pelo acima identificado Recorrido (adiante também denominado Executado ou Oponente), julgou extinta por prescrição (quanto a ele) a execução fiscal que, instaurada contra uma sociedade para cobrança de dívidas provenientes de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) e de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), reverteu contra ele, na qualidade de responsável subsidiário.

1.2 O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e efeito meramente devolutivo e a Recorrente apresentou a respectiva motivação, que resumiu em conclusões do seguinte teor:

«1. Vem o presente recurso interposto da douta sentença datada de 18/05/2018, que julgou procedente a oposição à execução fiscal e, em consequência declarou extinto o processo de execução fiscal n.º 0019200401030639 e apensos, por prescrição da dívida exequenda, no que ao Oponente diz respeito.

2. Para assim decidir, o Tribunal “a quo”, sufragou a posição adoptada pelo TC no Acórdão n.º 362/2015, datado de 09/07/2015, proferido no âmbito do processo n.º 760/14, reiterado no Acórdão n.º 270/2017, de 31/05/2017, proferido no processo n.º 894/16 e na jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo que posteriormente ao referido Acórdão n.º 362/2015 foi proferida, nomeadamente, os Acórdãos de 07/10/2015 e 06/12/2017, proferidos, respectivamente, nos recursos n.ºs 0115/14 e 01115/16.

3. Escrevendo na fundamentação de direito: “(…) é de concluir pela inconstitucionalidade, por violação do artigo 165.º, n.º 1, alínea i) da Constituição da República Portuguesa, da norma do artigo 100.º do CIRE, aprovado pelo Decreto lei n.º 53/2004, de 18 de Março, interpretada no sentido de que a declaração de insolvência ai prevista suspende o prazo prescricional das dívidas tributárias imputáveis ao responsável subsidiário no âmbito do processo tributário por o governo não ter legislado ao abrigo de autorização legislativa e ser inovadora a causa de suspensão prevista nesse preceito legal.
Sendo que, ao tribunal esta vedada a aplicação de normas inconstitucionais, como afirma o artigo 204.º da CRP.
Assim sendo, face à inaplicabilidade do artigo 100.º do CIRE em relação ao responsável subsidiário, conclui-se que não existiu qualquer causa de suspensão do prazo de prescrição em relação ao responsável subsidiário. (…)”. Sublinhado nosso.

4. A Fazenda Pública não se conforma com a douta decisão do tribunal “a quo” que entendeu não aplicar o artigo 100.º do CIRE como causa suspensiva da prescrição, imputável ao devedor subsidiário, porquanto, com o devido respeito, o TC não decidiu que a declaração de insolvência da devedora originária não constitui facto suspensivo da prescrição das dívidas tributárias imputáveis ao devedor subsidiário.

5. A decisão do TC consubstanciou-se em: “(…) Julgar inconstitucional, por violação do artigo 165º, n.º 1, alínea i), da Constituição, a norma do artigo 100.º do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 53/2004, de 18 de março, interpretada no sentido de que a declaração de insolvência aí prevista suspende o prazo prescricional das dívidas tributárias imputáveis ao responsável subsidiário no âmbito do processo tributário; (…).”

6. Esta decisão constitucional foi proferida num processo em concreto, na sequência de um conjunto de alegações específicas, só produzindo efeitos nesse mesmo processo, carecendo de força obrigatória geral.

7. E o douto tribunal “a quo” aplica-a como se a mesma tivesse força obrigatória geral.

8. Mas inexiste decisão do TC, com força obrigatória geral, que declare a inconstitucionalidade orgânica do artigo 100.º do CIRE.

9. Ao desconsiderar a declaração de insolvência da devedora originária como causa suspensiva da prescrição, extensível ao devedor subsidiário, declarando, em consequência, a prescrição das dívidas tributárias e a extinção do processo executivo, o tribunal “a quo” fez errada interpretação e aplicação dos artigos 100.º do CIRE, 48.º e 49.º da LGT e 321.º, n.º 1 do CC.

10. Nos termos do disposto no artigo 100.º do CIRE: “A sentença de declaração de insolvência determina a suspensão de todos os prazos de prescrição e de caducidade oponíveis pelo devedor, durante o decurso do processo”.

11. Este normativo não contende com o regime de suspensão da prescrição das dívidas tributárias, consagrado nos artigos 48.º e 49.º da LGT, pois, não é especificamente dirigido às dívidas tributárias, antes, abrange todos os credores, tendo em vista a melhor satisfação possível dos seus créditos, constituindo este o objectivo precípuo do processo de insolvência.

