Acordão do Supremo Tribunal Administrativo

Acórdãos STA	Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:	01201/17

Data do Acordão:	05/23/2018

Tribunal:	PLENO DA SECÇÃO DO CT

Relator:	ANTÓNIO PIMPÃO

Descritores:	JUROS INDEMNIZATÓRIOS

Sumário:	O artigo 43.º, n.º 3 c) da LGT consagra um regime especial, quanto aos juros indemnizatórios, aplicável apenas em situações de revisão do ato tributário em que os mesmos são devidos decorrido um ano após o pedido de revisão.


Nº Convencional:	JSTA000P23328
Nº do Documento:	SAP2018052301201
Data de Entrada:	11/08/2017
Recorrente:	DIRGER DA AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA
Recorrido 1:	A......, LDA
Votação:	MAIORIA COM 1 VOT VENC





Aditamento:

Texto Integral

Texto Integral:

Acordam no Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

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1.1. A Autoridade Tributária e Aduaneira vem, nos termos do artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos aplicável por força do artigo 25.º, n.º 2, do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (RJAT), interpor recurso para este Supremo Tribunal da decisão arbitral proferida em 29/09/2017 no processo n.º 65/2017-T, invocando oposição entre esta decisão arbitral e o acórdão proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo em 28/01/2015, processo n.º 0722/14, designadamente no segmento decisório «respeitante à condenação da AT no pagamento de juros indemnizatórios…», peticionando a revogação daquela decisão.
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1.2. Termina a recorrente as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
«A. O presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência tem como objecto o Acórdão arbitral proferido no processo n.º 65/2017-T, em 29-09-2017, por Tribunal Arbitral Colectivo em matéria tributária constituído, sob a égide do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), na sequência de pedido de pronúncia arbitral apresentado ao abrigo do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro;
B. O Acórdão arbitral recorrido colide frontalmente com a jurisprudência firmada pelo Supremo Tribunal Administrativo no Acórdão proferido no âmbito do processo n.º 0722/14, datado de 28-01-2015, já transitado em julgado, no segmento decisório respeitante à condenação da AT no pagamento de juros indemnizatórios.
C. O Acórdão arbitral recorrido incorreu em erro de julgamento, quando enquadrou o pedido de pagamento de juros indemnizatórios no n.º 1 do artigo 43.º da LGT, contrariando a jurisprudência reiterada do STA.
D. Laborando neste erro, decidiu o Tribunal Arbitral, em contradição total com o Acórdão fundamento, condenar a AT a pagar à Requerente arbitral juros indemnizatórios contados desde a data do pagamento até ao reembolso dos valores correspondentes às tributações autónomas, quando o n.º 3, alínea c) do artigo 43.º da LGT determina que nas situações, como a dos autos, de revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte são devidos juros indemnizatórios apenas a partir de um ano após a apresentação do pedido de revisão, prazo que não havia decorrido.
E. No Acórdão fundamento (também) estava em causa «a extensão temporal dos juros indemnizatórios devidos em caso de revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte (art. 43.º n.º 3 al. c) LGT)», tendo esse douto STA decidido que «Pelo exposto, se declara que os juros indemnizatórios a que as impugnantes têm direito neste processo são apenas devidos a partir de um ano após o pedido de revisão por elas formulado» (negrito nosso).
F. Demonstrada está, assim, uma evidente contradição entra a decisão recorrida e o Acórdão fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito (que se prende o pagamento de juros indemnizatórios nas situações de revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte) que importa dirimir, mediante a admissão do presente recurso e consequente anulação do segmento decisório contestado, com substituição do mesmo por novo Acórdão que determine a improcedência do pedido de condenação da AT no pagamento de juros indemnizatórios (n.º 6 do artigo 152.º do CPTA).
G. A infracção a que se refere o n.º 2 do artigo 152.º do CPTA, consiste num manifesto erro de julgamento expresso na decisão recorrida, na medida em que o Acórdão Arbitral viola o disposto no n.º 3, alínea c) do artigo 43.º da LGT, o qual determina que nas situações de revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte são devidos juros indemnizatórios apenas a partir de um ano após a apresentação do pedido de revisão.
H. Ora, o pedido de revisão oficiosa que constituiu objecto da acção arbitral foi apresentado no dia 28-03-2016, sendo a decisão de indeferimento proferida no dia 07-11-2016 e notificada no dia 05-12-2016, dentro do prazo de um ano previsto no n.º 3, alínea c) do artigo 43.º da LGT, não sendo, por isso, devidos juros indemnizatórios, ao contrário do que decidiu o Acórdão arbitral recorrido.
