Acórdãos STA

Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:03183/09.0BEPRT
Data do Acordão:11/27/2019
Tribunal:2 SECÇÃO
Relator:ARAGÃO SEIA
Sumário:
Nº Convencional:JSTA000P25247
Nº do Documento:SA22019112703183/09
Data de Entrada:02/19/2019
Recorrente:AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA
Recorrido 1:A............
Votação:UNANIMIDADE
Aditamento:
Texto Integral: Acordam os juízes da secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:


A AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA (AT), inconformada, interpôs recurso da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto (TAF do Porto) datada de 29 de Outubro de 2018, que julgou procedente a impugnação deduzida por A…………, contra os actos de liquidação adicionais de IRS, dos anos de 2005 a 2008, no valor global de € 12.448,04.

Alegou, tendo apresentado conclusões, como se segue:
1º- As liquidações sub judice têm origem em procedimento de inspecção de natureza interno.
2º- As notificações no âmbito de inspecção tributária regem-se pelas normas constantes do RCPIT, atendendo ao seu regime de especialidade relativamente ao regime geral constante do CPPT.
3º- Assim, o artigo 60.º da LGT deve ser interpretado em conjugação com o artigo 60.º do RCPIT, onde plasmada está a participação dos contribuintes nas decisões que lhes digam respeito.
4º- Neste conspecto, o projecto de relatório enviado foi, através do Ofício 46357 de 02/07/09, por carta registada (registo RM 3460 6193 1PT, de 07/07/09), para o domicílio fiscal da impugnante.
5º- A carta foi devolvida, pelos CTT, com a indicação de não ter sido reclamada.
6º- Assim, in casu, tem aplicabilidade o artigo 43.º, n.º 1 do RCPIT que dispõe “presumem-se notificados o sujeito passivo e demais obrigados tributários contactados por carta registada e em que tenha havido devolução de carta remetida para o seu domicílio fiscal com indicação de não ter sido levantada, de ter sido recusada ou de que o destinatário está ausente em parte incerta.”
7º- Ora, resulta dos autos que a carta não foi reclamada, pelo que depositado foi o aviso na caixa postal.
8º- Neste pendor, as regras dos artigos 38.º e 39.º do CPPT não têm aplicabilidade in casu, outrossim, respeitosamente se entende ser de atender às regras plasmadas no RCPIT, máxime no artigo 43.º, n.º 1, pelo que com a missiva endereçada e não levantada, notificada ficou a impugnante para o exercício do direito de audição prévia, ao abrigo do disposto no artigo 43.º, n.º 1 do RCPIT.
9º- Destarte, do cotejo da jurisprudência citada e bem assim, das normas elencadas e referenciadas, respeitosamente se entende que o tribunal a quo laborou em erro de julgamento por errada interpretação e aplicação do direito, devendo considerar-se a impugnante como devidamente notificada para exercer o direito de audição prévia.
10º- Ainda que assim não se entenda, o que não se concede e apenas por dever de trabalho se aventa, necessário se torna ter em conta o princípio do aproveitamento do acto.
11º- Deste modo, analisando os presentes autos, constata-se que as correcções em causa feitas foram com base no cruzamento das declarações de B………… que declarou pagar pensão de alimentos à filha menor, C…………, a cargo da impugnante desde 2001.
12º- Sendo que a Impugnante teria a obrigatoriedade de declarar essas pensões recebidas, no Anexo A, às declarações apresentadas em relação aos anos de 2005 a 2008, o que não aconteceu.
13º- Assim, atendendo a que mesmo que não tivesse sido cumprida a notificação para o exercício do direito de audição, a decisão final do procedimento não poderia ser diferente, pois a AT actuou ao abrigo do domínio da actividade administrativa estritamente vinculada, pelo que tal formalidade se degradou em não essencial.
14º- Note-se que ao abrigo da conjugação dos artigos 56.º e 11.º do CIRS, redacção à data dos factos, a AT não poderia actuar de outra forma que não a correspondente emissão de liquidação oficiosa, porquanto a Lei assim obriga, máxime artigo 65.º CIRS.
15º- Outrossim, decidindo como decidiu, o Tribunal a quo fez uma errada aplicação das normas legais supra vazadas.
16º- Por conseguinte, salvo o devido respeito, que muito é, o Tribunal a quo, lavrou em erro de interpretação e aplicação do direito, nos termos supra explanados.