12. Não configura nenhum regime inovatório. Constitui corolário de um princípio geral segundo o qual a prescrição se suspende durante o período de tempo em que o titular estiver impedido de fazer valer o seu direito – cfr. artigo 321.º, n.º 1 do CC.

13. Tal princípio geral vale também no direito tributário. Encontrando-se o titular do direito impossibilitado de lançar mão da execução fiscal, entender-se que, mesmo assim, contra ele correriam os prazos de prescrição seria uma solução adversa aos mais elementares princípios da justiça e da boa-fé.

14. Por isso, tal como sucedeu na situação tratada no Acórdão do TC n.º 280/2010, “Se a função garantística da reserva de lei fiscal (…), visa assegurar a previsibilidade dos elementos essenciais do imposto (e da situação fiscal) e a tutela de confiança do contribuinte, torna-se claro que nenhum motivo existe também aqui para uma intervenção parlamentar, quando o que está em causa é igualmente a definição de uma solução jurídica exigida pela própria lógica do regime de insolvência e que se encontra justificada à luz de um princípio geral de direito (artigo 321.º, n.º 1, do Código Civil)”.

15. O artigo 100.º do CIRE não visa directa e imediatamente os créditos tributários, antes se caracteriza como uma solução própria do processo de insolvência, razão pela qual, não interfere com matéria garantística de reserva de lei fiscal prevista no artigo 103.º, n.º 2 da, CRP.

16. Neste sentido se pronunciou o próprio TC, nos Acórdãos nos quais a sentença “a quo” se sufraga, onde escreve: “(…) Ponto é que a disciplina do artigo 100.º do CIRE não visa direta e imediatamente os créditos tributários, mas a generalidade dos créditos sobre a massa insolvente, apresentando-se como uma solução imposta pelo caráter universal da execução em que se tende a traduzir o processo de insolvência e pela necessidade de assegurar no âmbito do mesmo a igualdade entre os credores da insolvência, sem prejuízo do valor e da hierarquia dos respectivos créditos. Nessa medida, “a suspensão de todos os prazos de prescrição e de caducidade oponíveis pelo devedor” surge como uma condição de operacionalidade do próprio regime do processo de insolvência tal como conformado pelo legislador, não se relacionando com a função garantística da reserva de lei fiscal. A suspensão de prazos em apreço é inerente às soluções normativas conformadoras do processo de insolvência, não introduzindo qualquer alteração no regime geral dos impostos (incluindo em matéria de prescrição e de caducidade). E a contraprova da racionalidade sistémica da inclusão dos créditos tributários titulados pela Administração fiscal no âmbito de aplicação do artigo 100.º do CIRE é a de que uma sua eventual exclusão redundaria num injustificável benefício para os demais credores da insolvência e num não menos injustificável prejuízo para o interesse público. (…)”

17. É o próprio TC que nos referidos Acórdãos admite que o artigo 100.º do CIRE não contende com a matéria de “garantia dos contribuintes”.

18. Solução que a Fazenda Pública subscreve na íntegra. Até porque, solução inversa conduziria à seguinte conclusão: a declaração de insolvência da devedora originária constitui causa suspensiva da prescrição das dívidas tributárias, não contendendo com matéria garantística de reserva de lei fiscal quando imputável ao devedor originário; mas tal causa suspensiva já contende com matéria de “garantia dos contribuintes” quando imputável ao devedor subsidiário.

19. Conclusão que não teria qualquer coerência jurídica, principalmente, porque, não nos parece que a natureza de matéria de “garantia dos contribuintes” varie consoante o tipo de sujeito passivo seja ele o contribuinte directo, substituto ou responsável – cfr. artigo 18.º, n.º 3 da LGT.

20. Esclarecida esta posição, o TC atento o facto de a suspensão decorrente do artigo 100.º do CIRE não impedir a Administração fiscal de efectivar a responsabilidade subsidiária por reversão do processo de execução fiscal, com fundamento na fundada insuficiência de bens penhoráveis do devedor principal (cfr. artigo 23.º, n.ºs 1 e 2 da LGT) – escreve: “(…) Justifica-se, por conseguinte, uma apreciação diferenciada da norma do artigo 100.º do CIRE quando da mesma se façam decorrer efeitos imediatos que afectem outros sujeitos que não os credores da insolvência e o devedor insolvente, como é o caso de um responsável subsidiário nos termos da legislação fiscal. A questão a equacionar à luz da interpretação daquele normativo feita na decisão recorrida – e que neste processo de fiscalização concreta constitui um dado – é, assim, a dos efeitos que podem advir da declaração de insolvência para tal responsável subsidiário pelo pagamento da dívida fiscal do devedor insolvente. (…) ”.

