Acórdãos STA

Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:02509/09.1BELRS
Data do Acordão:05/29/2019
Tribunal:2 SECÇÃO
Relator:ANA PAULA LOBO
Descritores:BENEFÍCIOS FISCAIS
CRIAÇÃO LÍQUIDA DE POSTOS DE TRABALHO
Sumário:São dedutíveis como custo fiscal os encargos suportados com a criação líquida de postos de trabalho para jovens com menos de 30 anos, ano de 2002, majorando todos os encargos suportados em 50%, na medida em que cada um dos encargos mensais individualmente considerado não excedesse o limite de 14 vezes o salário mínimo nacional mais elevado, nos termos do disposto no artigo 17º do EBF.
Nº Convencional:JSTA000P24613
Nº do Documento:SA22019052902509/09
Data de Entrada:03/25/2019
Recorrente:AT - AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA
Recorrido 1:ANA - AEROPORTOS DE PORTUGAL, S.A.
Votação:UNANIMIDADE
Aditamento:
Texto Integral: RECURSO JURISDICIONAL
DECISÃO RECORRIDA – Tribunal Tributário de Lisboa
. 12 de Julho de 2018


Julgou a impugnação procedente e, em consequência, anulou o acto impugnado, na parte da correcção que incidiu sobre os custos relativos à criação líquida de postos de trabalho no ano de 2002, condenando a Fazenda Pública na correspondente restituição do valor indevidamente pago e pagamento de juros indemnizatórios, contados desde a data do pagamento indevido até à data do processamento da respectiva nota de crédito.


Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

A Representante da Fazenda Pública veio interpor o presente recurso da sentença supramencionada, proferida no processo de impugnação judicial instaurado por Ana – Aeroportos de Portugal, S.A. da decisão de indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra o acto de liquidação de IRC nº 8310038908, referente ao exercício de 2006 que incidiu sobre os custos relativos à criação líquida de postos de trabalho no ano de 2002, tendo, para esse efeito formulado, a final da sua alegação, as seguintes conclusões:

A. Visa o presente recurso reagir contra a douta Sentença que julgou procedente a impugnação deduzida pela ANA – AEROPORTOS DE PORTUGAL, S.A., melhor identificada nos autos, contra o indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra a liquidação de IRC, referente ao exercício de 2006;

B. Decidiu o Tribunal a quo que o acto impugnado deveria ser anulado na parte da correcção, efectuada pelos SIT, que incidiu sobre os custos relativos à criação líquida de postos de trabalho no ano de 2002;

C. Contrariamente, considera a AT que as correcções efectuadas não enfermam de qualquer vício, porquanto procederam os SIT em conformidade com os preceitos legais aplicáveis, bem como, em conformidade com as Informações da Direcção de Serviços de IRC (cfr. entre outras, Informação n.º 861/99 e Informação n.º 1385/09, esta última de 12.06.2009);

D. Da redacção do artigo 17.º do EBF, vigente à data dos factos, resultava que por cada posto de trabalho, e para efeitos de custo fiscal, os encargos são majorados em 50% tendo como limite máximo o valor correspondente a 14 vezes o salário mínimo nacional, o que significa que se a majoração de 150% dos encargos resultar um montante superior a 14 vezes o salário mínimo nacional, será este limite a considerar;

E. Temos, portanto, que o limite de 14 vezes o salário mínimo nacional mais elevado, previsto no aludido preceito legal, se aplica aos encargos mensais acrescidos da majoração de 50%;

F. A douta Sentença recorrida, ao julgar procedente a Impugnação apresentada, não poderá manter-se na Ordem Jurídica, por revelar uma inadequada interpretação e aplicação do referido preceito normativo, devendo ser revogada e substituída por outra que não considere ilegal a correcção efectuada atinente a benefícios fiscais relativos à criação líquida de emprego e que não tenha por verificados os pressupostos de que depende o reconhecimento do direito a juros indemnizatórios.

Termos em que com o douto suprimento de Vossas Excelências, deve ser concedido provimento ao presente recurso e, consequentemente, ser revogada a sentença ora recorrida, mantendo-se em vigor as correcções resultantes da acção inspectiva em apreço.


