A AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA, inconformada, interpôs recurso da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu (TAF de Viseu) datada de 14 de Julho de 2017, que julgou procedente a oposição deduzida por A…………….. aos processos de execução fiscal nº 2720201201007157 e apensos nºs 2720201201020587 e 2720201201023314, que o Serviço de Finanças de Viseu lhe moveu por dívidas provenientes de coimas fiscais, no montante global de € 2.027,31 e acrescido.

Alegou, tendo apresentado conclusões, como se segue:

a) Nos presentes autos foi proferida sentença que julgou procedente a presente oposição e, em consequência, determinou a extinção dos processos de execução fiscal relativamente ao oponente;

b) Está patente na decisão que: “Deste modo, não estando alegada nem provada a culpa do oponente na insuficiência de património da sociedade devedora originária para a satisfação das dívidas tributárias, a decisão terá de ser desfavorável à Fazenda Pública nos termos dos artigos 342.° do Código Civil e 74.º da LGT.”;

c) Contudo, a Fazenda Pública diverge apenas da sentença recorrida no que toca à consequência jurídica nela extraída pois, ao invés da extinção da execução fiscal quanto ao Oponente, a Fazenda Pública defende a anulação do despacho de reversão e consequente absolvição do oponente da instância executiva;

d) É pressuposto da responsabilidade tributária subsidiária, efectivada ao abrigo da alínea a) do n.° 1 do art.º 24.° da LGT, a prova de que foi por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;

e) Entende a Fazenda Pública que, no caso em apreço, a AT não cumpriu no despacho de reversão com o ónus da prova que lhe era exigido, fundamentando insuficientemente o despacho de reversão em matéria de facto, o que equivale à falta de fundamentação, à luz do art.° 153.º, n.°2 do CPA;

f) Não resulta da sentença que tenha sido provada a inexistência de culpa por parte do oponente na insuficiência do património da devedora originária, mas tão só que não se encontra tal facto provado pela AT no despacho de reversão, pelo que não se nos afigura que tenha havido aqui uma verdadeira decisão de mérito;

g) Inexistindo uma avaliação de mérito da matéria controvertida que possa motivar a extinção da execução contra o Oponente, a douta sentença sob recurso deveria limitar-se a anular o despacho de reversão por vício de forma, consubstanciado em falta de fundamentação;

h) Visto que, nas situações em que a anulação do acto administrativo é motivada por um mero vício de forma, de conformidade com o art.° 163°, n.° 1, do CPA, nada obsta a que a AT execute a decisão anulatória praticando um ato de sentido idêntico, mas sem o vício que o afectava, faculdade que a decisão sob recurso inviabiliza;

i) Veja-se a posição assumida pela Jurisprudência do STA, Acórdão de 10-10-2012, proc. n.° 0726/12: “I - Pese embora, em regra, a oposição tenha como finalidade a extinção, total ou parcial, da execução fiscal, pode também visar outros fins que se revelem adequados à sua função de contestação à pretensão executiva, quais sejam a suspensão da execução fiscal ou a absolvição da instância executiva.

II - Consequentemente, devem admitir-se como fundamentos de oposição à execução fiscal os que, independentemente do carácter substantivo ou adjectivo, possam determinar alguma daquelas finalidades, designadamente deve admitir-se a invocação de excepções dilatórias como fundamento subsumível à previsão da alínea i) do n.° 1 do art 204.° do CPPT.

III - No caso de a oposição ser julgada procedente com fundamento na falta de fundamentação do despacho de reversão, a decisão a proferir pelo tribunal deverá ser de anulação daquele acto e consequente absolvição do oponente da instância executiva por falta de legitimidade processual e não a extinção da execução quanto ao oponente (pois não foi feito qualquer juízo quanto ao mérito da matéria controvertida), de modo a não obviar à possibilidade do órgão de execução fiscal proferir um novo acto de reversão, expurgado do vício que determinou a anulação do anterior acto, possibilidade que lhe assiste em virtude do motivo determinante da anulação ser de carácter formal.”.

