1. RELATÓRIO

1.1 A sociedade acima identificada veio, ao abrigo do disposto no art. 284.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), interpor recurso para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo do acórdão proferido nestes autos em 19 de Dezembro de 2018 pela Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul ((Disponível em
http://www.dgsi.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/ffcdf844c7016bf78025836a00536160.)), invocando oposição com o acórdão da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte de 2 de Fevereiro de 2012, proferido no processo n.º 233/06.6BEPNF ((Disponível em
http://www.dgsi.pt/jtcn.nsf/89d1c0288c2dd49c802575c8003279c7/d4bf3c6e2154913d802579a400361aea.)), e identificando como questão jurídica fundamental decidida em sentido divergente a do reconhecimento, em sede de impugnação judicial, do direito indemnizatório previsto no art. 53.º da Lei Geral Tributária (LGT) nos casos em que aí não sejam quantificados os prejuízos decorrentes da indevida prestação de garantia.

1.2 Admitido o recurso, e em face das alegações produzidas ao abrigo do disposto no art. 284.º, n.º 3, CPPT, o Desembargador relator entendeu verificar-se a invocada oposição e ordenou a notificação das partes para alegaram nos termos do n.º 5 do mesmo artigo.

1.3 A Recorrente apresentou, então, alegações sobre o mérito do recurso, que resumiu em conclusões do seguinte teor:

«i. No presente recurso por oposição de acórdãos, estão em confronto as seguintes decisões:
- o Douto Acórdão proferido nos presentes autos, no segmento em que julgou pela improcedência do pedido de indemnização dos encargos suportados com a indevida prestação de garantia;
- o Douto Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 02.02.2012, dado no processo n.º 00233/06.6BEPNF² [² E no mesmo sentido Ac. TCAN de 2011.11.17, proferido no processo n.º 00467/07.6BEBRG] – o qual constitui, portanto, acórdão fundamento (in www.dgsi.pt).

ii. A questão que cumpre decidir, e que, no entender da Recorrente, foi decidida de forma contraditória nos acórdãos supra mencionados, relaciona-se com o reconhecimento do direito indemnizatório previsto no artigo 53.º da LGT nos casos em que não sejam quantificados, no processo de impugnação, os prejuízos decorrentes da indevida prestação de garantia.

iii. No acórdão em causa, o Tribunal Central Administrativo Sul entendeu que, a falta de quantificação, no processo de impugnação, dos encargos incorridos com a indevida prestação de garantia obsta ao reconhecimento do referido direito indemnizatório.

iv. Já no acórdão fundamento, a mesma questão foi decidida em sentido diametralmente oposto:
«Tendo o Executado apresentado impugnação judicial e formulado pedido de indemnização pela prestação de garantia bancária que comprovou ter prestado, a falta de quantificação dos prejuízos respectivos não contende com aquele reconhecimento, impondo apenas que o seu apuramento seja relegado para execução de sentença».

v. Ou seja, nas decisões judiciais referidas, os pressupostos da indemnização prevista no artigo 53.º da LGT foram apreciados e julgados de forma divergente em idênticas situações de facto: uma no sentido de que a falta de quantificação dos encargos obsta ao reconhecimento do direito indemnizatório; outra no sentido de que a falta de tal quantificação não obsta ao reconhecimento do direito.

vi. Afigura-se, pois, que os acórdãos em confronto foram proferidos no domínio da mesma legislação e que, relativamente à mesma questão fundamental de direito, perfilharam soluções jurídicas insanavelmente opostas.

vii. Como resulta do acórdão fundamento, a falta de quantificação dos encargos incorridos com a indevida prestação de garantia não determina a perda do direito indemnizatório e apenas coloca o Contribuinte na contingência de proceder ao apuramento de tais prejuízos em momento ulterior – mormente em sede de execução de julgados.

Nestes termos, e nos mais de Direito, deve o presente recurso ser julgado totalmente procedente e, em consequência, ser revogado o acórdão recorrido, substituindo-se por um outro que julgue procedente a pretensão da recorrente, com todas as consequências legais,

Assim se fazendo inteira Justiça».