Contra-alegou a recorrida tendo concluído:
I. A 1ª conclusão da recorrente está errada, porque o processo de gestão de divergências que conduziu às liquidações adicionais objeto deste processo, não é um processo tributário de inspeção como resulta expressamente do disposto no artigo 2° n° 6 do RCPITA, redação resultante da Lei nº 75-A/2014, de 30 de setembro,
II. Este procedimento não seguiu a forma legal prescrita no RCPITA, designadamente:
III. Não finalizou com o relatório referido no artigo 62° do RCPITA
IV. Não se iniciou com um despacho a ordenar a inspeção tributária e a estabelecer os seus limites
V. As 2a, 3a, 6a e 8a, conclusões da recorrente não são aplicáveis uma vez que o artigo 43° do RCPITA consagra um regime especial, aplicável apenas aos processos definidos no próprio regulamento e do que está excluído expressamente o processo de gestão de divergências de verificação de pensões de alimentos declaradas (artigo 2°, n° 6 do RCPITA - red do art° 26° da lei 75-A/2014, de 30 de setembro),
VI. A presunção do artigo 43° nº 1 do RCPITA, no caso concreto, está ainda afastada porque na comunicação ofº 46357 de 2.07.2009, remetida à recorrida, não consta menção expressa da entidade SIT (serviço de inspeção tributária), o que é exigido pelo nº 2 do mesmo preceito para que que a presunção funcione.
VII. Como resulta da própria sentença o regime legal aplicável aos factos é o que vem no CPPT e nesta nos artigos 38° nº 3 e 39° nº 1, o que neste segmento, enquanto tal, não é sequer posto em causa pela recorrente.
VIII. Tendo sido tacitamente restringido o objeto do recurso à aplicabilidade do regime especial do RCPITA e à inaplicabilidade do regime geral do CPPT - cuja concreta interpretação e aplicação ao caso concreto na sentença - não foi posta em causa, deverá ter-se por assente, definitivamente resolvida esta questão.
IX. Estando subtraída à apreciação do Tribunal ad quem a interpretação e aplicação do CPPT efetuada na sentença, porquanto a recorrente apenas discordou da aplicabilidade deste regime -artigos 639° e 635°, nº 4 do Código de Processo Civil ex vi artigo 2° alínea e) do CPPT.
X. Ainda que assim não seja entendido sempre deverá ser confirmada a sentença proferida com os fundamentos de facto e de direito que da mesma constam.
XI. Constitui questão nova, subtraída à apreciação do Tribunal ad quem, nos termos dos artigos 635°, nºs 4 e 5 do CPC aplicável ex vi art° 2° e) do CPPT a invocação no recurso do princípio do aproveitamento do ato nulo, quando esta matéria não foi trazida à discussão no processo contencioso e por isso não foi objeto de decisão na sentença impugnada
XII. Não está demonstrado no processo contencioso ou por qualquer outro modo que a decisão da AT só podia, em abstrato, ter o conteúdo que teve em concreto e que por isso não poderia ser outra, mesmo que tivesse sido exercido o direito de audiência prévia consagrado no artigo 60° da LGT.
XIII. A decisão que está em causa não é o dever da AT proceder de acordo com o disposto no artigo 65° do CIRS, mas se esse dever na sua execução concreta corresponde, é exato e materialmente justo, só podendo ser aquele, que foi realizado, quanto aos montantes efetivamente objeto de liquidação adicional.
XIV. Bem ao contrário resulta dos autos que a pensão a que o terceiro contribuinte ficou vinculado no acordo de alimentos é de valor ilíquido.
XV. E os documentos e elementos da AT existentes nos mesmos autos e conhecidos para formação dos atos de liquidação adicional não são sequer suficientes para demonstrar que os valores declarados correspondem aos concretos pagamentos efetuados.
XVI. Não estando demonstrado que em qualquer caso os valores liquidados adicionalmente, sempre seriam os mesmos, não havendo a mínima possibilidade de serem outros, não pode haver lugar ao aproveitamento do ato nulo.
XVII. Improcedem pois as conclusões 11a, 12a e 13a da alegação da recorrente.
XVIII. A omissão da audição da recorrida, consagrada no artigo 600 da LGT em tais circunstâncias constitui preterição de uma formalidade legal conducente à anulabilidade da decisão, como decidido.
XIX. Ainda, e sem, prejuízo, na hipótese improvável da apelação proceder, e de vir a ser decidido conhecer-se do fundamento declarado prejudicado na sentença - de falta de fundamentação do ato - se requer, desde já, que seja dado cumprimento prévio ao disposto no artigo 6650 nº 3 do CPC a fim de serem juntas as alegações que sobre esta questão se tiverem por oportunas.

O Ministério Público notificado, pronunciou-se pela improcedência do recurso, entendendo no essencial que no caso dos autos o exercício do direito de audição pelo sujeito passivo não seria irrelevante para a determinação da correcção ao rendimento tributável.

Colhidos os vistos legais cumpre decidir.