I. Por tudo o exposto, resta concluir que o Acórdão recorrido incorreu em erro de julgamento por violação das normas legais aplicáveis, bem como que se encontra em manifesta oposição quanto à mesma questão fundamental de direito com a jurisprudência firmada pelo STA no Acórdão fundamento, devendo ser substituído por novo Acórdão que julgue improcedente o pedido de condenação da AT no pagamento de juros indemnizatórios.
Termos em que deve o presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência ser aceite e posteriormente julgado procedente, por provado, sendo, em consequência, nos termos e com os fundamentos acima indicados revogada a decisão arbitral recorrida e substituída por outro Acórdão consentâneo com o quadro jurídico vigente.».
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1.3. Contra-alegou o recorrida, A……….., sustentando, no essencial, que não se verificam os pressupostos legais para a admissão do recurso ou, caso assim não se entenda, que o mesmo deve ser considerado improcedente, mantendo-se a decisão arbitral.
Concluiu do seguinte modo:
«A. Face ao disposto nos n.ºs 2, 3 e 4 do artigo 25.º do RJAT e no artigo 152.º do CPTA, o presente recurso para uniformização de jurisprudência é inadmissível, por faltar o requisito da identidade quanto à questão fundamental de direito.
B. Isto porque a decisão recorrida e o acórdão fundamento respeitam a situações que não se subsumem às mesmas normas legais: no primeiro caso são aplicáveis os n.ºs 1 e 2 do artigo 43.º da LGT, sendo no segundo caso aplicável o n.º 3, alínea c), do mesmo artigo.
C. Com efeito, ao passo que na decisão recorrida a ilegalidade dos actos de liquidação resultou de erro imputável aos serviços tributários, no caso do acórdão fundamento essa ilegalidade resultou de erro imputável ao contribuinte.
D. Tal diferença é relevante, pois quando a obrigação de pagamento de juros resulta, como sucede in casu, de um pagamento indevido de tributo por erro imputável aos serviços, o direito a juros indemnizatórios constituiu-se na esfera jurídica do contribuinte ao abrigo dos n.ºs 1 e 2 do artigo 43.º da LGT; já quando o pagamento efetuado pelo contribuinte é indevido (daí resultando a imposição da restituição do respetivo montante), mas a ilegalidade do acto de liquidação não resulta de erro imputável aos serviços tributários e sim, antes, de erro imputável ao contribuinte, o direito a juros indemnizatórios resulta do previsto na alínea c) do n.º 3 do mesmo artigo 43.º da LGT.
E. Porque assim é, mesmo que se considere, o que não se concede, que estão preenchidos os pressupostos de admissibilidade do recurso, sempre se deverá decidir que nenhuma censura merece a decisão recorrida, devendo a mesma ser mantida in totum, devendo, consequentemente, ser mantida a condenação da Recorrente a pagar à Recorrida os juros indemnizatórios contabilizados desde a data do pagamento indevido das autoliquidações de IRC dos exercícios de 2011 e de 2012, o que se requer.
E. Mesmo que assim se não considere, o que não se concede e apenas se alega por hipótese de raciocínio, sempre a Recorrente deverá ser condenada a pagar à Recorrida os juros indemnizatórios contabilizados desde 29/07/2016, dia seguinte ao da data de produção do indeferimento tácito da revisão oficiosa (indeferimento que ocorreu quatro meses a contar de 28/03/2016, data da apresentação do pedido de revisão, nos termos do artigo 57.º, n.º 1, da LGT).
Nestes termos e nos mais de Direito aplicáveis, deve ser o presente recurso julgado improcedente, assim fazendo V. Exas. a costumada JUSTIÇA.».
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1.4. O Ministério Público emitiu a seguinte pronúncia:
«O Ministério Público vem ao processo em referência, em que foi interposto recurso de uniformização de jurisprudência em representação da Sr.ª Diretora-Geral da A.T., sendo recorrida A………, Lda., pronunciar-se nos seguintes termos:
Afigura-se encontrarem-se reunidos os requisitos de que depende a admissibilidade do recurso interposto, nomeadamente, a contradição quanto à mesma “questão fundamental de direito” - art. 152.º n.º 1 do C.P.T.A.
Com efeito, este conceito pressupõe “identidade essencial quanto à matéria litigiosa” – neste sentido, acórdão do S.TJ. de 2-2-2017, proferido no proc. 4902/14.9T2SNT.Ll.SI-A –, sendo relativamente à mesma que é de aferir da referida contradição.
Assim, e embora estejam em causa impostos diferentes, I.R.C. e Imposto de Selo, verifica-se que em ambos os casos resulta que o contribuinte procedeu à autoliquidação de impostos que pagou, vindo a apresentar relativamente aos mesmos pedido de revisão oficiosa das autoliquidações, as quais não só vieram a ser decididas mais de um ano após o pedido formulado.
Aliás, na decisão proferida no C.A.A.D. é referido que o contencioso arbitral é de ilegalidade e que quanto a juros é de aplicar o previsto na LGT e no C.P.P.T., conforme resulta do n.º 5 do art. 24.º do RJ.A.T..