1.4 A AT não contra-alegou.

1.5 Distribuídos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, deu-se vista ao Ministério Público e o Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de que seja concedido provimento ao recurso, revogado o acórdão no segmento recorrido e ser julgado procedente o pedido de indemnização por prestação de garantia, na proporção do vencimento na acção.
Após enunciar os requisitos do recurso por oposição de acórdãos e resumir as posições assumidas nos acórdãos recorrido e fundamento quanto à questão jurídica alegadamente decidida em oposição, concluiu que se verifica a invocada oposição e propôs que a mesma seja resolvida no sentido da doutrina do acórdão fundamento com a seguinte fundamentação:

«4. APRECIAÇÃO

A questão que mereceu solução divergente nos dois arestos em confronto consiste em saber se para efeitos de atribuição do direito de indemnização pela prestação de “garantia bancária” indevida (em parte ou totalmente) a requerente tem que demonstrar o montante dos custos suportados, ou se estes se podem presumir a partir da natureza da garantia, podendo ser relegado para execução de sentença a sua concretização.
Resulta das disposições conjugadas dos artigos 53.º da LGT e 171.º do CPPT, que o devedor que tenha obtido a suspensão da execução fiscal contra si instaurada através da prestação de garantia bancária (ou equivalente) tem direito a ser indemnizado, total ou parcialmente, pelos prejuízos resultantes dessa prestação quando se venha a verificar em sede de impugnação judicial que houve erro na liquidação imputável à Administração Fiscal.
Resulta igualmente que estamos perante um meio expedito de ressarcimento de danos suportados pelo contribuinte ao fazer uso dos meios de tutela dos seus direitos e interesses, não só porque é circunscrito a determinadas garantias – garantia bancária ou equivalente –, que pela sua natureza onerosa originam custos crescentes com o decurso do tempo, como se impõe que o pedido seja apresentado simultaneamente com o meio processual em que se discute a legalidade da dívida exequenda (sem prejuízo da possibilidade de a requerer em meio processual autónomo, como tem sido entendido na jurisprudência do STA ⁵[⁵ Cfr. neste sentido, acórdão de 21/01/2015, proc. 0152/13, acórdão de 13/04/2011 (rec. n.º 01032/10); acórdão de 09/10/2002 (rec. n.º 09/02); acórdão de 02/11/2011 (rec. n.º 0620/11); acórdão de 24/11/2010 (rec. n.º 1103/09); acórdão de 24/11/2010 (rec. n.º 0299/10).]).
Como se deixou exarado no acórdão do STA de 09/01/2019, proferido no processo n.º 03025/17.3BEPRT, a propósito da caracterização desse tipo de garantia: «… é inequívoco, perante o teor do art. 53.º da LGT e do art. 171.º do CPPT, que para os efeitos indemnizatórios aí previstos apenas são consideradas as “garantias bancárias ou equivalentes”. O que se compreende, na medida em que nas garantias bancárias e equivalentes (como é o seguro-caução) o contribuinte suporta forçosamente uma despesa, cujo montante vai aumentando em função do período de tempo durante o qual é mantida, e, portanto, a presença de prejuízos é certa e infalível, porque inerente a este tipo de garantia. E porque a sua quantificação é fácil de fazer, o legislador quis dar ao lesado a possibilidade de obter, de forma imediata e praticamente automática, o reconhecimento do direito indemnizatório, ainda que limitado ao montante máximo previsto no n.º 3 do art. 53.º da LGT. (…) Também JORGE LOPES DE SOUSA, na obra “Sobre a Responsabilidade Civil da Administração Tributária por actos ilegais - Notas Práticas”, refere que equivalente à garantia bancária «serão todas as formas de garantia que impliquem para o interessado suportar uma despesa cujo montante vai aumentando em função do período de tempo durante o qual aquela é mantida. Dos meios de garantia expressamente previstos no art. 199.º do CPPT, será o caso do seguro-caução, cujo regime está previsto nos arts. 6.º e 7.º do DL n.º 183/88, de 24 de Maio». E, como adianta no seu “Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado”, voI. III, 6.ª ed., pág. 346, a restrição do dever de indemnização aos casos de prestação de garantia bancária e garantias equivalentes, como o seguro-caução, vale, tão-somente, quanto a esta indemnização automática, derivada da mera verificação dos pressupostos previstos no artigo 53.º n.ºs 1 e 2 da LGT, independentemente da verificação dos pressupostos gerais da responsabilidade civil extracontratual dos entes públicos, regulada pela Lei n.º 67/2007».
Por outro lado e atento que aquando da apresentação do meio processual impugnatório o contribuinte ainda não está na posse de todos os elementos relativos ao custo que vai suportar com a prestação de garantia, acompanhamos António Lima Guerreiro (LGT Anotada, Editora Rei dos Livros, 2001,pág. 246), ao referir que «não lhe cabe o ónus da indicação concreta da prestação indemnizatória, mas apenas a prova da apresentação da garantia e do erro imputável aos serviços na liquidação». Ou seja, a prova da prestação de garantia bancária ou equivalente e do erro imputável aos serviços é por si suficiente para a procedência do pedido formulado pelo contribuinte, podendo a concretização do montante dos custos suportados ser relegada para execução do julgado.
Trata-se, pois, de um meio processual expedito que visa compensar o contribuinte da sujeição ao poder de autotutela executiva da Administração Tributária e circunscrito a situações em que os custos são inerentes à natureza da garantia prestada e de prova fácil.
Entendemos, assim, que a oposição de acórdãos deve ser decidida no sentido adoptado no acórdão fundamento, impondo-se nessa medida a revogação do acórdão recorrido nessa parte.