Em suporte da decisão recorrida a impugnante, Ana – Aeroportos de Portugal, S.A., apresentou contra-alegações onde formula as seguintes conclusões:
I. Vem o presente Recurso interposto pela M.I.RFP com o pedido de anulação da sentença do Tribunal a quo com fundamento exclusivo na questão jurídica atinente aos limites da majoração do custo com a criação líquida de postos de trabalho.

II. Sem qualquer outro fundamento, afigura-se que se trata de um recurso que deveria ter sido interposto para a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, nos termos do art. 280º, n.º 1 do CPPT por estar em causa uma questão exclusivamente jurídica.

III. Nos termos da supramencionada regra de competência, constante da norma legal referida, conclui-se pela incompetência do Tribunal Central Administrativo do Sul em razão da matéria.

IV. No que respeita ao mérito, conclui-se pela absoluta falta de fundamentação do Recurso apresentado, sendo que os respectivos fundamentos não têm qualquer base legal de sustentação e a matéria em causa já se encontra devidamente consolidada na jurisprudência dos Tribunais superiores, de que é exemplo paradigmático ao acórdão do STA no processo 0974/15 de 17-02-2016, por se reportar a uma situação idêntica à dos autos.

V. Na esteira desta jurisprudência e por aplicação da lei, o Tribunal recorrido conclui pela ilegalidade das correcções promovidas pelos serviços de inspecção tributária na medida em que a ora recorrida se limitou a deduzir o custo fiscal correspondente aos encargos suportados com a criação líquida de postos de trabalho para jovens, com a majoração dos encargos suportados em 50% e na medida em que os encargos mensalmente considerados não excedessem o limite de 14 vezes o salário mínimo nacional mais elevado.

VI. Nestes termos, só se pode concluir pela total improcedência do recurso e pela integral manutenção da sentença recorrida.

VII. Ademais, a Recorrente não logra comprovar os motivos pelos quais a sentença recorrida deve ser anulada, sendo certo que (i) se encontra consolidada a jurisprudência relativa aos limites de majoração do custo com a criação líquida de postos de trabalho e (ii) a Informação veiculada pela Direcção de Serviços de Inspecção Tributária não vincula o tribunal recorrido, o Tribunal a quo e a Recorrida, nem é fundamento para a tributação, que deve ter sempre fundamento legal (art. 103º da CRP e art. 8º da LGT).

VIII. Em resultado do que se considera ser de indeferir totalmente o recurso, o qual se demonstra totalmente infundado e ordenar a manutenção integral da sentença recorrida.

Nestes termos e nos demais de direito aplicáveis, deve o presente recurso ser totalmente indeferido, mantendo-se totalmente a sentença recorrida.
O recurso foi endereçado ao TCA Norte, que por decisão de 28 de Fevereiro de 2019, se declarou incompetente em razão da hierarquia para conhecer do presente recurso, tendo considerado competente este STA, para onde os autos foram remetidos.

Foi emitido parecer pelo Magistrado do Ministério Público no sentido da improcedência do recurso com fundamento em relativamente à criação líquida de postos de trabalho de 2002, não ser de aplicar o montante máximo de 14 vezes o salário mínimo nacional à “majoração anual”, o que apenas foi previsto em redacção posterior da dita norma, tal o que foi já decidido, reiteradamente, em vários acórdãos proferidos pelo S.T.A.


Mostram-se provados, os seguintes factos com relevo para a decisão do presente recurso:

1. A Direcção de Serviços de Inspecção Tributária desencadeou à ora impugnante acção de inspecção externa, de âmbito geral, aos exercícios de 2005 e 2006, no âmbito da qual foram efectuadas correcções em sede de IRC relativo ao exercício de 2006, designadamente, na parte referente a criação de empregos para jovens, no montante de 80.624,90 € - cfr. fls. 197 a 238 do PAT apenso;

2. No âmbito da acção inspectiva identificada no ponto antecedente foi elaborado, em 20/11/2008, o relatório de inspecção tributária, do qual se extrai o seguinte:

(…) III. DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL E AO IMPOSTO ENCONTRADO DIRECTAMENTE EM FALTA
(…)
III.2 – EXERCÍCIO DE 2006
III.2.1 - Correcções à matéria tributável - IRC
O total de correcções ao nível do lucro tributável ascende a € 80.624,90 conforme se passa a discriminar:
III.2.1.1 - Criação de empregos para jovens (artigo 17.° do EBF) - € 80.624,90
O sujeito passivo deduziu ao lucro tributável, a título do benefício fiscal referente à Criação Líquida de Postos de Trabalho, previsto no art° 17° do EBF (campo 234 do Q07 da declaração periódica de rendimentos Modelo 22), o montante de €1.210.286,19, conforme o resumo seguinte: (…)
Criação Líquida no ano de 2002 - € 80.624,90
Assim, as empresas poderão, desde que verificada a condição do n.° 1 daquele artigo, considerar como custo os encargos suportados com os referidos trabalhadores, majorados em 50%, desde que não seja excedido o limite fixado no n.° 2. Ou seja, depois da majoração não pode resultar um valor superior a €5.402,60. Caso tal aconteça, só são relevados fiscalmente os custos até esse limite.
Da análise da listagem referente à criação líquida de postos de trabalho constata-se que o sujeito passivo considerou para efeitos de cálculo, para além das remunerações e dos montantes pagos de sua conta à Segurança Social e CGA, os valores referentes a subsídios de maternidade e paternidade. Estes encargos, por não serem de conta da entidade patronal, mas sim da Segurança Social, não se enquadram no conceito anteriormente descrito pelo que não podem concorrer para o apuramento do benefício fiscal.
Adicionalmente, o sujeito passivo utilizou para o cálculo do benefício fiscal o montante mensualizado dos encargos anuais, majorando-os em 50%, sempre que aqueles encargos, previamente à aplicação da majoração, não superassem o limite estabelecido.
No entanto, conforme foi anteriormente exposto, o sujeito passivo deveria aplicar a majoração de 50% sobre os encargos suportados e comparar o montante resultante desta operação com o limite de 14 vezes o salário mínimo nacional, daí podendo resultar que:
a) Caso os encargos mensais apurados nos termos do n.° 1 (encargos contabilísticos mais deduções no quadro 07, ou seja 150% dos encargos suportados) não excedam o limite supra referido, o benefício fiscal a deduzir ao lucro tributável corresponde à diferença entre os encargos majorados e os encargos suportados, que não é mais do que a majoração aplicada;
b) Caso os encargos mensais apurados nos termos do n.° 1 (encargos contabilísticos mais deduções no quadro 07, ou seja 150% dos encargos suportados) excedam o limite supra referido, o benefício fiscal a deduzir ao lucro tributável corresponde à diferença entre o referido limite e os encargos suportados.
Relativamente à hipótese b), poderá ocorrer que os encargos registados na contabilidade excedam o limite, caso em que o benefício fiscal será nulo, visto que a diferença apurada apresenta um valor negativo.
Ao não proceder em conformidade com o descrito, o sujeito passivo considerou como custo (via encargos reflectidos na contabilidade e dedução efectuada no quadro 07) um valor superior ao limite previsto na lei.
Assim, relativamente aos trabalhadores cujo benefício fiscal teve início em 2002, de acordo com o art.° 17° do EBF, na redacção anterior à da Lei n.° 32-B/2002, de 30/12, utilizando a informação detalhada, por trabalhador, facultada pela empresa, procedeu-se ao cálculo da majoração numa base mensal (vide Anexo 3) e, após comparação com os valores declarados, apuraram-se rectificações, a favor do Estado, no valor de € 100.958,91, conforme Anexo 4.
Aquele valor, contempla correcções relativas à exclusão dos montantes relativos a baixas e licenças pagas pela Segurança Social, dos montantes correspondentes à duodecimalização dos 13.° e 14.° meses, a inclusão de um valor residual (a favor do sujeito passivo), e ainda a correcção relativa à inclusão da majoração para efeitos de comparação com o limite definido.
