1. RELATÓRIO

1.1 Os acima identificados Recorrentes, não se conformando com o acórdão proferido em 20 de Fevereiro de 2020 nos presentes autos pelo Tribunal Central Administrativo Sul – que, concedendo parcial provimento ao recurso jurisdicional interposto pela AT, revogou a sentença proferida no Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal e julgou o recurso judicial da decisão contra a decisão de fixação por métodos indirectos do rendimento colectável de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), referente ao exercício de 2015, procedente «apenas no que se refere às despesas consideradas justificadas pelos recorridos» –, interpôs recurso de revista excepcional, nos termos do art. 285.º do CPPT.

1.2 Com o requerimento de interposição do recurso, os Recorrentes apresentaram as alegações, com conclusões do seguinte teor:

«No entender dos Recorrentes, o douto Acórdão recorrido padece de erro de julgamento quanto à matéria de Direito, razão pela qual deve ser revogado por V. Exas., uma vez que:

a) ao adoptar uma solução oposta, contraditória e diferente sobre o mesmo fundamento de Direito da solução perfilhada pelo Tribunal de 1.ª Instância, o douto Acórdão recorrido suscitou uma questão que, pela sua relevância jurídica, se reveste de importância fundamental para uma melhor aplicação do Direito e para a decisão de futuros casos idênticos no ordenamento jurídico fiscal nacional;

b) atento o disposto na alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º da LGT não se encontram reunidos os pressupostos de aplicação da avaliação indirecta, no caso em apreço;

c) uma vez que os Recorrentes conseguiram afastar a existência de acréscimo de património ou despesa de valor superior a € 100.000,00, verificada simultaneamente com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos em causa, pressuposto para a fixação da matéria colectável com recurso aos métodos indirectos;

d) a alínea f) do n.º 1 do art. 87.º da LGT não quantifica o valor da divergência entre os rendimentos declarados e o acréscimo patrimonial ou despesa efectuada;

e) quer em sede de 1.ª instância, quer em sede de 2.ª instância, ficou assente que, foram apurados rendimentos não justificados no valor de € 79.896,18, e quantias justificadas no valor de € 75.325,00 (€ 52.800,00 + € 16.569,92 + € 5.955,08) - plasmadas nos factos assentes FF), GG) e HH) - que devem ser deduzidas aqueles, o que perfaz, no caso concreto, um acréscimo patrimonial não justificado total de apenas € 4.597,18 (€ 79.896,18 - € 75.325,00);

f) tendo em conta que o acréscimo de património não justificado ascende apenas a € 4.597,18 e é inferior ao valor de € 100.000,00 previsto na alínea f) do n.º 1 do art. 87.º da LGT, o douto Tribunal de 1.ª instância andou bem ao anular a decisão de fixação do rendimento colectável de IRS, referente ao exercício de 2015, por métodos indirectos com fundamento no disposto na al. f) do n.º 1 do art. 87.º da LGT, por falta de preenchimento dos pressupostos aí previstos;

g) o acréscimo patrimonial não justificado, no valor de € 4.597,18, não poderá ser tributado, nos termos do n.º 11 do artigo 72.º do CIRS, à taxa especial de 60%, como é determinado no relatório inspectivo (Facto Assente G – Pág. 18 do Acórdão recorrido), uma vez que essa taxa especial aplica-se apenas e só quando o acréscimo patrimonial não justificado é superior a € 100.000,00, devendo, por conseguinte, o mesmo ser tributado nos termos gerais, como rendimento da Categoria G, de acordo com a alínea d) do art. 9.º do CIRS;

h) o douto Acórdão recorrido fez uma apreciação e valoração inapropriada e incorrecta do Direito aqui aplicável, valoração essa que deveria ter conduzido a uma decisão diversa da encontrada, designadamente, à manutenção da decisão da 1.ª instância de anulação da decisão de avaliação indirecta da matéria colectável dos Recorridos, referente ao ano de 2015, nos termos e com os fundamentos atrás indicados.

Nestes termos e nos melhores de Direito aplicáveis, que V. Exas. doutamente suprirão, deve o douto Acórdão recorrido ser revogado por V. Exas., com todas as consequências legais, assim se fazendo a tão acostumada JUSTIÇA!».