21. É nesta apreciação diferenciada do artigo 100.º do CIRE que o TC acaba por concluir: “ (…) Embora o artigo 100.º do CIRE não contenha, no seu teor literal, disciplina especialmente dirigida às dívidas tributárias, o certo é que a interpretação com que o mesmo foi aplicado no presente caso ao recorrente pressupõe que o mesmo preceito preveja uma causa de suspensão da prescrição em virtude da declaração de insolvência, adicional àquelas que se encontram previstas na LGT. E essa nova causa de suspensão teve repercussão directa no prazo de prescrição invocável pelo recorrente na qualidade de responsável subsidiário. Assim, embora não traduzindo uma modificação do regime geral da prescrição, a interpretação normativa do artigo 100.º do CIRE acolhida pelo tribunal a quo originou necessariamente, ao menos no que se refere aos responsáveis subsidiários, uma nova causa de suspensão do referido prazo, não decorrente do regime geral aplicável nem de qualquer outra norma produzida ou autorizada pela Assembleia da República, enquanto órgão constitucionalmente habilitado a legislar nesta matéria. Por isso, conclui-se sem margem para dúvidas que tal interpretação contende com matéria integrada nas garantias dos contribuintes, para os efeitos do disposto no artigo 103.º, n.º 2, da Constituição. (…) ”. O sublinhado é nosso.

22. Não pode a Fazenda Pública conformar-se com esta interpretação e conclusão e com a sentença que a sufraga aqui objecto de recurso.

23. O que está em causa nos presentes autos não é a interpretação do artigo 100.º do CIRE enquanto norma da qual, como entende o TC, advém uma causa de suspensão da prescrição em virtude da declaração de insolvência adicional, àquelas que se encontram previstas na LGT, no que se refere aos responsáveis subsidiários.

24. Aliás, inexiste uma causa de suspensão adicional às previstas na LGT.

25. No caso em concreto, existe, tão-só, uma causa de suspensão da prescrição: a declaração de insolvência da sociedade devedora originária prevista no artigo 100.º do CIRE, normativo integrado no Título IV, Capítulo III, respeitante aos efeitos da declaração de insolvência sobre os créditos.

26. A declaração de insolvência suspende o prazo de prescrição dos créditos, no que ao caso releva, dos créditos tributários.

27. Com a declaração de insolvência da devedora originária, o único efeito que ocorreu, em cumprimento do artigo 100.º do CIRE, foi a suspensão da prescrição dos créditos tributários relativos a IVA de 2004, 2005 e 2006 e IRS (retenções na fonte) de 2005, 2006 e 2007.

28. A extensão desse efeito ao devedor subsidiário, não resulta da interpretação do artigo 100.º do CIRE, contrariamente ao entendido pelo TC e pelo tribunal “a quo”.

29. O aproveitamento desse efeito quanto ao devedor subsidiário, aqui recorrido, decorre da aplicação do artigo 48.º, n.º 2 da LGT que estipula: “As causas de suspensão ou interrupção da prescrição aproveitam igualmente ao devedor principal e aos responsáveis solidários ou subsidiários.”

30. Porque decorre do artigo 100.º do CIRE que a declaração de insolvência constitui causa suspensiva da prescrição, deverá tal facto ser atendido pelo tribunal “a quo” e, em consequência, admitir-se a suspensão do prazo de prescrição das dívidas tributárias em cobrança coerciva nos presentes autos desde com a declaração de insolvência entre 07/07/2006 e 01/06/2012.

31. Aproveitando esta suspensão, por aplicação do artigo 48.º, n.º 2 da LGT, igualmente, ao devedor subsidiário, o aqui recorrido, razão pela qual, aquando da sua citação, em 20/01/2017, ainda, não havia decorrido o prazo de prescrição de oito anos previsto e consagrado no artigo 48.º, n.º 1 da LGT.

Nestes termos, e nos melhores de Direito, sempre com o douto suprimento de V. Ex.as, deve o presente recurso ser julgado procedente e a sentença de que se recorre, ser substituída por outra que aplique o artigo 100.º do CIRE, enquanto causa suspensiva da prescrição, aproveitando tal causa ao devedor subsidiário, por aplicação do artigo 48.º, n.º 2 da LGT, e, em consequência, declarar-se a não prescrição das dívidas tributárias que reverteram contra o recorrido, com as devidas consequências legais, como se nos afigura mais conforme com o que consideramos ser a melhor realização do Direito e Justiça.».

