Acórdãos STA

Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:0672/16
Data do Acordão:07/05/2017
Tribunal:2 SECÇÃO
Relator:ISABEL MARQUES DA SILVA
Descritores:RECURSO DE REVISTA EXCEPCIONAL
PRESSUPOSTOS
Sumário:O recurso de revista excepcional previsto no artigo 150º do CPTA não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, funcionando apenas “como uma válvula de segurança do sistema”, pelo que só é admissível se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, ou se a admissão deste recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.
Nº Convencional:JSTA000P22087
Nº do Documento:SA2201707050672
Data de Entrada:05/30/2016
Recorrente:AT AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA
Recorrido 1:A....., S.A.
Votação:UNANIMIDADE
Aditamento:
Texto Integral: Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
- Relatório -
1 – A Autoridade Tributária e Aduaneira – AT, vem, ao abrigo do disposto nos artigos 144.º a 150.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA) interpor para este Supremo Tribunal recurso de revista do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 22 de Outubro de 2015 (reformado quanto a custas por acórdão do mesmo tribunal de 4 de Fevereiro de 2016), que negou provimento ao recurso por si interposto da sentença do tribunal Tributário de Lisboa que julgara parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida por “B………, S.A.” contra liquidação de IRC e juros compensatórios relativa ao exercício de 2004.
A recorrente termina as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
a) Conforme consta da matéria provada, foram constituídas pelo Banco provisões para créditos securitizados (provisões para créditos em operações de “titularização”) ao abrigo da Instrução n.º 27/2000 do Banco de Portugal;
b) Segundo o disposto no primeiro parágrafo (§1.º) do n.º 1 da Instrução n.º 27/2000: “As instituições cedentes de crédito em operações de “titularização” que recebam títulos ou outros valores no âmbito dessas operações devem constituir provisões em montante equivalente às provisões (i) para riscos gerais de crédito e (ii) riscos específicos (…)”. (sublinhado e parêntesis nossos).
c) O montante (€8.835.974,20) correspondente à constituição destas provisões por parte do Banco, foi contabilizado na conta 79932.7 – Provisões diversas para outros riscos e encargos – Crédito Securitizado;
d) É o próprio Banco que, ao abrigo da Instrução n.º 27/2000, constitui a provisão relacionada com os créditos securitizados com base em dois tipos de natureza (ou características): provisões para riscos gerais de crédito (€8.619.108,98 = €4.187.046,94 + € 4.432.062,04) e provisões para riscos específicos de crédito (cobrança duvidosa * crédito vencido – de acordo com a noção avançada pelo §2º do Aviso n.º 3/95 do BdP), conforme resulta da remissão efetuada no RIT para o Anexo n.º 19 ao RIT (fls. 336 do Processo Administrativo apenso aos autos) aquando da sua fundamentação de facto (§3.º da sua pág. 27/67) – dada como provada no presente Acórdão;
e) A AT procedeu à correção do valor de €8.619.108,98, por entender que, ao tratar-se de provisões para riscos gerais de crédito, as mesmas são expressamente excluídas do disposto da (então) alínea d) do n.º 1 do art. 34.º do CIRC;
f) Descurando os factos anteriormente referidos e em preterição da imposição legal, o tribunal a quo assume, à partida, que as provisões para créditos em operações de “titularização”, por terem um “carácter específico”, são qualificadas como provisões para riscos específicos de créditos, quando o que deve ser valorado é a natureza dos créditos cedidos na operação de “titularização”, conforme dispõe o §1º do n.º 1 da Instrução n.º 27/2000 (alterada pela Instrução n.º 18/2003), tendo presente a disciplina imposta pelo Aviso n.º 3/95 do BdP, mais concretamente os seus §§3.º e 7.º.
g) Salvo o devido respeito, temos de discordar do Tribunal “a quo” quando este entende que as provisões para créditos securitizados (em resultado de operações de “titularização) por se tratar de operações de “carácter específico” devem ser consideradas “provisões específicas” (provisões para risco específico de crédito) e, por isso, aceites fiscalmente nos termos da alínea d) do n.º 1 do art. 34.º do CIRC;
h) É que, a entender-se como o tribunal a quo entendeu, vai determinar que, havendo constituição de provisões para créditos securitizados, então, tais provisões, enquadram sempre e somente as características de provisões para risco específico de crédito, o que, na verdade, vai em sentido contrário à Lei – quando esta exige a constituição de dois tipos de provisões;
i) A incorreta qualificação da natureza (das características), por parte do tribunal a quo, das provisões constituídas pelo Banco e corrigidas pela AT, permitiu a dedução indevida da referida provisão, por afastamento da exclusão prevista na alínea d) do n.º 1 do art. 34.º do CIRC;
j) Por outro lado, o tribunal a quo, ao valorar o “carácter específico” como veio a fazê-lo, conclui em sentido contrário ao da Lei, quando, esta, apenas prevê a dedução fiscal da provisão imposta pelo BdP com “carácter genérico e abstrato”.
k) Assim sendo, o acórdão recorrido procedeu a uma incorreta interpretação e aplicação da (então) alínea d) do n.º 1 do art. 34.º do CIRC, do Aviso n. 3/95 do BdP, bem como, das Instruções n.º 27/2000 e 18/2003 também do BdP (em clara violação da lei), devendo concluir-se que as provisões para créditos securitizados objecto de correção por parte da AT e impugnada pelo Banco, conferem a natureza (as características) de provisões para riscos gerais de crédito e, como tal, não são dedutíveis fiscalmente, em respeito ao disposto na alínea d) do n.º 1 do art. 34.º do CIRC.
Por todo o exposto, e o mais que o venerando tribunal suprirá, deve o presente recurso de revista se admitido e, analisado o mérito ser dado provimento ao mesmo, revogando-se em conformidade o douto acórdão recorrido, com todas as legais consequências, assim se cumprindo, por VOSSAS EXCELÊNCIAS, com o DIREITO e a JUSTIÇA!
Em virtude do valor da causa ser superior a €275.000,00, desde já se requer a V. Ex.ª que – nos termos do n.º 7 do art. 6.º do Regulamento das Custas Processuais -, determine a dispensa do pagamento da taxa de justiça aí prevista.