1.3 Não foram apresentadas contra-alegações.

1.4 Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, foi dada vista ao Ministério Público e a Procuradora-Geral-Adjunta emitiu parecer no sentido de que o recurso não deve ser admitido. Isto, após ter enunciado os requisitos da admissibilidade do recurso de revista e elaborado em torno dos mesmos, com a seguinte fundamentação: «[…]

Posto isto, tem-se como certo que a melhor aplicação do direito a que a lei se refere não compreende situação como a verificada no desenvolvimento dos autos, cuja solução não passa pela intervenção do Supremo Tribunal Administrativo, a matéria do recurso, não é fundamento para uma admissão extraordinária do recurso.
Igualmente não se verificando “uma particular relevância social nas questões suscitadas pelo Recorrente em sede de revista, não se surpreendendo, no caso dos autos, um interesse comunitário que, pela sua peculiar importância, pudesse levar, por si só, à admissão de revista, já que os interesses em jogo não ultrapassam significativamente os limites do caso concreto.
Finalmente, a resolução das questões ora levantadas não requer um esforço interpretativo particularmente acentuado, antes apresentando um grau de dificuldade que não ultrapassa o que é normal das controvérsias judiciárias, carecendo, por isso, as ditas questões de especial relevo jurídico” (Ac. do STA de 09/05/2012, Rec. 0412/12)».

1.5 Cumpre apreciar e decidir da admissibilidade do recurso, nos termos do disposto no n.º 6 do art. 285.º do CPPTA.

2.1 DE FACTO

Nos termos do disposto nos arts. 663.º, n.º 6, e 679.º do Código de Processo Civil (CPC), aplicáveis ex vi do art. 281.º do CPPT, remete-se para a matéria de facto constante do acórdão recorrido.

2.2 DE FACTO E DE DIREITO

2.2.1 DOS PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE DO RECURSO

2.2.1.1 Os ora Recorrentes apresentaram no Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal recurso judicial, ao abrigo do disposto nos n.ºs 7 e 8 do art. 89.º-A da Lei Geral Tributária (LGT) e do art. 146.º-B do CPPT, contra a decisão por que a AT, tendo concluído que se verificaram acréscimos patrimoniais injustificados na esfera dos ora Recorrentes, no valor total de € 308.458,64, procederam à fixação do rendimento colectável de IRS por métodos indirectos, nos termos do disposto nos arts. 87.º, n.º 1, alínea f) e 89.º-A, n.º 5, alínea a), ambos da LGT.
O Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal julgou o recurso procedente e anulou essa decisão. Para tanto, considerou, em síntese e no que ora nos interessa, o seguinte:
- a AT, após inspecção tributária e a derrogação do sigilo bancário relativamente aos ora Recorrentes, verificou que estes, que declararam um rendimento total de € 18.143,50 para o ano de 2015, tinham recebido no mesmo período nas suas contas bancárias pessoais valores que ascenderam a € 623.852,14;
- a AT, na sequência do exercício do direito de audiência prévia, considerou justificadas as entradas de € 297.250, motivo por que, entendendo haver um acréscimo patrimonial não justificado de € 326.602,14 (i.e., superior a € 100.000), procedeu à fixação da matéria tributável, nos termos da alínea f) do n.º 1 do art. 87.º e da alínea a) do n.º 5 do art. 89.º-A da LGT, nesse valor de € 326.602,14 (€ 623.852,14 - € 297.250);
- da prova produzida no recurso judicial «resulta que ficaram justificadas as entradas na conta bancária dos Recorrentes no valor de € 246.705,96», motivo por que «aos valores (movimentos a crédito) apurados pela Autoridade Tributária, na sequência da derrogação do sigilo bancário - € 326.602,14, cumpre deduzir os montantes justificados pelos Recorrentes nos presentes autos - € 246.705,96, perfazendo o total de € 79.896,18 rendimentos não justificados»;
- assim, «os Recorrentes conseguiram afastar existência de acréscimo de património ou despesa de valor superior a € 100.000,00, verificada simultaneamente com a existência no mesmo período de tributação de uma divergência não justificada com os rendimentos em causa, pressuposto para a fixação da matéria colectável com recurso aos métodos indirectos»;
- por isso, não estando preenchidos os pressupostos da alínea f) do n.º 1 do art. 87.º da LGT, é de anular a decisão de fixação do rendimento tributável.
A Fazenda Pública interpôs recurso dessa sentença para o Tribunal Central Administrativo Sul, que decidiu no sentido da revogação parcial da sentença recorrida. Vejamos, em resumo, os fundamentos dessa revogação:
- a sentença recorrida considerou procedente o recurso interposto pelos Recorridos, ora Recorrente, na medida em que entendeu justificada parte dos incrementos patrimoniais manifestados na esfera jurídica daqueles (concretamente entendeu estarem justificados € 297.250 dos € 326.602,14 que a AT considerou acréscimo patrimonial não justificado);
- no entanto, desses montantes que a sentença entendeu justificados só alguns o estão, a saber, € 52.800, devolvidos à sociedade “C……….”, € 16.569,92, devolvidos ao depositante D………, e € 5.955,08, respeitantes a pagamentos de despesas e facturas da sociedade “C………”;
- isto porque, contrariamente ao que entendeu a sentença recorrida (aliás, em dissonância com a doutrina nela exposta), para que se considerem justificadas as quantias que foram depositadas nas contas bancárias tituladas pelos Recorridos, ora Recorrentes, não basta a identificação da origem dessas quantias, impondo-se também a demonstração de que os mesmos tinham origem em rendimentos ou não sujeitos a tributação ou já anteriormente tributados;
- assim, deve manter-se a decisão de recurso aos métodos indirectos ao abrigo do disposto na alínea f) do n.º 1 do art. 87.º da LGT, sem prejuízo de deverem ser relevados na fixação do rendimento tributável os referidos montantes que os ora Recorrentes logram justificar em sede judicial.
Por isso, o TCAS entendeu revogar a sentença recorrida e julgar parcialmente improcedente o recurso judicial, devendo o acto de fixação da matéria tributável ser corrigido apenas na parte respeitante aos únicos montantes que considerou justificados (quais sejam os já referidos € 52.800, devolvidos à sociedade “C……..”, € 16.569,92, devolvidos ao depositante D………, e € 5.955,08, respeitantes a pagamentos de despesas e facturas da sociedade “C………”).
Inconformados com essa decisão, vêm agora os Recorrente interpor recurso para o Supremo Tribunal Administrativo ao abrigo do disposto no art. 285.º do CPPT.
Nas alegações de recurso, com as conclusões que deixámos transcritas em 1.1, os Recorrentes questionam a decisão do Tribunal Central Administrativo Sul, na parte em que, contrariando o juízo do Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal, entendeu que estavam verificados os requisitos para o recurso a métodos indirectos na fixação da matéria tributável.
Para tanto, arranca da seguinte proposição: «quer em sede de 1.ª instância, quer em sede de 2.ª instância, ficou assente que, foram apurados rendimentos não justificados no valor de € 79.896,18, e quantias justificadas no valor de € 75.325,00 (€ 52.800,00 + € 16.569,92 + € 5.955,08) - plasmadas nos factos assentes FF), GG) e HH) - que devem ser deduzidas aqueles, o que perfaz, no caso concreto, um acréscimo patrimonial não justificado total de apenas € 4.597,18 (€ 79.896,18 - € 75.325,00)»; para concluir: «tendo em conta que o acréscimo de património não justificado ascende apenas a € 4.597,18 e é inferior ao valor de € 100.000,00 previsto na alínea f) do n.º 1 do art. 87.º da LGT, o douto Tribunal de 1.ª instância andou bem ao anular a decisão de fixação do rendimento colectável de IRS, referente ao exercício de 2015, por métodos indirectos com fundamento no disposto na al. f) do n.º 1 do art. 87.º da LGT, por falta de preenchimento dos pressupostos aí previstos».