1.3 O Recorrido não contra-alegou.

1.4 Recebidos os autos neste Supremo Tribunal, foi dada vista ao Ministério Público e o Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de que seja negado provimento ao recurso, com a seguinte fundamentação:
«Nem na L.G.T., nem na autorização legislativa do C.I.R.E. se prevê a aplicação do art. 100.º do C.I.R.E. quanto a prescrição no que respeita a responsável subsidiário.
Assim, é de confirmar o decidido, ainda que o referido artigo 100.º do C.I.R.E. tenha sido declarado inconstitucional pelos acórdãos n.ºs 362/2015 e 270/2017, ou seja, apenas em concreto».

1.5 Colheram-se os vistos dos Conselheiros adjuntos.

1.6 A questão a apreciar e decidir é a de saber se a sentença recorrida fez correcto julgamento quando, recusando a aplicação da suspensão do prazo prescricional ao abrigo do art. 100.º do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas (CIRE) relativamente ao responsável subsidiário, com fundamento em inconstitucionalidade orgânica dessa norma legal se interpretada no sentido de permitir essa aplicação, tudo nos termos das decisões proferidas pelo Tribunal Constitucional nos seus acórdãos com os n.ºs 362/2015 e 270/2017, declarou (no que se refere ao ora Recorrido) a prescrição das obrigações tributárias correspondentes às dívidas exequendas, motivo por que julgou procedente a oposição à execução fiscal.

A sentença recorrida efectuou o julgamento da matéria de facto nos seguintes termos:

«Dos autos resulta provada a seguinte factualidade com interesse para a decisão da causa:

1) Contra a sociedade “B…………, Lda.” foram emitidas Certidões de Dívida por falta de pagamento das dívidas que a seguir se descriminam:

CERTIDÕES DE DÍVIDA	NATUREZA DO TRIBUTO	PERÍODO A QUE RESPEITA	MONTANTE [EM EUROS]	DATA LIMITE DE PAGAMENTO
2004/280966	IVA	2004 [Julho]	7.900,91	10-09-2004
2004/286357	IVA	2004 [Agosto]	5.066,61	11-10-2004
2004/292538	IVA	2004 [Setembro]	14.010,81	10-11-2004
2005/18759	IVA	2004 [Novembro]	4.951,17	11-01-2005
2005/34122	IVA	2004 [Dezembro]	17.765,83	10-02-2005
2005/152649	IRS [retenção na fonte]	2004 [Outubro]	9.750,00	20-11-2004
2005/164650	IRS [retenção na fonte]	2004 [Novembro]	6.413,00	20-12-2004
2005/189066	IRS [retenção na fonte]	2004 [Dezembro]	11.956,00	20-01-2005
2005/236641	IVA	2005 [Agosto]	20.463,19	10-10-2005
2005/476969	IRS [retenção na fonte]	2004 [Setembro]	7.305,00	20-10-2005
2005/252325	IVA	2005 [Setembro]	2.337,47	10-11-2005
2006/10315	IRS [retenção na fonte]	2005 [Outubro]	7.923,00	21-11-2005
2006/14912	IVA	2005 [Outubro]	4.374,22	12-12-2005
2006/23752	IVA	2005 [Novembro]	19.544,50	10-01-2006
2006/266313	IRS [retenção na fonte]	2005 [Novembro]	6.076,00	20-12-2005
2006/277512	IRS [retenção na fonte]	2005 [Dezembro]	10.570,00	20-01-2006
2006/356125	IRS [retenção na fonte]	2006 [Janeiro]	5.491,00	20-02-2006
2006/82003	IVA	2006 [Janeiro]	3.387,05	10-03-2006
2006/35643	IVA	2005 [Dezembro]	30.751,61	10-02-2006
2006/646017	IRS [retenção na fonte]	2006 [Maio]	5.384,00	20-06-2006
2006/190652	IVA	2006 [Julho]	19.335,03	12-09-2006
2007/229863	IRS [retenção na fonte]	2006 [Dezembro]	9.741,00	22-01-2007
2007/308600	IRS [retenção na fonte]	2007 [Janeiro]	5.259,00	21-02-2007
2007/62979	IVA	2006 [Novembro]	28.755,03	10-01-2007
2007/81902	IVA	2006 [Dezembro]	5.488,69	12-02-2007

Cfr. fls. 30 a 54vº do processo físico;

2) Com base nas certidões de dívida mencionadas em 1) foram instaurados contra a sociedade B………, Lda.” os seguintes processos de execução fiscal:

PEF N.º	CERTIDÃO DE DÍVIDA
0019200401030639	2004/280966
	2004/286357
	2004/292538
0019200501002970	2005/18759
0019200501005472	2005/34122
0019200501044443	2005/152649
0019200501044958	2005/164650
0019200501048929	2005/189066
0019200501064991	2005/236641
0019200501067389	2005/476969
0019200501067788	2005/252325
0019200601000497	2006/10315
0019200601000764	2006/14912
0019200501001884	2006/23752
0019200601004549	2006/266313
	2006/277512
0019200601009702	2006/356125
0019200601010280	2006/82003
0019200601011286	2006/35643
0019200601032240	2006/646017
0019200601047876	2006/190652
0019200701007637	2007/229863
0019200701008137	2007/308600
0019200701009354	2007/62979
	2007/81902

Cfr. informação de fls. 28 e 28vº e certidões de dívida de fls. 30 a 54, todas do processo físico.