2 – Contra-alegou o recorrido, concluindo nos seguintes termos:
1ª) Nos termos do n.º 1 do art.º 150.º do CPTA, o recurso de revista para o Supremo Tribunal Administrativo é um meio reactivo excepcional que depende do preenchimento de um conjunto de pressupostos taxativamente previstos;
2ª) Exige-se que esteja em causa uma questão que, pela relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou que a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do Direito;
3ª) O Supremo Tribunal Administrativo vem entendendo que “só questões juridicamente melindrosas ou “socialmente relevantes, que permitam a “expansão da controvérsia em discussão” justificam o recurso de revista;
4ª) Isto é, segundo firmada jurisprudência do STA, tem de estar em causa uma questão de relevância jurídica entendida como “relevância prática”, de onde decorra a “utilidade jurídica da revista” e que seja susceptível de se repetir em “um número indeterminado de casos futuros, o que justifica, também, a revista em termos de uniformização do direito”
5ª) O Acórdão recorrido, confirmando, aliás, a decisão da 1.ª Instância, considerou que em aplicação da Instrução n.º 27/2000 do Banco De Portugal, o recorrido estava obrigado a constituir provisões em face da operações de titularização por si realizadas, provisões essas que tinham, segundo o Banco de Portugal, um carácter específico.
6ª) A recorrente limita-se a discordar desse entendimento – ora, a discordância com o sentido do decidido, por si só, embora, obviamente, legitime o recurso jurisdicional ordinário, não é fundamento para um recurso excepcional, como é o de revista;
7ª) É também evidente que a invocada capacidade de expansão da controvérsia, só seria relevante se a decisão recorrida fosse ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, o que, de todo em todo, não acontece;
8ª) Por isso, o recurso de revista não deve ser admitido;
9.ª) E quanto aos fundamentos materiais do recurso, constata-se que a decisão recorrida não merece qualquer censura;
10.ª) as instruções do Banco de Portugal são inequívocas na imposição de uma provisão de carácter específico, em razão das operações de titularização efectuadas pelo recorrido;
11ª) Deste modo, a referida provisão tinha a natureza de custo fiscal;
12.ª) Razão pela qual o acórdão recorrido fez uma legal interpretação e aplicação das normativas legais.
Termos em que o presente recurso não deve ser admitido e, se o for, deve ser julgado improcedente, como é de Justiça