2.2.1.2 Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do art. 285.º do CPPT a excepcionalidade do recurso de revista. Em princípio, as decisões proferidas em 2.ª instância pelos tribunais centrais administrativos não são susceptíveis de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo; mas, excepcionalmente, tais decisões podem ser objecto de recurso de revista em duas hipóteses: i) quando estiver em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, assuma uma importância fundamental ou ii) quando a admissão da revista for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.
Ou seja, o recurso de revista excepcional previsto no art. 285.º do CPPT não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, funcionando apenas como uma “válvula de segurança” do sistema, pelo que só é admissível se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, ou se a admissão deste recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, incumbindo ao recorrente alegar e demonstrar os requisitos da admissibilidade do recurso.
Como a jurisprudência também tem vindo a salientar, incumbe ao recorrente alegar e demonstrar essa excepcionalidade, i.e., que a questão que coloca ao Supremo Tribunal Administrativo assume uma relevância jurídica ou social de importância fundamental ou que o recurso é claramente necessário para uma melhor aplicação do direito. Ou seja, em ordem à admissão do recurso de revista, a lei não se satisfaz com a invocação da existência de erro de julgamento no acórdão recorrido, devendo o recorrente alegar e demonstrar que se verificam os referidos requisitos de admissibilidade da revista (cfr. art. 639.º, n.ºs 1 e 2, do CPC, subsidiariamente aplicável).