Na decisão arbitral foram atribuídos juros desde a data do pagamento efetuado, fazendo aplicação do previsto no art. 100.º da L.G.T..
No entanto, a indicação da atribuição de juros prevista nesta disposição está concretizada no art. 43.º da L.G.T., disposição que com o devido respeito, é a que importa ao caso aplicar.
Aliás, tal é o que parece ser de admitir, atento o previsto na parte final do dito art. 100.º - “nos termos e condições previstos na lei”.
Acresce que quanto à situação em análise se aplica o n.º 3 al. a) do referido art. 43.º pois se abstraiu quanto à atribuição de juros no caso de revisão de ato tributário por iniciativa do contribuinte que viesse a ser decidida mais de um ano após o pedido de qualquer apreciação quanto a erro imputável aos serviços, só se excecionando o caso do atraso não ser imputável à A.T..
Por outro lado, pese embora, tenha já sido seguida uma linha jurisprudencial que considerava a atribuição de juros então devida desde a data do indeferimento da reclamação graciosa – 4 meses desde a apresentação desta, conforme previsto no art. 57.º n.ºs 1 e 5 da L.G.T., na sua atual redação –, a mesma terá sido abandonada no considerando do previsto no n.º 3 al. a) do art. 43.º derivar ainda de prática de ato que foi considerado ilegal e não do incumprimento de prazos – nesse sentido, Jorge Lopes de Sousa, Sobre a Responsabilidade da Administração Tributária por actos ilegais, 2010, Áreas Editora, 2010, p. 73.