j) A oposição, enquanto contestação, poderá ter também por finalidade a mera absolvição da instância executiva, pelo que anulando-se o despacho de reversão, deixa de haver fundamento legal para que o revertido se mantenha na execução fiscal, configurando-se a ilegitimidade passiva enquanto pressuposto processual, ao abrigo do art.° 30°, n.° 1 do CPC, que constitui uma excepção dilatória que leva a uma decisão de absolvição da instância, de conformidade com os art.° 278°, n.° 1, alínea d) e 608°, n.° 1 do CPC;

k) Impõe o art.° 608°, n.° 1 do CPC que “Sem prejuízo do disposto no n.° 3 do artigo 278°, a sentença conhece, em primeiro lugar, das questões processuais que possam determinar a absolvição da instância, segundo a ordem imposta pela sua precedência lógica.”;

l) Assim, a douta decisão, julgando a oposição procedente deveria determinar a anulação da decisão que operou a reversão contra o Oponente, pelo que ao não se decidir assim, a douta sentença recorrida fez uma errada interpretação e aplicação do Direito, violando os art.° 124.° do CPPT, 153.° do CPA e 608°, n.° 1 do CPC;

m) Face ao que antecede, discordamos do entendimento da Mma Juiz “a quo”, de que a oposição deve proceder, ordenando, nessa sequência, a extinção dos processos de execução fiscal relativamente ao oponente.

Termos em que, deve ser dado provimento ao presente recurso, ordenando-se, em consequência, a substituição da douta sentença recorrida, por outra em que, se anule o despacho de reversão por vício formal de falta/insuficiência de fundamentação e consequentemente se absolva o oponente da instância executiva, com as legais consequências.

Não houve contra-alegações.

O Ministério Público notificado, pronunciou-se pela improcedência do recurso. No essencial o Ministério Público entendeu que “(…)Na verdade, embora o órgão de execução fiscal, assim como a Recorrente, reconheçam que nos casos em que está em causa dívida relativa a coimas recai sobre a AT o ónus da prova da culpa do demandado, atento o regime consagrado no artigo 8.º do RGIT, aparentemente desvalorizam o cumprimento desse ónus (…)” e “(…)a ação teria que ser decidida em desfavor da parte onerada com o ónus da prova, ou seja, em desfavor da Fazenda Pública, uma vez que não se mostram reunidos os pressupostos da responsabilidade subsidiária previstos no referido preceito legal.(…)”.

Colhidos os vistos legais cumpre decidir.

Na sentença recorrida deu-se como assente a seguinte factualidade concreta:

A) Contra a sociedade B……………………., Lda., foi instaurado pelo Serviço de Finanças de Viseu o processo de execução fiscal n.° 2720201201007157 e apensos n°s 2720201201020587 e 2720201201023314, para cobrança coerciva de dívidas de coimas fiscais, no montante global de a 2.027.31 € e acrescido legal.

B) Servem de base às execuções referidas na alínea que antecede as certidões de dívida n.°s 2012/5000379, 2012/5001046 e 2012/5001434.

C) O prazo de pagamento voluntário de cada uma das dívidas em cobrança coerciva nos mencionados processos de execução fiscal terminou em 11/01/2012, 20/02/2012 e 27/02/2012.

D) Por sentença datada de 27/11/2012 e transitada e julgado, a sociedade B…………………., Lda., foi declarada insolvente no âmbito do processo nº 1801/11.0TBVIS, que correu termos pelo 4.° Juízo Cível do Tribunal Judicial de Viseu.

E) Em 13/05/2013 foi proferido, pelo Sr. Chefe de Finanças, o despacho de reversão, do qual se extrai o seguinte:

DESPACHO/DECISÃO DE REVERSÃO

Através da análise de instrução do presente processo, constata-se a insuficiência de bens pertencentes à originária devedora B……………….. LDA, NIPC …………, com sede na Rua ….….…, n° ….…… - ……….. - Viseu, para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, motivo pelo qual, conforme o disposto no artigo 153°, n.° 2, b) do Código de Procedimento e de Processo Tributário, se procederá ao chamamento à execução dos responsáveis subsidiários.