Destas correcções, o sujeito passivo apenas não aceitou as duas últimas, tendo procedido à regularização voluntária das restantes, conforme ponto VI.2.1.2.1.
Assim, e em sede de correcção à matéria tributável, apuramos apenas o montante de € 80.624,90, correspondente à diferença entre a rectificação total encontrada a favor do Estado (€ 100.958,91) e o montante já incluído pelo sujeito passivo na Declaração de Substituição entretanto apresentada (€ 20.334,01) (…).
(…)
VIII.2 - Outras situações
Relativamente ao exercício de 2005, é ainda de referir que as correcções elencadas no ponto II 1.1.1.1 implicarão o ajustamento dos prejuízos fiscais apresentados pelo sujeito passivo no montante de € 23.343,29.
DIREITO DE AUDIÇÃO – FUNDAMENTAÇÃO
(Pontos III.1.1 e III.2.1 do Projecto de Relatório)
(…) O sujeito passivo considera, então, que o montante dos encargos mensais, para efeitos de majoração, deve ser aferido mensalmente, com o limite fiscal (14 vezes o SMN), e não como entende a IT, com o montante dos encargos mensais majorado.
A discordância do sujeito passivo relativamente às correcções propostas em sede de criação líquida de emprego iniciada no exercício de 2002 respeita tão somente ao momento em que será aplicado o limite de 14 vezes o ordenado mínimo nacional, previsto no nº 2 do art. 17º do EBF, com a redacção da Lei nº 72/98, de 03/11.
Segundo o entendimento do sujeito passivo, expresso na sua audição prévia, e aqui resumido, o limite de 14 vezes o salário mínimo nacional aplicar-se-á no montante máximo dos encargos mensais suportados pela entidade patronal previamente à operação de majoração, posição discordante daquela dos Serviços Inspectivos que entendem que aquele limite será aplicado ao montante máximo dos encargos mensais suportados pela entidade patronal já majorados.
(…)
Na situação em apreço, a interpretação daquele dispositivo legal, na parte atinente ao sentido do “limite de 14 vezes o salário mínimo nacional”, contestada pelo sujeito passivo no exercício do direito de audição, revela-se adequada ao objectivo pretendido com a política de incentivos à criação de emprego para jovens e que esteve na génese do artigo 48º-A do EBF, na sua versão original, incentivando a criação líquida de emprego nos termos que o legislador entendeu adequados, ponderando o interesse extrafiscal e o interesse de arrecadação de receita fiscal com o alcance que resulta do nº 1 do artigo 2º do EBF. (…)
Resulta claro do nº 2 atrás citado que os encargos mensais a deduzir por trabalhador ao abrigo daquele benefício, ou seja, os encargos suportados acrescidos da respectiva majoração, têm como limite 14 vezes o ordenado mínimo nacional. Uma vez, que a expressão encargos mensais se refere objectivamente à dedução no IRC, que por sua vez corresponde ao custo contabilístico inscrito no resultado contabilístico considerado para apuramento do lucro tributável do exercício adicionado do benefício fiscal considerado no quadro 07 da declaração periódica de rendimentos modelo 22 do IRC, ou seja, o encargo majorado. (…)
Desta forma, conforme foi exposto anteriormente, o sujeito passivo deveria aplicar a majoração de 50% sobre os encargos suportados mensalmente e comparar esse montante com o limite de 14 vezes o salário mínimo nacional (…).
Assim sendo, serão de manter na íntegra as correcções propostas nos pontos III.1.1.1 e III.2.1.1 nos montantes de € 23.343,29 e € 80.624,90, respectivamente, uma vez que o sujeito passivo deduziu nos campos 234 do quadro 07 das declarações periódicas de rendimentos modelo 22 do IRC dos exercícios de 2005 e 2006 valores superiores aos limites previstos na lei.” – cfr. fls. 197 a 238 do PAT apenso;
3. Em 26/11/2008 foi emitida a liquidação de IRC nº 2008 8310038908, referente ao exercício de 2006, e correspondente liquidação de juros compensatórios, no montante global de 29.057,53 € - cfr. doc. nº 3 junto com a p.i., a fls. 46 dos autos;