Na sentença recorrida deu-se como assente a seguinte factualidade concreta:
A) Por ofício registado datado 02/07/2009, a Divisão de Liquidação dos Impostos Sobre o Rendimento e as Despesas da DF do Porto comunicou à Impugnante para exercer o direito de audição nos termos do seguinte projecto de decisão:
No âmbito das suas competências, decorre nesta Direcção de Finanças uma campanha de verificação das pensões de alimentos declaradas (artigo 56° do CIRS).
O sujeito passivo B………… com o NIF ………, deduziu aos seus rendimentos o valor de € 13.186.02, relativo ao ano de 2005, no ano de rendimentos de 2006 a quantia de € 13.146,72, no ano de rendimentos de 2007 a verba de € 14.644,05 e no ano de 2008 a quantia de € 15.670,94, correspondentes a pensão de alimentos à filha menor, por estar obrigado a fazê-lo mediante acordo homologado nos termos da lei civil.
Ora nos termos do artigo 56° do CIRS, as pessoas que estejam obrigadas a pagar pensão de alimentos podem deduzi-las aos seus rendimentos. Por sua vez o artigo 11º também do CIRS, diz que são rendimentos de pensões, categoria H, todos os rendimentos devidos a título de pensões, aposentação, reforma velhice e de alimentos.
Da análise à sua declaração de rendimentos dos anos de 2005/2006/2007/2008, verifica-se que o valor recebido como pensão de alimentos no montante de € 13.186.02 relativo ao ano de rendimentos de 2005, a verba de € 13.146,72 referente ao ano de 2006, a quantia de € 14.644.05, no ano de 2007 e o montante de € 15.670.94, não se encontram incluídos nas suas declarações e rendimentos de pensões de alimentos (categoria H) nos anos de 2005/2006/2007/2008.
Nesta conformidade, fica obrigada a declarar os rendimentos de pensões recebidas conforme determina o artigo 57° do CIRS, ou esclarecer o motivo de não indicado como pensão de alimentos a verba de € 13.186.02 do ano de 2005 e a quantia de € 13.146,72 no ano de 2006 o montante de € 14.644.05 no ano de 2007 e o valor de € 15.670.94 no ano de rendimentos de 2008, de acordo com o declarado como abatimento (valor da pensão de alimentos paga) pelo contribuinte B………….
Assim, fica V. Ex.ª notificada para proceder à entrega das declarações relativamente aos anos de 2005/2006/2007/2008, a fim de incluir o valor da pensão de alimentos recebida nos anos em quesito
Estas declarações podem ser entregues via Internet para o site www.e-financas.gov.pt ou, se preferir, em papel no serviço de Finanças da área de residência.
A não entrega dessas declarações, implica o apuramento dos valores em falta, artigo 65º do CIRS, sem prejuízo das sanções prevista na lei, designadamente levantamento do respectivo auto de notícia bem como não redução das coimas de acordo com os artigos 57° e 29º, 30º respectivamente, todos do código do Regime Geral das Infracções Tributárias (RGIT).
Sobre este projecto de decisão, fica também notificado(a) para no prazo de quinze (10) dias para exercer (em), querendo, o direito de audição previsto no artigo 600 da Lei Geral Tributária (LGT) devendo fazê-lo por escrito e comprovando os factos alegados em documento a remeter a esta Direcção de Finanças do Porto, sita Avenida da Boavista, nº 757- 4100-127 Porto.
B) O ofício veio devolvido com a indicação “não reclamado”.
C) Por ofícios registados datados 23/07/2008, a Divisão de Liquidação dos Impostos Sobre o Rendimento e a Despesas da DF do Porto comunicou à Impugnante que foram alterados alguns dos elementos constantes da declaração de rendimentos de IRS do ano de 2005 a 2008, nos termos dos fundamentos constantes dos despachos de 21/07/2008, nos seguintes termos: “não indicou como rendimento da categoria H o valor recebido a título de pensão de alimentos…de acordo com o art.º 11.º do CIRS, o qual diz que são rendimentos de pensões, categoria H, todos os rendimentos devidos a título de pensões de aposentação, reforma, velhice e de alimentos. Nesta conformidade, a mesma está obrigada a declarar os rendimentos de pensões de alimentos, recebidas conforme determina o artigo 57.º do CIS”.
D) Em 24/08/2009, a AT emitiu em nome da Impugnante a liquidação adicional de IRS n.º 2009 4004839924, relativa ao ano de 2005, no valor de € 1.653,66.
E) Em 24/08/2009, a AT emitiu em nome da Impugnante a liquidação adicional de IRS n.º 2009 4004841298, relativa ao ano de 2006, no valor de € 3.670,54.
F) Em 27/08/2009, a AT emitiu em nome da Impugnante a liquidação adicional de IRS n.º 2009 4004842791, relativa ao ano de 2007, no valor de € 3.750,21.
G) Em 20/08/2009, a AT emitiu em nome da Impugnante a liquidação adicional de IRS n.º 2009 4004835440, relativa ao ano de 2008, no valor de € 39,51.
Nada mais se deu como provado.