As informações oficiais prestadas, referem o seguinte:

1 - A sociedade iniciou a sua actividade, para efeitos fiscais e para o exercício da actividade de “CONSTRUÇÃO DE OUTRAS OBRAS DE ENGENHARIA CIVIL. N.E”. CAE 042990, em 1996-07-08, passando por tal facto a ser Sujeito Passivo do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC), ficando enquadrada no regime normal trimestral do Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA).

2 - Após as diligências efectuadas para averiguação de bens, não foram localizados quaisquer bens susceptíveis de penhora:

3 - Desde a constituição da sociedade, foram sócios da firma executada, C…………………. SA, NIPC ……..…. com sede na R ..............  …..……. -……, representada pela sua administradora D……………. NIF ……….., residente na R …………. - MORTÁGUA, e E……………….., NIF ……..….., residente na URB ……………. - 3810-…………. AVEIRO.

4 - Segundo a informação existente neste Serviço de Finanças, nomeadamente no Sistema de Gestão de Registo de Contribuintes, desde a constituição da sociedade foi nomeada gerente D……………, NIF …..…., residente na R …………… – MORTÁGUA.

5 - A devedora originária foi declarada insolvente no Proc° 1801/11.TBVIS em 16/11/2012, conforme documentos junto aos autos.

6 - O valor total em dívida no presente pef. ascende à quantia de 2.027,31€ acrescido de juros de mora e custas.

No presente processo e seus apensos são exigidas as seguintes dívidas, provenientes de Coimas de IRS (retenções na fonte dos anos de 2010 e IRC do ano de 2010.

	Proveniência	Processo de execução fiscal	Data   da instauração	Período	Montante
1	Coimas Fiscais	2720201201007157	2012-01-24	2011	303,81€
2	Coimas Fiscais	2720201201020587	2012-03-04	2011	81,75€
3	Coimas Fiscais	2700201201023314	2012-03-12	2011	1.641,75€
					2.027,31€

A Gerência de direito (alínea b) do nº 1 do artigo 24.º da LGT), no terminus do prazo legal de pagamento ou entrega dos impostos em questão, aferida em função da informação que consta do cadastro da Autoridade Tributária e Aduaneira (AT), identifica como gerentes:

• D……………, NIF …………., com domicílio fiscal em R ………….. 3450-…….. .......... MORTÁGUA, desde o início da actividade em 05/07/1996 e até 2011/02/25, (data da renúncia)

• A………………, NIF ………., com domicílio fiscal em R ………. N° …………- …………… – VISEU, desde 2011/06/09.

Toda a informação, através da qual, se conclui ser, a referida D………………, gerente que acompanhava a actividade da empresa supervisionando a sua acção, fundamenta-se nomeadamente no seguinte:

• Consulta ao Sistema de Gestão de Contribuintes, onde de verifica a gerência de ambos os gerentes

• Cópia do registo da conservatória do Registo Comercial de Viseu, onde se constata o registo da gerência, datado de 1996/07/05, onde se constata a gerência de D……………..

• Cópia do registo da renúncia da gerente D…………., efectuado em 2011/02/25 na Conservatória do registo Comercial de Viseu.

• Cópia do processado pelo Tribunal Judicial de Viseu, datado de 16/11/2012, onde no seu ponto 10 se pode verificar “a gerente da Requerida está a cargo de D……………. – Alinea i) dos factos assentes”

Do apresentado, indiciava que a gerência de direito e de facto da sociedade foi exercida no período da dívida pelos gerentes identificados na informação que antecede.

Nesta conformidade, e atento o disposto nos art.°s 23° e 24° n°1 alínea b), ambos da Lei Geral Tributária, a eles deve ser imputada a responsabilidade de cariz subsidiária, pelo não pagamento das contribuições e impostos, cujo o prazo legal de pagamento ou entrega tenha ocorrido no período do exercício do seu cargo.