III

Concluindo:
É de uniformizar a jurisprudência no sentido do decidido no acórdão indicado em fundamento, fazendo aplicação ao caso do art. 43.º n.º 3 aI. a) da L.G.T. e consequentemente julgar o recurso procedente, revogando-se o decidido relativamente a juros indemnizatórios, os quais são devidos mas apenas desde decorrido o prazo de ano em que foi apresentado pelo contribuinte pedido de revisão oficiosa – no caso, 28-3-2017 – até à data da emissão das respetivas notas de crédito.».
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1.5. Notificadas as partes do parecer do Ministério Público, a recorrida veio, pelo requerimento a fls. 100/101, apresentar a sua resposta nos seguintes termos:
«1. No âmbito do processo supra referido veio o Ministério Público pronunciar-se no sentido de que “É de uniformizar a jurisprudência no sentido do decidido no acórdão indicado em fundamento, fazendo aplicação ao caso do art 43.º n.º 3 al a) LGT e consequentemente julgar o recurso procedente, revogando-se o decidido relativamente a juros indemnizatórios, os quais são devidos mas apenas desde decorrido o prazo de ano em que foi apresentado pelo contribuinte pedido de revisão oficiosa – no caso, 28.03.2017 – até à data da emissão das respetivas notas de crédito”.
2. Contudo, não pode a Recorrida partilhar do mesmo entendimento.
3. Em primeiro lugar, cumpre reiterar a inadmissibilidade do recurso, porquanto, in casu, não existe entre a decisão recorrida e o acórdão fundamento qualquer identidade da questão fundamental de direito, como exige o artigo 25.º do RJAT.
4. Com efeito, conforme referido, exemplificativamente, no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo (STA), proferido no âmbito do processo n.º 0307/11, a identidade da questão fundamental de direito pressupõe “estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica – ou seja, é necessária tanto uma identidade jurídica como factual, o que pressupõe identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais” [destaque nosso].
5. Ora, no presente recurso não existe a “identidade essencial quanto à matéria litigiosa” pois ao passo que na decisão recorrida a ilegalidade dos actos de liquidação resultou de erro imputável aos serviços tributários, no caso do acórdão fundamento essa ilegalidade resultou de erro imputável ao contribuinte.
6. Assim, a decisão recorrida e o acórdão fundamento respeitam a situações que não se subsumem às mesmas normas legais: no primeiro caso são aplicáveis os n.ºs 1 e 2 do artigo 43.º da LGT, sendo no segundo caso aplicável o n.º 3, alínea c), do mesmo artigo.
7. Não havendo subsunção às mesmas normas legais, não se verifica a identidade da questão fundamental de direito, sendo, como tal, o presente recurso inadmissível, face ao disposto nos n.ºs 2, 3 e 4 do artigo 25.º do RJAT e no artigo 152.º do CPTA.
8. Em segundo lugar, a Recorrida não pode também concordar com o parecer do Ministério Público na medida em que mesmo que se considere ser o presente recurso admissível, o que não se concede, sempre as normas aplicáveis determinam que o entendimento deste Venerando Tribunal não poderá acompanhar a pronúncia ora em análise, mas sim manter o decidido pelo tribunal arbitral.
9. Com efeito, contrariamente ao entendimento do Ministério Público, a situação em causa nos autos não se enquadra na alínea a) do n.º 3 do artigo 43.º da LGT, mas antes nos n.°s 1 e 2 do mesmo artigo.
10. Neste sentido, veja-se, exemplificativamente, o Acórdão do STA, de 5 de novembro, proferido no âmbito do processo n.º 0319/05, de acordo com o qual: “não há lugar à aplicação do disposto no art. 43.º, n.º 3, al c) da LGT, uma vez que não teve lugar, no caso, qualquer revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte, mas, antes, do n.º 1 já que o erro imputável aos serviços foi determinado na presente impugnação judicial” [destaque nosso].
11. Sendo que, como mencionam Serena Cabrita Neto e Cana Castelo Trindade, “[r]elativamente às decisões arbitrais que determinem que houve erro imputável aos serviços, consideram-se indubitavelmente abrangidas pelo artigo 43.º, n.º 1 da LGT, reconhecendo-se o direito dos contribuintes a juros indemnizatórios, na medida em que o RJAT determina expressamente que os efeitos das decisões arbitrais se equiparam aos das sentenças judiciais” (Serena Cabrita Neto, Carla Castelo Trindade, Contencioso Tributário, 2017, Vol. 1, p. 218) [destaque nosso].
12. Assim, com fundamento no acima exposto, bem como com fundamento no constante nas alegações de resposta da Recorrida, as quais, por uma questão de economia de exposição se dão aqui por reproduzidas, deverá ser mantida a condenação da Recorrente a pagar à Recorrida os juros indemnizatórios contabilizados desde a data do pagamento indevido das autoliquidações de IRC dos exercícios de 2011 e de 2012.
13. Diga-se, ainda, que, mesmo que assim se não considere, o que não se concede e apenas se alega por hipótese de raciocínio, sempre a AT deverá ser condenada a pagar à Recorrida os juros indemnizatórios contabilizados desde 29/07/2016, dia seguinte ao da data de produção do indeferimento tácito da revisão oficiosa (indeferimento que ocorreu quatro meses a contar de 28/03/2016, data da apresentação do pedido de revisão, nos termos do artigo 57.º, n.º 1, da LGT) e não decorrido o prazo de um ano em que foi apresentado pelo contribuinte pedido de revisão oficiosa, no caso, 28/03/2017.
14. Acrescente-se que, contrariamente ao referido no parecer do Ministério Público, não é verdade que a corrente jurisprudencial atual sancione o constante no parecer em análise. Com efeito, veja-se o recente Acórdão do STA de 18 de janeiro de 2017 proferido no âmbito do processo n.º 0890/16, nos termos do qual há tutela do direito a juros indemnizatórios sobre o indevidamente pago “[...] a partir do momento em que se forma o indeferimento tácito do pedido de revisão oficiosa, ou seja, a partir do momento em que, pela primeira vez, a AT se teve de pronunciar “sobre a situação do contribuinte, dispondo dos elementos necessários para proferir uma decisão com pressupostos correctos” e omitiu esse dever, deixando que se formasse indeferimento tácito.” [destaque nosso].
15. Em conclusão, por todo o exposto, deve ser o presente recurso julgado improcedente, assim fazendo V. Exas. a costumada Justiça.».
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1.6. Colhidos os vistos legais cumpre decidir.
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2.1. Na decisão arbitral julgou-se provada a seguinte matéria factual:
«1) A Requerente, nos períodos de 2011 e 2012, efetuou as respetivas autoliquidações de IRC, tendo apresentado as declarações Modelo 22 respetivamente em 27 de agosto de 2012 e 30 de agosto de 2013, nas quais apurou prejuízo fiscal.
2) Nos mesmos períodos, a Requerente autoliquidou e pagou, a título de tributação autónoma, o montante de € 106.479,58, em 2011, e € 110.126,37, em 2012.
3) Conforme documentos n.ºs 5 a 7, juntos ao Pedido, a Requerente candidatou-se ao Sistema de Incentivos Fiscais em Investigação e Desenvolvimento Empresarial (SIFIDE) nos períodos de tributação de 2009, 2010 e 2011, tendo-lhe sido conferidos créditos fiscais.
4) Nos períodos de 2011 e 2012, a Requerente efetuou os seguintes pagamentos especiais por conta de IRC:

5) Nos períodos de tributação em causa, a coleta de IRC correspondeu exclusivamente aos montantes apurados a título de tributação autónoma.
6) A Requerente não deduziu os montantes de SIFIDE e PEC à coleta apuradas nos períodos de 2011 e 2012.
7) Em 28-03-2016 apresentou um pedido de revisão oficiosa das autoliquidações referentes aos períodos de 2011 e 2012.
8) Com fundamento em indeferimento tácito, foi apresentado, em 22-08-2016, recurso hierárquico.
9) Pelo Oficio n.º 13044, de 11 de outubro de 2016, foi a Requerente notificada do projeto de decisão de indeferimento do pedido de revisão oficiosa que, por despacho da Diretora de Serviços da Direção do IRC, de 7 de novembro de 2016, foi convolado em decisão definitiva.».
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2.2. O acórdão fundamento foi proferido perante a seguinte matéria factual:
«A. Em 27/08/2004, no 1.º Cartório Notarial de Viseu, foi celebrada escritura pública de “Aumento de Capital e Alteração de Pacto Social”, na qual intervieram como outorgantes B………..e C…………, na qualidade de Administradores, em representação da sociedade “D……….., S.A.”, ora impugnante, cujo teor ora se transcreve parcialmente: “(…) Disseram os outorgantes: Que na referida acta da reunião da Assembleia Geral, de vinte deste mês, estando representada a totalidade do capital social, foi deliberado reforçar esse capital, em numerário, com SETE MILHÕES SEISCENTOS E SETENTA E CINCO MIL EUROS, elevando-o para DEZ MILHÕES DE EUROS, através da emissão de um milhão quinhentos e trinta e cinco mil novas acções, nominativas do valor nominal de cinco euros, cada uma, subscritas pela accionista E……….., SGPS, S.A. (…)”. – fls. 34/37 dos autos.
B. No ato de outorga da escritura pública referida em A) a impugnante “D………….., S.A.” pagou Imposto de Selo, no montante de 30.700,00 €, correspondente à verba 26.3 da TGIS. – fls. 38 dos autos.
C. Em 27/08/2004, no 1.º Cartório Notarial de Viseu, foi celebrada escritura pública de “Aumento de Capital e Alteração de Pacto Social”, na qual intervieram como outorgantes F……… e C………., na qualidade de Administradores, em representação da sociedade “G………., S.A.”, ora impugnante, da qual consta, designadamente, o seguinte: “(…) Disseram os outorgantes: Que na referida acta da reunião da Assembleia Geral, de vinte deste mês, estando representada a totalidade do capital social, foi deliberado reforçar esse capital, em numerário, com CINCO MILHÕES DUZENTOS E CINQUENTA MIL EUROS, elevando-o para SETE MILHÕES E QUINHENTOS MIL EUROS, através da emissão de um milhão e cinquenta mil novas acções, nominativas do valor nominal de cinco euros, cada uma, subscritas pela accionista E………., SGPS, S.A. (…)”. – fls. 39/42 dos autos.
D. No ato de outorga da escritura pública referida em C) a impugnante “G………., S.A.” pagou Imposto de Selo, no montante de 21.000,00 €, correspondente à verba 26.3 da TGIS. – fls. 43 dos autos.
E. Em 23/11/2007, as sociedades impugnantes, em coligação, apresentaram um pedido de revisão oficiosa dos atos tributários de liquidação de imposto de Selo identificados nas alíneas B) e D), com a consequente restituição dos montantes de imposto indevidamente pagos, acrescida de juros indemnizatórios – fls. 44/55 dos autos e 1/12 do processo de revisão oficiosa apenso aos autos.
F. Não foi proferida decisão no âmbito do procedimento de revisão oficiosa a que se alude em E).
G. A petição de impugnação judicial deu entrada neste Tribunal em 01/08/2008 – cfr. carimbo aposto a fls. 2 dos autos.».
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3.1. Da matéria de facto provada, na decisão arbitral, resulta que (1) a requerente, nos períodos de 2011 e 2012, efetuou as respetivas autoliquidações de IRC, tendo apresentado as declarações Modelo 22, nas quais apurou prejuízo fiscal.
Que (2), nos mesmos períodos, autoliquidou e pagou, a título de tributação autónoma, o montante de € 106.479,58, em 2011, e € 110.126,37, em 2012.
Que (3) se candidatou ao Sistema de Incentivos Fiscais em Investigação e Desenvolvimento Empresarial (SIFIDE) nos períodos de tributação de 2009, 2010 e 2011, tendo-lhe sido conferidos créditos fiscais e que (4), nos períodos de 2011 e 2012, efetuou os indicados pagamentos especiais por conta de IRC.
Que (5) nos períodos de tributação em causa, a coleta de IRC correspondeu exclusivamente aos montantes apurados a título de tributação autónoma.
Que (6) não deduziu os montantes de SIFIDE e PEC à coleta apuradas nos períodos de 2011 e 2012.
Que (7) em 28-03-2016 apresentou um pedido de revisão oficiosa das autoliquidações referentes aos períodos de 2011 e 2012 e que (8) com fundamento em indeferimento tácito, apresentou, em 22-08-2016, recurso hierárquico.
Que (9) pelo Oficio n.º 13044, de 11 de outubro de 2016, foi notificada do projeto de decisão de indeferimento do pedido de revisão oficiosa que, por despacho da Diretora de Serviços da Direção do IRC, de 7 de novembro de 2016, foi convolado em decisão definitiva.
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3.2. A decisão arbitral recorrida, depois de apreciar a excepção da incompetência material do tribunal arbitral, fls. 27 a 34 e a ininpugnabilidade do acto de liquidação de IRC, fls 34 e 35, identificou como questão a apreciar a de “aferir se a requerente tem o direito de proceder à dedução, também da colecta de IRC produzida pela aplicação das taxas de tributação autónoma, do crédito fiscal decorrente do SIFIDE.
Neste âmbito entendeu a decisão recorrida, fls. 53, “que os actos de autoliquidação de IRC relativos aos exercícios de 2011 e 2012, na medida correspondente à não dedução do SIFEDE à parte da colecta do IRC proveniente de tributação autónoma enfermam de vício de violação de lei, que justifica a sua anulação, o mesmo sucedendo com a decisão do indeferimento do pedido de revisão oficiosa apresentado pela Requerente”.
Pronunciou-se, ainda, sobre o direito a juros indemnizatórios sobre as quantias pagas em consequência da autoliquidação em crise.
Na parte relevante para os presentes autos consta da decisão arbitral o seguinte:
“…
«5. REEMBOLSO DAS QUANTIAS PAGAS E JUROS INDEMNIZATÓRIOS
Requerente pede ainda que a AT seja condenada a reembolsá-la das quantias indevidamente pagas, acrescidas dos competentes juros indemnizatórios nos termos do artigo 43.º da LGT.