5. EM CONCLUSÃO

Em face do exposto afigura-se-nos que a questão objecto de solução oposta nos acórdãos em confronto deve ser decidida nos seguintes termos:
- Para efeitos da procedência do direito de indemnização pela prestação de garantia bancária “indevida” (em parte ou totalmente), em pedido formulado em meio processual onde se discute a legalidade da divida exequenda, ao abrigo do disposto nos artigos 53.º da LGT e 171.º do CPPT, não se mostra necessário que a Requerente tenha feito prova do montante dos custos suportados, mas apenas a prestação de garantia bancária ou equivalente e o erro imputável aos serviços, podendo a concretização do montante dos custos suportados com a garantia ser relegado para execução do julgado».

1.6 Cumpre apreciar e decidir, sendo que, antes do mais, há que verificar da existência da invocada contradição entre os acórdãos em confronto e só na afirmativa se passará, depois, a averiguar das infracções imputadas ao acórdão recorrido [cfr. art. 152.º, n.º 3, do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA)].

2.1 DE FACTO

2.1.1 O acórdão recorrido

2.1.1.1 O acórdão recorrido deu como assente a seguinte matéria de facto:

«[omissis]

i) A 06/09/2008, contra a B…………., CRL foi emitida a liquidação de IVA n.º 08135680, relativa ao período 0609, no valor de 71.210,76 € (cfr. cópia de fls. 83 dos autos);

j) Contra a B…………, CRL foi emitida a liquidação de juros compensatórios n.º 08135681, relativa ao período 0609, no valor de 4.932,08 € (cfr. cópia de fls. 83 dos autos);

k) A 07/11/2008 a impugnante reclamou graciosamente das liquidações a que se referem a alínea anterior (cfr. documento 8 junto pela impugnante, de fls. 85 dos autos);

l) A reclamação graciosa foi deferida parcialmente, quanto aos juros, sendo contado para cálculo dos juros o período iniciado a 03/04/2007 a 06/08/2008 (cfr. despacho de fls. 68 e parecer de fls. 49 e ss do PAT e projecto de decisão de fls. 57 e ss.)

[omissis]

p) Em 19.08.2008, a impugnante foi notificada das liquidações referidas em i) e j) – fls. 83/84.

q) Com vista à suspensão da execução n.º 612200801036050, a impugnante prestou garantia bancária no valor de € 95.158,75 – fls. 187».