Face à inexistência de bens da originária devedora e aqui executada e, considerando que não existem responsáveis que a título solidário possam responder pela dívida, o sentido da acção executiva e a salvaguarda do interesse do credor que a mesma visa tutelar apontam no sentido de accionar os mecanismos conducentes à efectivação da responsabilidade subsidiária, por reversão do processo de execução fiscal, a qual irá operar-se nos termos e com os seguintes fundamentos:

Da natureza da dívida em cobrança coerciva

Relativamente à fundamentação legal da natureza da dívida em causa nestes autos, a mesma diz respeito a coima aplicada no âmbito do processo de contra-ordenação tributária supra identificado, o qual é cobrado coercivamente em processo de execução fiscal, como determina o n° 1 do art ° 65° do Regime Geral das Infracções Tributárias (RGIT).

De notar que o processo de contra-ordenação tributária estrutura-se em várias fases, conferindo ao infractor os direitos constitucionalmente consagrados de audiência e defesa (art° 70º RGIT) e a possibilidade de sobre a decisão de aplicação da coima poder intentar o competente recurso judicial.

No caso do processo de contra-ordenação em pauta, o representante legal da sociedade infractora optou por nada fazer, conformando-se com todas as decisões de aplicação da coima, a qual, não tendo sido pagas nos prazos legais deu origem à extracção da competente certidão de dívida (n° 2 do art° 65° do RGIT).

Da extensão da reversão

Em termos de extensão, este projecto de reversão limita-se às dívidas exigíveis nos presentes autos, cuja quantia exequenda se cifra em 2 027,31€ a que acrescem custas processuais e juros de mora liquidados à taxa legal. Quanto à extensão importa ainda notar que o responsável ficará, em observância do disposto no n.° 5 do art.° 23° da Lei Geral Tributária, isento de custas e de juros de mora liquidados no processo de execução fiscal se, citado para cumprir a dívida constante do título executivo, efectuar o respectivo pagamento no prazo de oposição, ou seja, trinta dias, como dispõe o n.º 1 do art° 203° do Código de Procedimento e de Processo Tributário.

Do exercício da gerência de facto

No tocante ao exercício da gerência, enquanto pressuposto da reversão, embora já acima se tenha referido e conste igualmente do processado, reitera-se que as funções de gerência da devedora originária eram desempenhadas até 2011/02/25 (data em que renúncia à gerência) por D………….., NIF …………., com domicílio fiscal em R ………… ……….. 3450-………. ………. - MORTÁGUA e a partir daí por A……………, NIF ……………., com domicílio fiscal em R ……… N° ………..- …………. — VISEU, desde 2011/06/09, data do registo na Conservatória.

De notar que o exercício tal gerência não se circunscrevia ou limitava ao plano meramente de direito ou estritamente formal, porquanto aquele responsável era sobretudo gerente de facto, praticando actos materiais de administração e gestão, nos quais manifesta e vincula a vontade e o interesse da sociedade, designadamente perante entidades externas.

Importa ter presente que as sociedades se vinculam perante terceiros através dos actos realizados pelos seus órgãos e que, por força do disposto no n° 1 do art.º 260° do Código das Sociedades Comerciais, não obstante as limitações constantes do contrato social ou resultantes de deliberações dos sócios, os actos praticados pelos gerentes em nome da sociedade e dentro dos poderes que a lei lhes confere, vinculam-na para com terceiros.

Era, portanto, uma gerência efectiva e de alcance pleno (de direito e de facto) aquela que foi exercida pelo gerente, materializada na actuação em nome da sociedade e na prática de actos reveladores da respectiva administração.

Da natureza da responsabilidade

Nos termos da alínea a) do n.° 1 do art° 8° do RGIT, os administradores, gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração em pessoas colectivas, sociedades, ainda que irregularmente constituídas, e outras entidades fiscalmente equiparadas são subsidiariamente responsáveis pelas multas ou coimas aplicadas a infracções por factos praticados no período do exercício do seu cargo ou por factos anteriores quando tiver sido por culpa sua que o património da sociedade ou pessoa colectiva se tornou insuficiente para o seu pagamento.

O que esta norma prevê é uma forma de responsabilidade civil, que recai sobre administradores e gerentes, relativamente a multas ou coimas em que tenha sido condenada a sociedade ou pessoa colectiva, cujo não pagamento lhes seja imputável ou resulte de insuficiência de património da devedora que lhes seja atribuída a título de culpa.