Esta mesma questão já foi suscitada em diversos processos anteriores em que se analisa matéria em tudo idêntica à dos autos, entre os quais o Processo 303/2015-T do CAAD, onde se escreveu o que ora, com a devida vénia, se transcreve:
“De harmonia com o disposto na alínea b) do art. 24.º do RJAT a decisão arbitral sobre o mérito da pretensão de que não caiba recurso ou impugnação vincula a administração tributária a partir do termo do prazo previsto para o recurso ou impugnação, devendo esta, nos exactos termos da procedência da decisão arbitral a favor do sujeito passivo e até ao termo do prazo previsto para a execução espontânea das sentenças dos tribunais judiciais tributários, «restabelecer a situação que existiria se o acto tributário objecto da decisão arbitral não tivesse sido praticado, adoptando os actos e operações necessários para o efeito», o que está em sintonia com o preceituado no art. 100.º da LGT [aplicável por força do disposto na alínea a) do n.º 1 do art. 29.º do RJAT] que estabelece, que «a administração tributária está obrigada, em caso de procedência total ou parcial de reclamação, impugnação judicial ou recurso a favor do sujeito passivo, à imediata e plena reconstituição da legalidade do acto ou situação objecto do litígio, compreendendo o pagamento de juros indemnizatórios, se for caso disso, a partir do termo do prazo da execução da decisão».
Embora o art. 2.º, n.º 1, alíneas a) e b), do RJAT utilize a expressão «declaração de ilegalidade» para definir a competência dos tribunais arbitrais que funcionam no CAAD, não fazendo referência a decisões condenatórias, deverá entender-se que se compreendem nas suas competências os poderes que em processo de impugnação judicial são atribuídos aos tribunais tributários, sendo essa a interpretação que se sintoniza com o sentido da autorização legislativa em que o Governo se baseou para aprovar o RJAT em que se proclama, como primeira directriz, que «o processo arbitral tributário deve constituir um meio processual alternativo ao processo de impugnação judicial e à acção para o reconhecimento de um direito ou interesse legítimo em matéria tributária».
O processo de impugnação judicial, apesar de ser essencialmente um processo de anulação de actos tributários, admite a condenação da Administração Tributária no pagamento de juros indemnizatórios, como se depreende do art. 43.º, n.º 1, da LGT, em que se estabelece que «são devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido» e do art. 61.º n.º 4 do CPPT (na redacção dada pela Lei n.º 55-A/2010, de 31 de Dezembro, a que corresponde o n.º 2 na redacção inicial), que «se a decisão que reconheceu o direito a juros indemnizatórios for judicial, o prazo de pagamento conta-se a partir do início do prazo da sua execução espontânea».
Assim, o n.º 5 do art. 24.º RJAT, ao dizer que «é devido o pagamento de juros, independentemente da sua natureza, nos termos previsto na lei geral tributária e no Código de Procedimento e de Processo Tributário», deve ser entendido como permitindo o reconhecimento do direito a juros indemnizatórios no processo arbitral, bem como o reembolso da quantia paga, que é pressuposto da existência daqueles juros.”
Na sequência da ilegalidade dos atos de autoliquidação de IRC de 2011 e de 2012 e de juros compensatórios, objeto do presente processo, dúvidas não subsistem que a Autoridade Tributária e Aduaneira deverá proceder, não só à restituição dos montantes indevidamente pagos pela Requerente no montante de Euros 216.605,95, dando cumprimento ao imperativo do artigo 100.º da LGT supra citado, bem como ao pagamento dos respetivos juros indemnizatórios que são devidos desde as datas em que os pagamentos foram efetuados pela Requerente até à data em que venha a ocorrer o respetivo reembolso.»
…”.
Do exposto resulta, em síntese, que a decisão arbitral entendeu que a AT deverá proceder à restituição dos montantes indevidamente pagos pela Requerente no montante de Euros 216.605,95, “bem como ao pagamento dos respetivos juros indemnizatórios que são devidos desde as datas em que os pagamentos foram efetuados pela Requerente até à data em que venha a ocorrer o respetivo reembolso”.
Começou, contudo, por referir que os juros indemnizatórios eram devidos nos termos do artigo 43.º da LGT.
Acrescentou que “Esta mesma questão já foi suscitada em diversos processos anteriores em que se analisa matéria em tudo idêntica à dos autos, entre os quais o Processo 303/2015-T do CAAD, onde se escreveu o que ora, com a devida vénia, se transcreve: …”.
Nesta parte transcrita acrescenta-se que “O processo de impugnação judicial, apesar de ser essencialmente um processo de anulação de actos tributários, admite a condenação da Administração Tributária no pagamento de juros indemnizatórios, como se depreende do art. 43.º, n.º 1, da LGT”.
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3.3. O acórdão fundamento equacionou como objeto do recurso a questão de saber “qual a extensão temporal dos juros indemnizatórios devidos em caso de revisão do ato tributário por iniciativa do contribuinte (art. 43.º n.º 3 al. c) da LGT) afirmando o seguinte:
«…
A sentença recorrida invocando o disposto no art.º 61.º, n.º 3 do Código do Procedimento e Processo Tributário considerou que: (…) mostrando-se efetuado o pagamento do imposto (cfr. alíneas B) e D) do probatório), são devidos às impugnantes, juros indemnizatórios desde a data do pagamento indevido até à emissão das respetivas notas de crédito a favor das mesmas, nos termos do artigo 61.º, n.º 3 do Código de Procedimento e do Processo Tributário.
O art.º 43.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária estabelece que são devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido, sem definir o momento a partir do qual são os mesmos devidos. O n.º 3, c) do mesmo preceito consagra que também são devidos juros indemnizatórios, «quando a revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte se efectuar mais de um ano após o pedido deste, salvo se o atraso não for imputável à Administração Tributária».
A situação dos autos é enquadrável no nº 3, al. c) do artº 43º da Lei Geral Tributária porque o contribuinte, podendo ter obtido anteriormente a anulação do acto de liquidação praticado em 27/08/2004, nada fez, desinteressando-se temporariamente da recuperação do seu dinheiro, até que em 23/11/2007, apresentou um pedido de revisão oficiosa do acto tributário.