3) As execuções fiscais mencionadas na alínea anterior foram todas apensadas entre si, sendo eleito como processo principal o OEF n.º 0019200401030639 – cfr. resulta dos autos, designadamente de fls. 55, 55vº e 56 do processo físico;

4) No âmbito do processo de insolvência n.º 4/05.7TBAGD, que correu termos no 3.º Juízo Cível do Tribunal Judicial de Águeda, foi proferida, em 07-07-2006, sentença de declaração de insolvência da sociedade “B…………., Lda.”, sentença essa que transitou em julgado em 07-08-2006 – cfr. fls. 71 e 72 do processo físico [Ap. 15/20060713 e AP. 1/20120919] e artigo 19.º da contestação;

5) Em 01-06-2012 foi proferida decisão judicial de encerramento do processo de insolvência, em virtude de ter sido realizado o rateio final – cfr. resulta de fls. 71vº do processo físico [AP. 1/20120710];

6) Em 20-01-2017, foi o ora oponente citado, na pessoa de C…….., para a execução fiscal n.º 0019200401030639 e apensos, na qualidade de responsável subsidiário – cfr. fls. 55, 55vº, 56 e 56vº do processo físico;

7) Pelo Ofício n.º 300189, datado de 25-01-2017, expedido sob registo postal, foi o ora oponente advertido nos termos do artigo 233.º, do Código de Processo Civil3 – cfr. fls. 57 e 57vº do processo físico, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido;

8) Em 24-02-2017, o ora oponente enviou, via fax, ao SF de Águeda a presente oposição – cfr. resulta de fls. 18, conjugada com a informação aposto a fls. 5 do processo físico».