Como bem se compreende e logo se retira da epígrafe do preceito, importa notar que não se trata de qualquer forma de transmissão de responsabilidade penal ou tão pouco de transmissão de responsabilidade contraordenacional, porquanto o que ali se consagra é uma forma de efectivação da responsabilidade civil subsidiária dos administradores e gerentes, que resulta do facto culposo que lhes é imputável por terem gerado uma situação de insuficiência patrimonial da sociedade, que tenha sido causadora do não pagamento da multa ou da coima que era devida, ou de não terem procedido a esse pagamento quando a sociedade ou pessoa colectiva foi notificada para esse efeito.

Como está bem de ver, não está em causa qualquer forma de transmissão de uma responsabilidade contraordenacional que era originariamente imputável à sociedade, mas sim a imposição de um dever indemnizatório que deriva do facto licito e culposo que foi praticado pelo gerente e que constitui causa do dano que resulta para a Administração Fiscal, da não obtenção da receita em que se traduzia o pagamento da coima que era devida.

Da culpa quanto à insuficiência patrimonial

Como já acima se fez referência, a alínea a) do n.° 1 do art.º 8.º do RGIT, faz depender a responsabilidade subsidiária dos gerentes de um facto (gerador da responsabilidade civil), o qual tem carácter ilícito e é imputável ao agente a título de culpa, no qual se funda o dever de indemnizar e que, com efeito, é a causa da responsabilidade civil. Como resulta da expressão “… quando tiver sido por culpa sua que o património da sociedade ou pessoa colectiva se tornou insuficiente para o seu pagamento…” , cabe à Administração Tributária arcar com aquele ónus da prova

O facto de a sociedade apresentar uma inexistência de património, demonstra que a sua actuação enquanto responsáveis pela empresa não respeitou os deveres fundamentais que aquele gerente estava, por força do preceituado no art.° 64.º do Código das Sociedades Comerciais, obrigado a observar, mormente os deveres de cuidado e lealdade exigíveis ao gestor diligente, criterioso e ordenado.

Acresce que, o gerente não acautelou a situação dos credores, cuja posição se agravou à medida que a sociedade foi subsistindo, agravando a sua situação financeira própria e contraindo mais dívidas, ao ponto de se encontrar em estado de insolvência iminente. Dito de outras palavras, ao não tomar medidas no sentido de recuperar a sociedade, nem praticou actos tendentes a satisfazer os interesses dos credores, designadamente com a apresentação à insolvência (art.° 20 do Código da insolvência e da recuperação de empresas) ou recorrendo ao processo de recuperação de empresa, a conduta daquele gerente não pode deixar de ser considerada culposa, tanto mais que, ao optar por não estancar uma situação que logo se via que tenderia a agravar-se, aqueles subsidiário responsável não empregou a diligência que lhe era exigível (aferida face ao critério de um bom pai de família), incorrendo numa omissão reprovável de um dever que, como bem se entende, produziu danos sobre os credores, fazendo perigar os seus legítimos interesses.

Ora, é precisamente nisso que consiste a culpa, enquanto omissão reprovável de uma exigência exigível, em que o agente devia ter usado de uma diligência que não empregou, em que devia ter feito o necessário para evitar o dano e não usou das cautelas adequadas para que ele não se produzisse.

Logo se conclui, portanto, que o resultado danoso se ficou a dever fundamentalmente à deficiente gestão do subsidiário responsável, que participa de forma plena na gerência, competindo-lhes verificar e assegurar que os impostos eram pagos, sendo da sua inteira responsabilidade não deixar que a situação financeira da sociedade se degradasse, muito menos que tal degradação perdurasse no tempo ou se agravasse, devendo accionar os meios legais atinentes de protecção dos credores, fazendo, assim, o que lhe era exigível em função das circunstancias da situação em concreto.

Ao não encetar as diligências adequadas, designadamente quando a situação financeira da sociedade se começou a debilitar e se mostrava incapaz de cumprir as suas obrigações tributárias, e nada fazendo no sentido de obviar à manutenção ou agravamento da situação, o gerente evidenciou um comportamento culposo, desprotegendo e descurando os interesses da própria sociedade e dos respectivos credores.