Importa agora conhecer das questões que nos vêm dirigidas neste recurso e, para tanto, relembremos o que foi decidido na sentença que se pretende sindicar.
Após o relatório e alinhamento da respectiva matéria de facto pertinente, o Sr. Juiz a quo analisa a questão colocada pela recorrida na petição inicial, que se prende com a violação do direito de audição, mas na vertente de não se poder considerar validamente notificada a recorrida para esse efeito, assim, escreveu-se na sentença recorrida:
No caso dos autos, a AT enviou carta registada para a Impugnante exercer o direito de audição, mas uma vez devolvida tal notificação como não reclamada, não pode valer a presunção contida no n.º 1 do art.º 39.º, que, passando a seguir-se o entendimento do STA supra enunciado, vale apenas para os casos em que a notificação não vem devolvida, o que não é o caso dos autos. Uma vez devolvida tal notificação, a AT nada fez, pelo que a Impugnante não se pode considerar notificada para exercer o direito de audição nos termos do art.º 60.º da LGT, o que acarreta a anulação das liquidações por ilegalidade.

No presente recurso a recorrente coloca duas questões à apreciação deste Supremo Tribunal:
-a primeira, a de saber se face ao RCPIT a notificação para o exercício do direito de audição se deveria ou não considerar validamente efectuada;
-a segunda, a de saber se no caso concreto em apreciação, se deveria, ao abrigo do princípio do aproveitamento do acto, manter a liquidação efectuada atendendo a que mesmo que não tivesse sido cumprida a notificação para o exercício do direito de audição, a decisão final do procedimento não poderia ser diferente, pois a AT actuou ao abrigo do domínio da actividade administrativa estritamente vinculada, pelo que tal formalidade se degradou em não essencial.

Sobre a primeira questão, a da validade da notificação para o exercício do direito de participação constitucionalmente consagrado, a recorrente pronuncia-se na contestação que apresentou nos artigos 14º a 23º, pugnando pela validade da notificação nos termos do disposto nos artigos 60º, n.º 4 da LGT e 39º, n.º 1 do CPPT, sem qualquer referência à questão de se tratar de uma liquidação resultante de um procedimento levado a efeito no âmbito do RCPIT e, portanto, também na sentença recorrida não é feita qualquer análise dos preceitos do RCPIT que regulam a matéria do direito de audição ou das notificações no âmbito de tal procedimento.

Sobre a segunda questão, a recorrente não lhe faz qualquer referência na sua contestação, razão pela qual, também a sentença recorrida não se pronunciou quanto à mesma.

Ou seja, as duas questões que a recorrente coloca à apreciação deste Supremo Tribunal não foram introduzidas em juízo no momento próprio, isto é, com a apresentação da contestação.

É certo, que se poderá ponderar se ambas as questões serão ou não de conhecimento oficioso, porém não há dúvida que se tratam de questões novas que nunca foram introduzidas pelas partes em juízo e, portanto, não foram objecto de análise e pronúncia pelo tribunal a quo.
Sendo o recurso ordinário, como este que nos vem dirigido, um recurso de revisão ou de reponderação das questões sobre as quais se pronunciou o tribunal recorrido, cfr. artigos 608º, n.º 2, 635º e 639º, todos do CPC, não pode este Supremo Tribunal conhecer de questões relativamente às quais não ocorreu qualquer pronúncia por parte das instâncias, quer no tocante à factualidade relevante para as mesmas, quer no tocante às regras, normas e princípios jurídicos aplicáveis.
Assim, uma vez que este Supremo tribunal apenas aprecia questões de direito e ambas as questões agora colocadas se prendem com a matéria de facto levada ao probatório (ou que não foi levada ao probatório), que de resto não vem posta em causa pela recorrente, não pode este Supremo Tribunal apreciar as mesmas –sendo certo que também não vem assacada à sentença recorrida qualquer omissão de pronúncia-, por isso estar fora do âmbito dos seus poderes de conhecimento.
No probatório nada consta no tocante a saber se a liquidação aqui impugnada consubstancia a consequência lógica e necessária de um procedimento levado a efeito no âmbito do RCPIT, nem consta qualquer facto que permita concluir pela irrelevância ou desnecessidade da audição prévia no procedimento, tal como tem vindo a ser delimitado por este Supremo Tribunal, cfr. acórdão datado de 30.10.2019, recurso n.º 01238/08.8BEPRT.
Podemos, assim, concluir pelo não provimento do recurso.

Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso.
Custas pela recorrente.
D.n.
Lisboa, 27 de Novembro de 2019. – Aragão Seia (relator) – Suzana Tavares da Silva – Aníbal Ferraz.