2.2.1 A QUESTÃO A APRECIAR E DECIDIR

O ora Recorrido, na qualidade de executado por reversão, deduziu oposição à execução fiscal, invocando, para além do mais, a prescrição das obrigações tributárias correspondentes às dívida exequenda, provenientes de IVA dos anos de 2004 a 2006 e de IRS (retido na fonte) dos anos de 2004 a 2007.
O Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro julgou a oposição procedente com fundamento na prescrição, baseando-se na argumentação que resumimos nos seguintes termos: o prazo de prescrição aplicável é o de 8 anos, previsto no art. 48.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária (LGT); eventuais causas de interrupção que respeitem ao devedor originário não relevam quanto ao Oponente, ora Recorrido, enquanto responsável subsidiário, atento o disposto no n.º 3 do art. 48.º da LGT e porque a citação dele ocorreu apenas em 2017, ou seja, mais de 5 anos após as liquidações; tendo em conta o disposto no n.º 1 do art. 48.º da LGT, tomando por referência a dívida mais recente para cada um dos impostos em cobrança – IVA dos meses de Janeiro, Julho, Novembro e Dezembro de 2006 e IRS de Janeiro de 2007 – verifica-se que os prazos de prescrição se iniciariam em 1 de Janeiro de 2007 e em 31 de Dezembro de 2007 e terminariam em 1 de Janeiro de 2015 e em 31 de Dezembro de 2015, respectivamente; a suspensão do prazo prescricional, invocada pela Fazenda Pública ao abrigo do art. 100.º do CIRE, entre 7 de Julho de 2006 e 1 de Junho de 2012, não pode valer relativamente ao devedor subsidiário, porque a referida norma legal, «interpretada no sentido de que a declaração de insolvência aí prevista suspende o prazo prescricional das dívidas tributárias imputáveis ao responsável subsidiário no âmbito do processo tributário» foi declarada inconstitucional, por violação do art. 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição da República Portuguesa (CRP), pelos acórdãos do Tribunal Constitucional n.º 362/2015, de 9 de Julho de 2015 (Acórdão proferido no processo n.º 760/14 e disponível em
http://www.tribunalconstitucional.pt/tc/acordaos/20150362.html.), e 270/2017, de 31 de Maio de 2017 (Acórdão proferido no processo n.º 894/16 e disponível em
http://www.tribunalconstitucional.pt/tc/acordaos/20170270.html.), entendimento que foi acolhido na jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo ulterior àquele primeiro aresto do Tribunal Constitucional (A sentença refere os seguintes acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
- de 7 de Outubro de 2015, proferido no processo n.º 115/14, disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/d844415bf535fcc280257ee70036ae6f;
- de 6 de Dezembro de 2017, proferido no processo n.º 1115/16, disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/d2400cf132653b5e802581f5004b76e9.
Para além desses, também os seguintes:
- de 13 de Janeiro de 2016, proferido no processo n.º 1402/14, disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/c65bba01bc515ec380257f3f005b2132;
- de 25 de Outubro de 2017, proferido no processo n.º 422/17, disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/d0ac4985fcdde817802581c9004daa52.
); assim, em face da inaplicabilidade do art. 100.º do CIRE ao responsável subsidiário, é de concluir pela prescrição das obrigações tributárias.
A Fazenda Pública interpôs recurso da sentença. A sua discordância com a sentença é relativamente ao entendimento que nesta foi adoptado, de que não se suspendeu o prazo prescricional relativamente ao Oponente, enquanto responsável subsidiário, desde a prolação da sentença que decretou a insolvência da sociedade originária devedora até ao termo do respectivo processo.
Se bem interpretamos as alegações e respectivas conclusões, a Recorrente assenta essa discordância, essencialmente, em três vectores: primeiro, o Tribunal Constitucional «não decidiu que a declaração de insolvência da devedora originária não constitui facto suspensivo da prescrição das dívidas tributárias imputáveis ao devedor subsidiário», mas decidiu «(…) Julgar inconstitucional, por violação do artigo 165.º n.º 1, alínea i), da Constituição, a norma do artigo 100.º do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 53/2004, de 18 de Março, interpretada no sentido de que a declaração de insolvência aí prevista suspende o prazo prescricional das dívidas tributárias imputáveis ao responsável subsidiário no âmbito do processo tributário; (…)»; segundo, inexiste declaração de inconstitucionalidade proferida pelo Tribunal Constitucional naquele sentido com força obrigatória geral, não podendo a sentença proceder como se a houvesse, uma vez que o acórdão do Tribunal Constitucional em que alicerçou a decisão só produz efeitos no processo em que foi proferido; terceiro, ao contrário do que entendeu o Tribunal Constitucional, o art. 100.º do CIRE o regime não contende com o regime de prescrição das dívidas tributárias e limita-se a abrigar o princípio geral, consagrado no n.º 1 do art. 321.º do Código Civil (CC), de que o prazo de prescrição se suspende enquanto o credor estiver impedido de exercer o seu direito, e «não interfere com matéria garantística de reserva de lei fiscal prevista no art. 103.º, n.º 2, da CRP», sendo que no caso a oponibilidade da causa de suspensão resultante da declaração de insolvência da sociedade originária devedora não resulta do art. 100.º do CIRE, nem de qualquer interpretação do mesmo, mas da aplicação do n.º 2 do art. 48.º da LGT.
Daí que a questão a apreciar e decidir no presente recurso seja a que enunciámos em 1.6.