3 - O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal emitiu o parecer de fls. 648/649 dos autos, nele suscitando a questão da inconstitucionalidade dos artigos 150.º, n.º 1, art. 2 al. c) e art. 2.º al. e) todos do Código de Processo nos Tribunais Administrativos e Fiscais, na interpretação segundo a qual, por via da aplicação supletiva as normas sobre organização e processo nos tribunais administrativos e tributários e do Código de Processo Civil, o recurso de revista é admissível no contencioso tributário.

Quanto a esta questão prévia, diga-se desde já que não deixaremos de acompanhar a jurisprudência consolidada deste Supremo Tribunal no sentido na admissibilidade no contencioso tributário do recurso excepcional de revista previsto no artigo 150.º do CPTA (cfr., por todos o Acórdão de 8 de Outubro de 2014, rec. n.º 772/14 e numerosa jurisprudência nesse sentido aí citada), não se nos afigurando ocorrer a invocada inconstitucionalidade , porquanto, como tem considerado a jurisprudência deste STA, tal competência encontra fundamento legal na expressa remissão para o CPTA operada pelo artigo 2.º alínea c) do CPPT e bem assim na alínea e) do mesmo preceito legal, que opera remissão idêntica para o Código de Processo Civil, diploma este que desde as alterações que lhe foram introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 303/2007, de 24 de Agosto, passou também a prever recurso excepcional de revista para o STJ de acórdãos de tribunais da Relação, não havendo, pois, razão para tal recurso se ter apenas por excluído no contencioso tributário e suscitando tal solução, ao invés, dúvidas quanto à sua conformidade à lei fundamental por atentatória do direito à tutela jurisdicional efectiva e ao princípio da igualdade (artigos 13.º e 268.º n.º 4 da CRP).
Julga-se, pois, não haver obstáculo de ordem constitucional à admissibilidade do presente recurso, preenchidos que estejam os respectivos pressupostos legais.

4 – Dá-se por reproduzido, para todos os efeitos legais, o probatório constante do Acórdão recorrido (fls. 456 a 465 dos autos)

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir da admissibilidade do recurso.
- Fundamentação -
5 – Apreciando.
5.1 Da admissibilidade do recurso de revista
O presente recurso foi interposto e admitido como recurso de revista, havendo, agora, que proceder à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respectivos pressupostos da sua admissibilidade, ex vi do n.º 5 do artigo 150.º do CPTA.
Dispõe o artigo 150.º do CPTA, sob a epígrafe “Recurso de Revista”:
1 – Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excepcionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.
2 – A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual.
3 – Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue mais adequado.
4 – O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova.
5 – A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objecto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da secção de contencioso administrativo.

Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito artigo a excepcionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos mas por um critério qualitativo – o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito – devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso.
E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o recente Acórdão deste STA de 2 de abril de 2014, rec. n.º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.».