4. Em 03/12/2008 foi emitida a demonstração de compensação nº 2008 00007091129, da qual resultou saldo a pagar no montante de 29.601,04 €, cujo prazo de pagamento voluntário terminou em 12/01/2009 - cfr. doc. nº 4 junto com a p.i., a fls. 47 dos autos;

5. Em 08/01/2009, a impugnante efectuou o pagamento do montante do imposto referido no ponto antecedente – cfr. doc. nº 11 junto com a p.i., a fls. 158 dos autos;

6. A impugnante apresentou, em 21/04/2009, reclamação graciosa do acto de liquidação identificado em 3) que antecede – cfr. doc. nº 2 junto com a p.i., a fls. 38 a 45 dos autos;

7. Em 11/09/2009, foi elaborada pela Direcção de Serviços de Inspecção Tributária, no âmbito do processo de reclamação graciosa nº 3336-09/400074.9, a informação nº 228-A.J.T./09, e de que se extrai, designadamente, o seguinte:

“ (…) Analisado o requerimento de reclamação graciosa facilmente se constata pela leitura dos pontos do seu articulado, nomeadamente os pontos 4º, 10º e 11º, que a reclamante apenas contesta a legalidade do acréscimo ao resultado líquido de IRC do exercício de 2006 efectuado pela Administração Tributária pelo montante de 80.624,90 € - Criação de empregos para jovens (art.º 17.º do EBF), sendo que o valor remanescente de acréscimo à matéria colectável de 23.343,29 € [cujo valor global corrigido de matéria colectável de IRC reflectido na liquidação adicional em crise perfaz o valor de 103.968,20 €] respeita ao ajustamento de prejuízos fiscais ínsito no ponto VIII.2 – Outras situações do relatório final de inspecção tributária. (…)
12. Ora, quanto ao limite consignado no nº 2 da norma legal supra relativo ao salário mínimo nacional, já desde a extinta Direcção de Serviços de Benefícios Fiscais a Administração Tributária preconiza o entendimento “de que os encargos por posto de trabalho serão majorados em 50% para efeitos de aceitação como custo fiscal, tendo como limite máximo o valor correspondente a 14 vezes o salário mínimo nacional. Ou seja, se do apuramento dos 150 % resultar um valor superior a 14 vezes o salário mínimo nacional, então, para efeitos fiscais, apenas será aceite este último montante” (…)
14. E, de facto, o nº 1 do artigo 17º do EBF determina em primeiro lugar que os encargos são majorados em 150 %, para de seguida o nº 2 deste preceito determinar que o montante máximo desses encargos mensais já majorados por força da aplicação do nº 1 atrás referido é, por posto de trabalho, de 14 vezes o salário mínimo nacional mais elevado. (…)
CONCLUSÃO
Em conformidade com os fundamentos explanados na presente informação e tendo em conta o objecto da reclamação, afigura-se-me que esta deverá ser indeferida nos termos que a seguir se discriminam: (…) deverá ser mantido o acréscimo efectuado pelo montante de 80.624,90 € ao resultado líquido de IRC do exercício de 2006 (…).” – cfr. fls. 48 a 58 do PAT apenso;

8. Em 25/11/2009 foi elaborada pela Divisão de Justiça Administrativa da Direcção de Finanças de Lisboa informação, propondo o indeferimento da reclamação graciosa, pelas razões expostas na informação identificada no ponto antecedente – cfr. doc. nº 1 junto com a p.i., a fls. 31 a 37 dos autos;

9. Por despacho do Chefe da Divisão de Justiça Administrativa da Direcção de Finanças de Lisboa, proferido em 27/11/2009, foi indeferida a reclamação identificada no ponto 6) antecedente – cfr. doc. nº 1 junto com a p.i., a fls. 31 dos autos.