Como bem decidiu a sentença e concorda a Recorrente, o prazo de prescrição aplicável à situação sub judice é o do art. 48.º, n.º 1, da LGT, uma vez que os factos tributários ocorreram todos eles após a entrada em vigor da LGT, que se situa em 1 de Janeiro de 1999, nos termos do art. 6.º do Decreto-Lei n.º 398/98, de 17 de Dezembro, diploma que a aprovou. Ou seja, é o prazo de 8 anos, a contar nos termos que o Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro bem explicou.
Assim, como bem ficou dito na sentença, na ausência de causas de interrupção e de suspensão, o termo do prazo respeitante à dívida mais recente ocorreria em 31 de Dezembro de 2015.
Porque o Oponente, ora Recorrido, só foi citado em 20 de Janeiro de 2017, temos de concluir, com a sentença, que a menos que tenha ocorrido facto interruptivo ou suspensivo do prazo, se deve considerar verificada a prescrição relativamente a ele Oponente.
A sentença, no âmbito da averiguação de eventuais causas de interrupção ou de suspensão do prazo prescricional, entendeu que apenas havia a ponderar – e, na verdade, o processo não nos dá conta de quaisquer outros factos que importe ter em conta nessa averiguação – a eventual suspensão por força do disposto no art. 100.º do CIRE, norma legal que dispõe: «A sentença de declaração da insolvência determina a suspensão de todos os prazos de prescrição e de caducidade oponíveis pelo devedor, durante o decurso do processo».
Está comprovado que a sociedade originária devedora foi declarada insolvente por sentença de 7 de Julho de 2006 (cfr. facto provado sob o n.º 4) e que em 1 de Junho de 2012 foi proferida a decisão judicial de encerramento do processo de insolvência (cfr. facto provado sob o n.º 5).
No entanto, tendo em conta aquele que foi o entendimento do Tribunal Constitucional nos acórdãos n.º 362/2015, de 9 de Julho de 2015, e 270/2017, de 31 de Maio de 2017, em situações de facto em tudo idênticas à dos autos, o Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, subscrevendo esse entendimento, concluiu que a declaração de insolvência da sociedade originária devedora, no que se refere ao Oponente, que foi chamado à execução fiscal como responsável subsidiário, não tem a virtualidade de suspender o prazo de prescrição.
Isto porque o Tribunal Constitucional naquele aresto decidiu «[j]ulgar inconstitucional, por violação do artigo 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição, a norma do artigo 100.º do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 53/2004, de 18 de Março, interpretada no sentido de que a declaração de insolvência aí prevista suspende o prazo prescricional das dívidas tributárias imputáveis ao responsável subsidiário no âmbito do processo tributário».
A Recorrente tem razão quanto ao âmbito destas decisões, mas daí não resulta que tenha razão no recurso.
Desde logo, se é certo que as referidas decisões não têm força obrigatória geral – porque a decisão sobre a questão da constitucionalidade proferida em julgamento do Tribunal Constitucional em sede de fiscalização concreta, só tem força obrigatória dentro do processo em que foi proferida –, a verdade é que, ulteriormente, o mesmo Tribunal decidiu «declarar a inconstitucionalidade, com força obrigatória geral, da norma do artigo 100.º do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 53/2004, de 18 de Março, interpretada no sentido de que a declaração de insolvência aí prevista suspende o prazo prescricional das dívidas tributárias imputáveis ao responsável subsidiário no âmbito do processo tributário, por violação do artigo 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição da República Portuguesa», pelo acórdão n.º 577/2018, proferido em 23 de Outubro de 2018 no processo n.º 418/18 (Disponível em http://www.tribunalconstitucional.pt/tc/acordaos/20180557.html.).
Assim, toda alegação da Recorrente assente no pressuposto (válido à data) da inexistência de declaração de inconstitucionalidade com força obrigatória geral, deixou de fazer sentido.
Por outro lado, o Tribunal Constitucional não acolheu os argumentos que o Supremo Tribunal Administrativo tinha esgrimido, no sentido de que o disposto no art. 100.º do CIRE é uma emanação do princípio geral consagrado no art. 321.º do CC – de que deve suspender-se o prazo prescricional pelo período por que o credor está impedido de exercer o seu direito de crédito –, motivo por que não constitui uma nova causa de suspensão do prazo, e nem sequer visa directa e imediatamente os créditos tributários, mas a generalidade dos créditos, surgindo como uma condição de operacionalidade do próprio regime do processo de insolvência, motivo por que não fica sujeito às exigências constitucionais de reserva de competência relativas às garantias dos contribuintes [cfr. arts. 103.º, n.º 2 e 165.º, n.º 1, alínea i) da CRP].
Ao invés, o Tribunal Constitucional pôs a tónica do facto de se estar perante um responsável pela dívida tributária a título subsidiário e que não é parte do processo de insolvência do devedor originário. Salientou igualmente que a suspensão decorrente do art. 100.º do CIRE não impede a AT de efectivar a responsabilidade subsidiária por reversão do processo de execução fiscal, com fundamento na “fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal” (art. 23.º, n.ºs 1 e 2 da LGT), contra o devedor subsidiário, ainda que a execução contra este devedor subsidiário não possa prosseguir sem que se mostre excutido o património do devedor originário. No entanto, o facto de ser projectada a reversão da dívida do devedor originário para o responsável subsidiário ainda antes da excussão do património do devedor originário permite àquele tomar consciência da clara possibilidade de vir a ser responsabilizado pelo pagamento da dívida que não for paga pelo devedor principal e de, assim, dar início à organização da sua defesa.