Vejamos, pois.
O acórdão do TCA-Sul do qual se solicita revista excepcional considerou, relativamente à correcção por provisões para créditos securitizados, ser de confirmar o julgado de 1.ª instância no sentido da ilegalidade da correcção operada pela AT, no entendimento de que tratando-se de tal provisão, imposta pelo Banco de Portugal, uma provisão de carácter específico, não pode a mesma ser corrigida pela Administração fiscal no entendimento de que se trata de uma provisão para riscos gerais de crédito, abrangida pela excepção prevista no n.º 1 alínea d), do art. 34.º, do CIRC, na redacção então vigente.
Na fundamentação de tal entendimento, o acórdão recorrido transcreveu o disposto na alínea d) do n.º 1 do artigo 34.º do Código do IRC (na redacção vigente à data dos factos – 2004), fez apelo ao decidido por este STA no Acórdão de 29 de Outubro de 2014, rec. n.º 666/13 e transcreveu ainda o teor das Instruções n.º 27/2000 e n.º 18/2003 do Banco de Portugal, para concluir que não merece reservas a posição perfilhada pela sentença sob exame, na exacta medida em que, da factualidade provada resulta que o Recorrido contabilizou o custo no montante de €8.619.108,98 na conta “77932.7 – Provisões Diversas para Riscos e Encargos – Crédito Securitizado (Esp)”, reconhecendo a Recorrente que tal contabilização foi efectuada «A fim de dar cumprimento ao estabelecido na Instrução n.º 27/2000 do Banco De Portugal, (…)», pelo que, podemos então concluir, que a constituição desta provisão foi imposta pelo Banco de Portugal, que lhe atribuiu carácter específico, referindo-se por isso, a “provisões específicas” e não a provisões para “riscos gerais de crédito”, donde, fiscalmente dedutível e eligível como custos – cfr. acórdão, a fls. 466 a 469 dos autos.
A recorrente pretende ver reexaminada a questão da qualificação da natureza (das características) das provisões sobre “Operações de titularização” constituídas ao abrigo das instruções n.º 27/2000 e 18/2003 o BdP, por força do disposto no n.º 17.º do Aviso n.º 3/95 do BdP, e o seu enquadramento fiscal – cfr. o n.º 6 das suas alegações de recurso, a fls. 501 dos autos - alegando que a questão acima identificada assume particular relevância jurídica ou social, atenta não só, a natureza da mesma, mas também, pelo facto de esta transcender a própria natureza do caso concreto, com o que fica evidente a necessidade de uma melhor aplicação do direito neste e noutros casos que têm uma forte probabilidade de poderem vir a acontecer, sendo certo, por outro lado, que a resposta a dar a essa questão importa a um leque alargado de interessados, mais alegando que o presente recurso é absolutamente necessário para uma melhor aplicação do direito, uma vez que, o acórdão aqui em crise incorre em erro de interpretação ou de determinação da norma aplicável (…), sendo certo que, o erro de julgamento é gerador de violação de lei substantiva (…) importando que o órgão de cúpula da jurisdição administrativa se pronuncie, de forma uniforme, sobre a matéria, resultando necessária a intervenção desse STA, a fim de ser julgada, definitivamente e de forma uniforme em julgamento ampliado de revista – cfr. os n.ºs 9 a 11 das alegações de recurso, a fls. 502 dos autos.
Contrariamente ao alegado pela recorrente, entendemos que não se mostram preenchidos os pressupostos de que depende a admissão da revista excepcional – que, mesmo que fosse admitida, seria insusceptível de produzir um julgamento uniforme e definitivo sobre a matéria em julgamento ampliado de revista, pois o recurso interposto é um recurso excepcional de revista nos termos do artigo 150.º do CPTA, julgado pela Secção em formação de três juízes, e não um julgamento ampliado nos termos do artigo 148.º do CPTA.
Aliás, não se conhecem, nem a recorrente invoca, que existam nesta matéria decisões contraditórias dos Tribunais superiores que seja necessário ou conveniente harmonizar. E embora não se exclua que a ponderação da questão pelo STA pudesse ter interesse em algum outro caso, tendo havido alterações significativas do quadro legislativo de referência invocado no acórdão do TCA, não se vê, sequer, como certo que a decisão a proferir por este STA caso admitisse a revista pudesse servir de paradigma para esses outros casos, pois que, como dão conta a sentença e o acórdão recorrido, o regime fiscal das provisões aplicável ao sector financeiro bancário passou a dispor de normação própria no Código do IRC com a Lei n.º 53-A/2006, de 29 de Dezembro (OE para 2007), cujo artigo 53.º aditou ao Código do IRC o artigo 35.º-A, também hoje revogado.

Também não se vê que seja clara a necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito, pois que o acórdão sufragou uma interpretação plausível e fundamentada das normas legais em confronto, num quadro jurídico de referência que foi adequadamente ponderado, sendo a decisão proferida plausível, e não ostensivamente errada e juridicamente insustentável.

Pelo exposto se conclui não ser de admitir a revista.


- Decisão -
6 - Termos em que, face ao exposto, acorda-se em não admitir o presente recurso de revista, por não se mostrarem preenchidos os respectivos pressupostos legais.

Custas pela recorrente.


Lisboa, 5 de Julho de 2017. - Isabel Marques da Silva (relatora) - Dulce Neto - Casimiro Gonçalves.