Questão objecto de recurso:
1 – Cômputo dos benefícios fiscais relativos à criação líquida de emprego

Contrariamente ao entendimento da recorrente, como se refere na sentença recorrida, em seguimento de idêntica e unânime interpretação seguida pelo Supremo Tribunal Administrativo de que é exemplo o acórdão proferido em 21/06/2017 no processo 0519/16, que faz uma repetição dos anteriores que interpretaram o mesmo normativo, entendimento que aqui se adopta e reafirma à mingua de outros argumentos que permitam dele inflectir, e que por economia de meios nos permitimos reproduzir parcialmente «(…) a impugnante, no período de tributação em análise, deduziu como custo fiscal os encargos suportados com a criação líquida de postos de trabalho para jovens com menos de 30 anos, majorando todos os encargos suportados em 50%, na medida em que cada um dos encargos mensais individualmente considerado não excedesse o limite de 14 vezes o salário mínimo nacional mais elevado. E uma interpretação sistemática da sucessão de normas em vigor não permitirá outra conclusão que não seja a de que não merece censura esta actuação da impugnante e que apenas com a nova redacção introduzida no artigo 17º do EBF, em 1 de Janeiro de 2003, pode ser feita a interpretação que a AT defende. (…) os encargos de que a lei fala são sempre os mesmos, ou seja, são as despesas que a entidade empregadora suporta com a criação do posto de trabalho, motivo pelo qual o Estado a incentiva com a “majoração”, que vai ser o seu benefício e a correspondente despesa do Estado. Ora esta despesa do Estado nada tem a ver com os encargos suportados pela entidade empregadora. E não faria qualquer sentido que o legislador, conjugando a norma do nº 2 com a norma do nº 1, utilizasse a mesma expressão – “encargos” – com um duplo sentido, para além de que a expressão “encargos mensais” utilizada no sentido de despesa fiscal também não faz sentido, uma vez que a “despesa fiscal” é relativa ao período anual (do orçamento). É certo que na posterior redacção introduzida pela Lei nº 23-B/2002, de 30 de Dezembro, o legislador passou a reportar aquele montante máximo (de 14 vezes o salário mínimo nacional) à “majoração anual”, ou seja, à despesa fiscal, mas não o fez com carácter interpretativo, mas sim com carácter inovador (ainda que se possa considerar com o propósito de corrigir um erro). (…) Lido atentamente o preceito legal em crise, antes e depois da alteração legislativa que ao mesmo foi introduzida, podemos surpreender com meridiana clareza que enquanto na redacção aplicável ao caso concreto dos autos se estabelecia um montante máximo do benefício por referência aos encargos mensais efectivamente ocasionados pelo novo posto de trabalho, já na nova redacção tal montante máximo do benefício era estabelecido por referência à própria majoração considerada anualmente.(…) Na verdade, o limite imposto ao benefício na redacção que agora nos interessa, reporta-se unicamente ao valor dos encargos mensais e não ao valor dos encargos mensais acrescidos da majoração de 50%, nada na lei permite uma tal interpretação. Ou seja, o nº 1 do artigo 17º esclarece que o valor dos encargos é levado a custo em valor correspondente a 150%, ou seja, o encargo real efectivamente suportado pela entidade patronal é acrescido de metade, e o nº 2, que a consideração de tais encargos deve respeitar o tecto máximo mensal de 14 vezes o salário mínimo nacional mais elevado, isto é, o valor máximo a considerar para estes efeitos seria sempre o do valor mensal correspondente a 14 vezes o salário mínimo mensal mais elevado, acrescido de metade desse mesmo valor. Com a alteração introduzida pelo Orçamento de Estado de 2003 é que o legislador impôs de forma expressa um limite à própria majoração, condicionando-a a um período anual e já não mensal, portanto, diferentemente do que anteriormente acontecia.»
Carece, em absoluto de fundamento legal o recurso, como antes expressa e detalhadamente havia concluído a sentença.
A sentença recorrida não enferma dos vícios que lhe vinham apontados impondo-se a sua integral confirmação.


Deliberação

Termos em que acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Custas pela recorrente.

(Processado e revisto pela relatora com recurso a meios informáticos (art.º 131º nº 5 do Código de Processo Civil, ex vi artº 2º Código de Procedimento e Processo Tributário).

Lisboa, 29 de Maio de 2019. – Ana Paula Lobo (relatora) – Dulce Neto. – Aragão Seia.