2.1.1.2 Com interesse para a decisão a proferir, há também que ter em conta que a ora Recorrente teve ganho parcial na impugnação judicial que deduziu contra as liquidações referidas na alínea i) do ponto 2.1.1, tendo o Tribunal Central Administrativo Sul decidido o recurso da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco nos seguintes termos:

«1) Concede-se provimento ao recurso, revoga-se a sentença recorrida.
2) Em substituição, julga-se parcialmente procedente a impugnação, com a consequente anulação das liquidações em apreço em relação aos exercícios de 1998 a 2003.
3) No que respeita ao pedido de anulação da liquidação de 2004, bem como em relação ao pedido de condenação da recorrida no pagamento de indemnização por prestação de garantia indevida, julga-se improcedente a impugnação».

2.1.1.3 Com interesse para a decisão a proferir, cumpre ainda ter presente o seguinte circunstancialismo processual:

1) em 24 de Setembro de 2018, o Desembargador relator proferiu despacho do seguinte teor: «Compulsados os autos, impõe-se notificar a recorrente para indicar, de forma discriminada e quantificada, os prejuízos alegadamente incorridos com a prestação da garantia bancária, bem como juntar prova demonstrativa dos mesmos.
Prazo: dez dias»;

2) esse despacho foi notificado à Recorrente por via electrónica em 25 de Setembro de 2018;

3) por requerimento remetido ao Tribunal Central Administrativo Sul em 15 de Novembro de 2018, a Recorrente apresentou dois documentos emitidos por instituições bancárias, em ordem a demonstrar os encargos suportados junto das instituições bancárias que emitiram as garantias e, em ordem a justificar o atraso a apresentar os documentos em cumprimento do despacho dito em 2), alegou que «apenas não fez antes – do que se penitencia – na medida em que, estando em causa factos reportados até 2009, foi necessária a compilação dos mesmos do arquivo (com o que isso implica quanto ao tempo necessário para o efeito) e, bem assim, obter agora documentação bancária comprovativa dos referidos encargos o que, como é sabido, é procedimento moroso dado o peso das estruturas organizativas das instituições bancárias»;

4) sobre esse requerimento não houve pronúncia judicial.

2.1.2 O acórdão fundamento

2.1.2.1 O acórdão da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte de 2 de Fevereiro de 2012, proferido no processo n.º 233/06.6BEPNF, deu como assente a seguinte matéria de facto:

«a) A impugnante, é uma sociedade comercial que se dedica ao exercício da actividade de empreitadas de obras públicas.

b) No exercício da sua actividade comercial, a impugnante celebrou com Águas de G…, Empresa Municipal, um contrato de empreitadas de obras públicas - cfr. doc. que integra o processo de reclamação graciosa apenso aos autos.

c) A taxa de IVA aplicada a essas empreitadas foi de 5%.

d) Posteriormente, a impugnante foi notificada pela administração tributária para, no prazo máximo de 8 dias, regularizar o IVA de todas as facturas emitidas nas mesmas condições à AGEM, mediante apresentação de declarações periódicas de substituição.

e) A impugnante, nos dias 29 e 30 de Março de 2005, apresentou as declarações periódicas de substituição – cfr. doc. que integra o processo de reclamação graciosa apenso aos autos.

f) Realizou o pagamento do IVA devido em 01.04.2005.

g) Posteriormente, a impugnante foi notificada dos actos tributários de liquidação adicional de juros compensatórios, com os números: 05129921, 05135356, 05129922, 05129923, 05135362, 05125365, 05135368, 05135490, 05135492, 05138493, 05135495, 05135498, 05135509, 05135512, 05135515, 05135610, 05135517, 05135518, 05135613, 05135520, 05135614, 05135521, 05135522, 05135557, 05135560, 05135561, 05135563, 05135568, relativos respectivamente aos períodos 0104, 0105, 0106, 0107, 0109,0110, 0111, 0112, 0201, 0204, 0207, 0210, 0212, 0301, 0302, 0303, 0304, 0306, 0307, 0309, 0310, 0311, 0312, 0402, 0403, 0404, 0405, 0406, emitidos pela DGCI, no valor total de 32.835,70 euros – cfr. doc. de fls.23 a 50 dos autos.