Entendeu, assim, o Tribunal Constitucional que o art. 100.º do CIRE tem que ser interpretado de forma diferenciada, quando do mesmo decorram efeitos imediatos que afectem outros sujeitos que não o insolvente/devedor originário e os credores da insolvência, como é o caso do devedor subsidiário nos termos da legislação fiscal, que não foi declarado insolvente, pelo que considera não poder aplicar-se a argumentação aduzida pelo Supremo Tribunal Administrativo no que respeita à suspensão do prazo prescricional poder resultar do princípio contido no art. 321.º do CC.
Depois, o Tribunal Constitucional, considerando que as causas de interrupção do prazo de prescrição se situam no âmbito das garantias dos contribuintes para os fins previstos no art. 103.º, n.º 2, da CRP, subscreveu o entendimento de que, «embora não traduzindo uma modificação do regime geral da prescrição, a interpretação normativa do artigo 100.º do CIRE acolhida pelo Tribunal a quo originou necessariamente, ao menos no que se refere aos responsáveis subsidiários, uma nova causa de suspensão do referido prazo, não decorrente do regime geral aplicável, nem de outra norma produzida ou autorizada pela Assembleia da República […]».
Com base nesse entendimento, concluiu que o Governo não estava autorizado a criar essa nova causa de suspensão, pois da Lei de Autorização n.º 39/2003, de 22 de Agosto, maxime do n.º 2 e das alíneas a), b) e h) do n.º 3 do seu art. 1.º, nada se retira quanto à matéria relativa às consequências decorrentes do processo especial de insolvência para o Estado, nem quanto à matéria da prescrição de dívidas fiscais, motivo por que o Governo carecia de autorização parlamentar para legislar sobre aquela matéria (cfr. art. 165.º, n.º 2, da CRP).
Em suma, o Tribunal Constitucional utilizou uma nova perspectiva na análise da questão: «o problema era o de saber se a aplicação do art. 100.º do CIRE ao cômputo da prescrição invocável pelo responsável subsidiário do contribuinte directo cuja insolvência é declarada contende com o regime da respectiva prescrição tributária e, consequentemente, com o regime das suas garantias enquanto contribuinte». Sob essa perspectiva e atendendo às opções de que dispõe a AT, nomeadamente a reversão fiscal, e, ainda, à lei de autorização legislativa concedida ao Governo, concluiu o Tribunal Constitucional que o art. 100.º do CIRE, interpretado no sentido de que a declaração de insolvência suspende o prazo prescricional das dívidas tributárias imputáveis ao devedor subsidiário no âmbito do processo tributário, ao ser editado pelo Governo a descoberto de credencial parlamentar e tendo em conta a matéria que regula, enferma do vício de inconstitucionalidade orgânica.
Por isso, e porque essa norma fora já julgada inconstitucional pelo Tribunal Constitucional em três decisões (Para além dos referidos acórdãos n.ºs 362/2015 e 270/2017, na decisão sumária n.º 162/2018, esta disponível em http://www.tribunalconstitucional.pt/tc/decsumarias/20180162.html.) – o que levou o Representante do Ministério Público junto daquele Tribunal a requerer a declaração de inconstitucionalidade com força obrigatória geral, ao abrigo do art. 82.º da Lei n.º 28/82, de 15 de Novembro e de acordo com o n.º 3 do art. 281.º da CRP –, decidiu o Tribunal Constitucional, como já deixámos dito, «declarar a inconstitucionalidade, com força obrigatória geral, da norma do artigo 100.º do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 53/2004, de 18 de Março, interpretada no sentido de que a declaração de insolvência aí prevista suspende o prazo prescricional das dívidas tributárias imputáveis ao responsável subsidiário no âmbito do processo tributário, por violação do artigo 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição da República Portuguesa».
Há, pois, que acatar a decisão do Tribunal Constitucional, que se impõe com força obrigatória geral, sendo que o juízo de inconstitucionalidade, ainda que formulado após a prolação da sentença, impõe-se-lhe, uma vez que a declaração de inconstitucionalidade com força obrigatória geral de uma norma produz efeitos desde a entrada em vigor da norma declarada inconstitucional (art. 282.º, n.º 1 da CRP)
O recurso não pode, pois, ser provido, devendo manter-se a sentença recorrida.

Preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões:
I - O Tribunal Constitucional decidiu «declarar a inconstitucionalidade, com força obrigatória geral, da norma do artigo 100.º do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 53/2004, de 18 de Março, interpretada no sentido de que a declaração de insolvência aí prevista suspende o prazo prescricional das dívidas tributárias imputáveis ao responsável subsidiário no âmbito do processo tributário, por violação do artigo 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição da República Portuguesa».
II - Esse juízo de inconstitucionalidade com força obrigatória geral, ainda que formulado após a prolação da sentença, impõe-se-lhe, uma vez que a declaração de inconstitucionalidade com força obrigatória geral de uma norma produz efeitos desde a entrada em vigor da norma declarada inconstitucional (art. 282.º, n.º 1 da CRP).

Em face do exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência, em negar provimento ao recurso.