Entre 2004 e 2007 decorre um extenso período em que a reposição da legalidade poderia ter sido provocada por iniciativa do contribuinte que a não desenvolveu, o que justifica que o direito a juros indemnizatórios haja de ter uma extensão mais reduzida por contraposição à situação em que o contribuinte, suscita a questão da ilegalidade do acto de liquidação imediatamente após o desembolso da quantia em questão.
O legislador considera que o prazo de um ano é o prazo razoável para a Administração decidir o pedido de revisão e executar a respectiva decisão, quando favorável ao contribuinte, afastando-se da indemnização total dos danos a partir do momento em que surgiram na esfera patrimonial do contribuinte.
Impondo a lei constitucional ao Estado a obrigação de reparar os danos causados pelos seus actos ilegais, tem vindo a lei ordinária a estabelecer limites a essa reparação, sejam os decorrentes da valorização da maior ou menor diligência do lesado, seja do tempo que faculta para a Administração Tributária decidir.
A decisão recorrida atribuiu a indemnização a partir da ocorrência do evento danoso, sendo que face às normas de direito tributário vigente tal indemnização não tem assento legal, pelo menos sob a égide do processo de impugnação da decisão de indeferimento do pedido de revisão oficiosa do acto de liquidação.
Tal tem vindo a ser a posição reiteradamente afirmada pela jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo, em situações similares, de que a título meramente exemplificativo se enuncia o Ac. 01041/06 de 15-02-2007, … aqui reiterada.
Pelo exposto, se declara que os juros indemnizatórios a que as impugnantes têm direito neste processo são apenas devidos a partir de um ano após o pedido de revisão por elas formulado, ou seja, a partir de 24/11/2008.
…».
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3.4.O recurso vem interposto ao abrigo do artigo 25.º, n.º 2, do RJAT, da decisão arbitral proferida em 29/09/2017 no processo n.º 65/2017-T, instaurado na sequência do pedido de pronúncia arbitral, invocando a recorrente que existe oposição entre esta decisão arbitral recorrida e o acórdão proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo em 28/01/2015, processo n.º 0722/14.
O citado artigo 25.º, n.º 2 do RJAT dispõe que «a decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é ainda susceptível de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo».
Sendo aplicável a este recurso, n.º 3 do mesmo preceito, «com as necessárias adaptações o regime de recurso para a uniformização de jurisprudência regulado pelo artigo 152.º do Código de Processo dos Tribunais Administrativos, contando-se o prazo para o recurso a partir da notificação da decisão arbitral.».
No caso dos autos, no que respeita aos pressupostos gerais de admissibilidade – legitimidade da recorrente, tempestividade do recurso, valor da causa e requisitos formais da alegação – parece nada obstar à sua admissibilidade, pelo que importa averiguar se ocorre a invocada contradição entre a decisão arbitral recorrida e o acórdão fundamento do STA, quanto à mesma questão fundamental de direito.
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3.5. Questiona-se, na decisão arbitral recorrida, o IRC relativamente ao qual a recorrida, em 28-03-2016, apresentou pedido de revisão oficiosa das autoliquidações, referentes aos períodos de 2011 e 2012.
Com fundamento em indeferimento tácito, apresentou, em 22-08-2016, recurso hierárquico.
Por ofício de 11 de outubro de 2016 foi a Requerente notificada do projeto de decisão de indeferimento do pedido de revisão oficiosa que, por despacho de 7 de novembro de 2016, foi convolado em decisão definitiva.
A decisão arbitral, como se referiu, começou por referir que os juros indemnizatórios eram devidos nos termos do artigo 43.º da LGT.
Estava em causa no acórdão fundamento imposto o selo tendo as impugnantes
apresentado pedido de revisão oficiosa dos atos tributários de liquidação de imposto de Selo e a consequente restituição dos montantes de imposto indevidamente pagos, acrescida de juros indemnizatórios.
Entendeu-se neste acórdão que os juros indemnizatórios eram devidos nos termos do artigo 43.º 3 c) da LGT.
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3.6. Importa apreciar se ocorre a alegada oposição de acórdãos.
Para que ocorra oposição de julgados que permita o recurso para o Pleno da Secção, nos termos do disposto no artº 27º 1, b) do ETAF e 152º 1 a) do CPTA, torna-se necessário que os acórdãos considerados em oposição hajam decidido sobre a mesma questão fundamental de direito, aplicando os mesmos preceitos legais de forma diversa a idênticas situações de facto.
É jurisprudência pacífica do Pleno desta Secção que para caraterizar a questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, devem adoptar-se os seguintes critérios:
- identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica;
- que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica;
- que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta;
- a oposição deverá decorrer de decisões expressas, não bastando a pronúncia implícita ou a mera consideração colateral, tecida no âmbito da apreciação de questão distinta (Acórdãos do Pleno desta Secção do STA de 26 de Setembro de 2007, 14 de Julho de 2008 e de 6 de Maio de 2009, recursos números 452/07, 616/07 e 617/08, respetivamente).
A alteração substancial da regulamentação jurídica relevante para afastar a existência de oposição de julgados verifica-se «sempre que as eventuais modificações legislativas possam servir de base a diferentes argumentos que possam ser valorados para determinação da solução jurídica» (v. Acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA de 19 de Junho de 1996 e de 18 de Maio de 2005, proferidos nos recursos números 19532 e 276/05, respectivamente).
A oposição de soluções jurídicas pressupõe identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais (cfr. JORGE LOPES DE SOUSA, op. cit., p. 809 e o acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 26 de Abril de 1995, proferido no recurso n.º 87156).
Torna-se, por isso, necessário determinar se se verificam os indicados pressupostos.
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3.7. Na decisão arbitral em apreciação entendeu-se que a AT deverá proceder à restituição dos montantes indevidamente pagos pela Requerente “bem como ao pagamento dos respetivos juros indemnizatórios que são devidos desde as datas em que os pagamentos foram efetuados pela Requerente até à data em que venha a ocorrer o respetivo reembolso”, nos termos do artigo 43.º da LGT.