Tendo por base o meu despacho de projecto da reversão, datado de 2013/03/04, que determinava a preparação do processo com vista à reversão, foram notificados face aos normativos do n.° 4 do Artº 23º e Artº ° 60.º LGT, para exercerem o direito de audição prévia, tendo em vista a prossecução ou não da reversão

Assim se cumpriu, e os responsáveis subsidiários, A……………, NIF ……………, e D……………, NIF ………….. apesar de notificados para exerceram o direito de audição, não se pronunciaram.

Deste modo, tomando em consideração o período do exercício da gerência, por parte dos responsáveis subsidiários antes identificados e constatada a insuficiência de bens da originária devedora, tendo em conta o disposto na alínea b) do n.° 2 do art.° 153.º do CPPT e art° 8.º do RGIT, ORDENO A REVERSÃO DA EXECUÇÃO no presente processo de execução fiscal contra o responsável subsidiário D…………., NIF …………., e contra o responsável subsidiário A…………….., NIF ……………, relativamente à divida exequenda neste processo na importância de € 2.027,31.

Citação(ões) necessária(s), tendo em consideração os efeitos e cominações constantes dos artigos 160.° do CPPT, que se explicitarão, tendo em atenção o disposto no artigo 191.º, n.° 3, do mesmo CPPT. Averbamentos necessários.

F) Pelo ofício n.º 3366, expedido por correio registado com aviso de receção assinado em 23/05/2013, o oponente foi citado, na qualidade de devedor subsidiário, para o processo de execução fiscal.

G) Do referido ofício de citação consta, designadamente, o seguinte:

FUNDAMENTOS DA REVERSÃO

Inexistência ou insuficiência de bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão (artº 23º, nº 2 da LGT):

Dos administradores, directores ou gerentes e outras pessoas colectivas e entidades equiparadas, por não terem provado não lhe ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo [art. 24º, nº 1/b) LGT].

conforme informação e despacho anexo.”

Nada mais se deu como provado.

Há agora que conhecer o recurso que nos vem dirigido.

O presente recurso vem interposto da sentença do TAF de Viseu que julgou procedente a oposição deduzida à execução fiscal nº 2720201201007157 e apensos, instaurada para cobrança da quantia exequenda no valor de € 2.027,31 euros, relativa a coimas, contra uma sociedade comercial e entretanto revertida contra o oponente na qualidade de responsável subsidiário.

Alega a Recorrente que ao considerar-se não alegada, nem provada por parte da AT a culpa do oponente na insuficiência do património societário, o tribunal "a quo" não conheceu do mérito da ação, pelo que devia ter-se limitado a anular o despacho de reversão por vício de forma (falta de fundamentação). E estando em causa um vício de forma, que constitui uma exceção dilatória, o tribunal devia ter-se limitado a absolver o oponente da instância executiva e não a determinar a extinção da execução fiscal.

Considera, assim, a Recorrente que a sentença recorrida fez uma errada interpretação e aplicação da lei, violando o disposto nos artigos 124º do CPPT, 153º do CPA e 608º, nº 1, do CPC.

Termina pedindo a revogação da sentença e a sua substituição por decisão que se limite a anular o despacho de reversão e absolver o oponente da instância.

Desde já se dirá que não assiste qualquer razão à recorrente.

Na sentença recorrida deu-se como assente que em 23/05/2013 o Recorrido foi citado no âmbito do processo de execução fiscal nº 2720201201007157e apensos, na qualidade de responsável subsidiário, para responder pelo pagamento da quantia exequenda no valor de €2.027,31 euros, relativa a coimas aplicadas à sociedade executada originária no decurso do ano de 2011, ao abrigo do disposto no art. 8º do RGIT.

Mais se julgou provado que a reversão foi determinada com base na inexistência de bens da executada originária que foi declarada insolvente e com base na culpa do revertido por não ter acautelado o interesse dos credores e tomado medidas no sentido de recuperar a empresa ou da sua apresentação à insolvência.