2.2.1.3 Tendo presente a alegação dos Recorrentes e o âmbito do recurso de revista, é manifesto que não estão verificados os pressupostos da admissibilidade do recurso.
Desde logo, porque os Recorrentes não identificam a questão jurídica que pretendem ver apreciada por este Supremo Tribunal em sede de revista, bem como não aduzem alegação alguma no sentido de demonstrar que a admissão do recurso se revelaria necessária à melhor aplicação do direito.
É certo que os Recorrentes ensaiaram essa alegação, afirmando que «ao adoptar uma solução oposta, contraditória e diferente sobre o mesmo fundamento de Direito da solução perfilhada pelo Tribunal de 1.ª Instância, o douto Acórdão recorrido suscitou uma questão que, pela sua relevância jurídica, se reveste de importância fundamental para uma melhor aplicação do Direito e para a decisão de futuros casos idênticos no ordenamento jurídico fiscal nacional» [conclusão a)] e acrescentando, no corpo das alegações «que a necessidade de uma melhor aplicação do Direito surge não só quando se possa detectar injustiça flagrante no caso concreto, mas também e sempre que se encontram usos ou formas diferentes de interpretar a lei ou de a aplicar, que conduzam a indefensão [sic] dos direitos ou a deficiências de tutela efectiva, como também no caso de se estar perante erros de interpretação e aplicação sobre os mesmos fundamentos do Direito, como é o caso concreto».
No entanto, salvo o devido respeito, nunca enunciou a questão que pretendia ver sujeita à apreciação deste Supremo Tribunal em sede de revista.
Intuímos que seja a de saber se, em ordem a demonstrar que o acréscimo de património verificado no ano de 2015 (revelado pelos depósitos efectuados nesse ano nas contas bancárias dos ora Recorrentes) em desproporção com os rendimentos declarados nesse período tem origem em rendimentos não sujeitos a tributação ou já tributados (e, assim, a desonerarem-se do ónus que sobre eles recai nos termos do n.º 3 do art. 89.º-A da LGT), basta ao sujeito passivo demonstrar a origem desses rendimentos (depósitos) ou se lhe é também exigível que demonstre que os mesmos ou não estão sujeitos a tributação ou já foram devidamente tributados.
Mas, se assim for, a questão, contrariamente ao que invocam os Recorrentes, nem sequer mereceu resposta diferente das instâncias, que coincidiram na interpretação da lei e apenas divergiram na sua aplicação ao caso concreto. Na verdade, como bem salientou o acórdão recorrido, a sentença afirmou expressamente, com o acordo do Tribunal Central Administrativo Sul, que «(...) compete assim, aos Recorrentes, demonstrar e provar qual a fonte, a origem das quantias depositadas nas contas bancárias identificadas no relatório de inspecção, não lhe bastando, alegar factos que permitam duvidar da existência do facto tributário, antes se lhe impondo que demonstre os concretos rendimentos que originaram o acréscimo de património e/ou que foram afectos à despesa efectuada e que os mesmo não tinham que ser declarados ou que foram anteriormente tributados» (sublinhado nosso). Ou seja, as instâncias concordam na resposta a dar à referida questão, fazendo idêntica interpretação da lei e divergindo apenas na aplicação da mesma ao caso sub judice.
Ora, não é o facto de o Tribunal Central Administrativo Sul não ter concordado com o Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal na aplicação da lei que ambos os tribunais interpretaram em sintonia que pode justificar a admissão da revista. Na verdade, nesse conspecto, eventual erro na aplicação da lei assume uma natureza particular, insusceptível de extravasar o caso concreto e assumir a relevância jurídica que permitira justificar a admissibilidade da revista.
Aliás, os Recorrentes partem de um pressuposto manifestamente errado, qual seja o de que o Tribunal Central Administrativo Sul deu como assente a verificação de «rendimentos não justificados no valor de € 79.896,18», quando aquele Tribunal, dos € 326.602,14 que a AT considerou acréscimo patrimonial não justificado, apenas entendeu estarem justificados € 75.325 (produto da soma das seguintes parcelas: € 52.800, devolvidos à sociedade “C………”, € 16.569,92, devolvidos ao depositante D…….., e € 5.955,08, respeitantes a pagamentos de despesas e facturas da sociedade “C……….”), ou seja, considerou como não justificados € 251.277,14 (€ 326.602,14 - € 75.325).
Em suma, não se mostram reunidos os pressupostos de admissibilidade do recurso de revista previstos no art. 285.º do CPPT que, recorde-se não constitui mais um grau de recurso que o legislador tenha posto à disposição da parte que considera que o acórdão recorrido enferma de erro de julgamento.

2.2.2 CONCLUSÃO

Preparando a decisão, formulamos a seguinte conclusão:

Para que se pondere a admissibilidade do recurso de revista excepcional previsto no art. 285.º do CPPT, impõe-se que o recorrente identifique com clareza a questão sobre a qual pretende que o Supremo Tribunal Administrativo se pronuncie e que aduza alegação em ordem à verificação dos requisitos da admissibilidade do recurso, tal como os enuncia o n.º 1 daquele artigo.

Em face do exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência da formação prevista no n.º 6 do art. 285.º do CPPT, em não admitir o presente recurso, por se julgar não estarem preenchidos os pressupostos do recurso de revista excepcional previstos no n.º 1 do mesmo artigo.