Estava em causa a revisão do ato tributário de IRC, por iniciativa do contribuinte.
O acórdão fundamento equacionou como objeto do recurso a de saber “qual a extensão temporal dos juros indemnizatórios devidos em caso de revisão do ato tributário de Imposto de Selo, por iniciativa do contribuinte, nos termos do artigo 43.º n.º 3 al. c) da LGT).
Aquele entendeu que os juros indemnizatórios são devidos desde as datas em que os pagamentos foram efetuados enquanto que este entendeu que os juros indemnizatórios a que as impugnantes têm direito são apenas devidos a partir de um ano após o pedido de revisão por elas formulado.
Entende-se, por isso, que ocorre a questionada oposição de acórdãos pois que perante idênticas situações de facto, a mesma questão de direito foi decidida em sentido oposto, sem que tenha havido qualquer alteração ao quadro legislativo.
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3.8. Importa, por isso, afrontar a questão de saber se os juros indemnizatórios são devidos desde a data em que o pagamento do tributo foi efetuado ou a partir de um ano após o pedido de revisão formulado pelo contribuinte.
Já vimos que o acórdão fundamento entendeu que os juros indemnizatórios a que as impugnantes têm direito neste processo são apenas devidos a partir de um ano após o pedido de revisão por elas formulado.
O acórdão de 15-02-2007, processo 01041/06, deste STA tem o seguinte sumário:
“I - A revisão oficiosa dos actos de liquidação é susceptível de ser provocada pelo interessado, dentro do respectivo prazo, com fundamento em qualquer erro, de facto ou de direito, imputável à Administração.
II - Pedida a revisão oficiosa do acto de liquidação e vindo o acto a ser anulado, mesmo que só na impugnação judicial do indeferimento daquela revisão, os juros indemnizatórios são devidos depois de decorrido um ano após a iniciativa do contribuinte, e não desde a data do desembolso da quantia liquidada.”.
Neste acórdão são referidos os diversos acórdãos que neste mesmo sentido se pronunciaram.
E o acórdão fundamento acompanhou esta corrente jurisprudencial afirmando no seu sumário o seguinte:
“I - O art.º 43.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária estabelece que são devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido, sem definir o momento a partir do qual são os mesmos devidos.
II - O nº 3, c) do mesmo preceito consagra que também são devidos juros indemnizatórios, «quando a revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte se efectuar mais de um ano após o pedido deste, salvo se o atraso não for imputável à Administração Tributária».
III - O legislador considera que o prazo de um ano é o prazo razoável para a Administração decidir o pedido de revisão e executar a respectiva decisão, quando favorável ao contribuinte, afastando-se da indemnização total dos danos a partir do momento em que surgiram na esfera patrimonial do contribuinte.”.
Do artigo 43.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária resulta que são devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido.
Não resulta desta norma qual o momento a partir do qual são os juros indemnizatórios devidos.
O n.º 3, c) do mesmo preceito estabelece, contudo, que são devidos juros indemnizatórios, “quando a revisão do ato tributário por iniciativa do contribuinte se efetuar mais de um ano após o pedido deste, salvo se o atraso não for imputável à Administração Tributária”.
À situação em apreciação é aplicável o nº 3, al. c) do artigo 43º da Lei Geral Tributária pois que podendo a recorrida ter questionado a liquidação optou por nada fazer até ao momento em que apresentou um pedido de revisão oficiosa do ato tributário.
Como se escreveu no acórdão fundamento entre a data da liquidação e a data do pedido de revisão decorreu um extenso período em que a reposição da legalidade poderia ter sido provocada por iniciativa do contribuinte que a não impulsionou, o que justifica que o direito a juros indemnizatórios haja de ter uma extensão mais reduzida por contraposição à situação em que o contribuinte, suscita a questão da ilegalidade do ato de liquidação imediatamente após o pagamento da quantia em questão pois que entendeu o legislador que o prazo de um ano é o prazo razoável para a Administração decidir o pedido de revisão e executar a respetiva decisão, quando favorável ao contribuinte, afastando-se da indemnização total dos danos a partir do momento em que surgiram na esfera patrimonial do contribuinte.
Daí que se possa concluir que esta norma do artigo 43.º, n.º 3 c) da LGT consagra um regime especial, quanto aos juros indemnizatórios, aplicável apenas em situações de revisão, como é o caso dos presentes autos e não perante a situação normal típica em que a impugnação da liquidação se inicia após o pagamento.
Não pode convocar-se para a solução do caso dos autos o artigo 57º nº 1 da LGT pois que a obrigação de conclusão do procedimento em quatro meses (e anteriormente seis meses) conduziria à inaplicabilidade do prazo de um ano, constante do artigo 43.º, n.º 3 c) da LGT.
Entende-se, por isso, que os juros indemnizatórios a que a recorrida têm direito, neste processo, são apenas os devidos a partir de um ano após o pedido de revisão formulado, ou seja, a partir de 28-03-2017.
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O artigo 43.º, n.º 3 c) da LGT consagra um regime especial, quanto aos juros indemnizatórios, aplicável apenas em situações de revisão do ato tributário em que os mesmos são devidos decorrido um ano após o pedido de revisão.
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4. Termos em que acordam os juízes do Pleno da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em julgar verificada a invocada oposição de acórdãos, conceder provimento ao recurso e revogar o acórdão recorrido no que se refere à condenação em juros indemnizatórios relativos a data anterior a 28-03-2017.

Custas pela recorrida.

Lisboa, 23 de maio de 2018. – António José Pimpão (relator) – Dulce Manuel da Conceição Neto – José da Ascensão Nunes Lopes – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Pedro Manuel Dias Delgado – Ana Paula da Fonseca Lobo – Isabel Cristina Mota Marques da Silva – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia (parcialmente vencido nos termos do Ac. 089/16 de 18.01.17).