Para se decidir pela procedência da ação considerou o tribunal "a quo", invocando a jurisprudência do nosso acórdão de 09/04/2014, proc. nº 0341/13, que competindo à AT a alegação e prova de factos integradores da culpa do oponente pela insuficiência patrimonial da executada originária, e como tal não foi feito, a lide teria que ser-lhe desfavorável. E nessa medida considerou o oponente parte ilegítima na ação executiva e determinou a extinção das execuções na parte relativa ao oponente.

          Portanto, a questão que a Recorrente suscita e que pretende ver apreciada por este Supremo Tribunal consiste em saber se o tribunal recorrido incorreu em erro de julgamento ao determinar a extinção da instância executiva em relação ao oponente e aqui recorrido. O que passa por saber se os fundamentos que serviram de suporte à procedência da ação conduzem tão só à anulação do despacho de reversão, como pretende a Recorrente, ou à extinção da(s) execução(ões), como entendido na sentença recorrida.

A recorrente teria razão na sua argumentação se a ação tivesse por objeto a ilegalidade do despacho de reversão ou qualquer vício que afetasse a sua validade, contudo não é esse o objecto, nem tal foi peticionado pelo oponente. O tribunal apreciou sim a questão da ilegitimidade do oponente para os termos da execução, ao abrigo da alínea b) do nº 1 do artigo 204º do CPPT, vício esse que consubstancia uma ilegitimidade substantiva e não processual, ou seja, que contende com a responsabilidade subsidiária do demandado para responder por dívida de terceiro, ou melhor dizendo, com a responsabilidade extra-contratual do demandado por não ter tomado a diligência devida de forma a evitar o resultado danoso, ao abrigo de normas de direito substantivo - artigo 8º do RGIT -, na interpretação conforme à Constituição que vem sendo feita pelo Tribunal Constitucional da referida norma.

Por outro lado o tribunal “a quo" ao referir-se ao despacho de reversão fá-lo apenas com o intuito de realçar a falta de elementos de facto que pudessem ser objeto de prova no processo e integradores da culpa atribuída ao revertido na insuficiência do património societário, já que o órgão de execução fiscal se limitou a invocar de forma abstrata esse juízo de culpa. E nessa medida, o chamamento do oponente na qualidade de responsável subsidiário estava votado ao insucesso. Mas a falta de elementos suscetíveis de integrar a culpa do gerente/administrador não consubstanciam qualquer vício formal da decisão de reversão, designadamente falta de fundamentação, mas antes contendem com a sua validade material e com o mérito desse chamamento ao processo, que assim fica irremediavelmente votado ao insucesso, como reconheceu o tribunal "a quo".

Na verdade, embora o órgão de execução fiscal, assim como a Recorrente, reconheçam que nos casos em que está em causa dívida relativa a coimas recai sobre a AT o ónus da prova da culpa do demandado, atento o regime consagrado no artigo 8º do RGIT, aparentemente desvalorizam o cumprimento desse ónus, pois limitam-se a tecer considerações genéricas sobre o mesmo, e nem sequer carrearam para os autos elementos sobre as decisões de aplicação de coima de forma a apurar as datas de cometimento das infrações e as datas da notificação dessas decisões, de modo a apurar o regime dessa responsabilidade à luz do disposto no artigo 8º do RGIT.

Ora, como se entendeu na sentença recorrida, tanto no caso da responsabilidade pela insuficiência patrimonial prevista na alínea a) do artigo 8º do RGIT, como na responsabilidade pela falta de pagamento prevista na alínea b), recai sobre a Fazenda Pública o ónus da prova dos respectivos pressupostos de culpa ou imputabilidade. E nesta parte a Fazenda Pública não alegou e nem fez prova de quaisquer factos donde se pudesse concluir por tal juízo de culpa ou imputabilidade.

Assim sendo, a ação sempre teria que ser decidida em desfavor da parte onerada com o ónus da prova, ou seja, em desfavor da Fazenda Pública, uma vez que não se mostram reunidos os pressupostos da responsabilidade subsidiária previstos no referido preceito legal.

Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso.

Custas pela recorrente.

D.n.

Lisboa, 13 de Março de 2019. – Aragão Seia (relator) – Dulce Neto – Pedro Delgado.