h) A impugnante, em 14.07.2005, apresentou no Serviço de Finanças de Marco de Canaveses, reclamação graciosa tendo por objecto os actos tributários de liquidação adicional de juros compensatórios – cfr. doc. de fls. 51 dos autos.

i) Na sequência da interposição da reclamação graciosa, a impugnante foi citada no âmbito do processo de execução fiscal n.º 1813200501033271, instaurado pelo serviço de finanças de Marco de Canaveses, destinado a obter a cobrança coerciva do montante inscrito nos actos tributários reclamados, acrescido de outros encargos legais – cfr. doc. de fls. 52 dos autos.

j) De modo a obter a suspensão do referido processo executivo, a impugnante em 31.08.2005, prestou garantia bancária – cfr. doc. de fls. 53 dos autos.

k) Na sequência do indeferimento tácito sobre a reclamação graciosa apresentada, deduziu a ora impugnante a presente impugnação judicial.

[…]».

2.1.2.2 Também com interesse para a decisão a proferir, há ainda que ter em conta que no acórdão fundamento o Tribunal Central Administrativo Norte, concedendo provimento ao recurso interposto pela sociedade aí recorrente da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, proferiu decisão nos seguintes termos:

«a) Revogar a sentença recorrida na parte em que, julgando improcedente a impugnação judicial, manteve as liquidações impugnadas;
b) Em substituição, julgar procedente a impugnação judicial anulando as liquidações impugnadas;
c) Revogar a sentença recorrida também na parte relativa ao pedido de indemnização pela prestação de garantia bancária indevida;
d) Em substituição, julgar procedente também este pedido e condenar a Fazenda Pública a pagar a quantia indemnizatória do dano consubstanciado no custo decorrente da necessidade de prestação de garantia bancária e que vier a ser liquidada em execução de sentença».

2.2 DE DIREITO

2.2.1 AS QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR

Pretende a Recorrente a uniformização da jurisprudência relativamente a uma questão fundamental de direito, que considera que o acórdão recorrido decidiu em contradição com o decidido pelo acórdão da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte de 2 de Fevereiro de 2012, proferido no processo n.º 233/06.6BEPNF: a questão de saber se, em sede de impugnação judicial, se pode reconhecer o direito a indemnização previsto no art. 53.º da LGT, nos casos em que aí não sejam quantificados os prejuízos decorrentes da indevida prestação de garantia.
Como deixámos acima referido, antes do mais, há que averiguar da alegada contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento. Só depois, se esta questão for respondida afirmativamente, se passará a averiguar das infracções imputadas ao acórdão recorrido.

2.2.2 DOS REQUISITOS DE ADMISSIBILIDADE DO RECURSO POR OPOSIÇÃO DE ACÓRDÃOS

2.2.2.1 O presente processo de impugnação judicial iniciou-se no ano de 2009, pelo que lhe é aplicável o regime legal resultante do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) de 2002, nos termos dos arts. 2.º, n.º 1, e 4.º, n.º 2, da Lei n.º 13/2002 de 19 de Fevereiro, na redacção que lhe foi conferida pela Lei n.º 107-D/2003 de 31 de Dezembro, dos quais decorre que a data da entrada em vigor do novo Estatuto ocorreu em 1 de Janeiro de 2004.
Assim, a admissibilidade dos recursos por oposição de acórdãos, tendo em conta o regime previsto nos arts. 27.º, alínea b) do ETAF, 284.º do CPPT, na redacção aplicável (Ou seja, na redacção anterior à que lhe foi dada pela Lei n.º /2019, de 17 de Setembro, que é a aplicável tendo em conta a data em que proferido o acórdão recorrido: 19 de Dezembro de 2018.)) e 152.º do CPTA, depende de (i) existir contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão invocado como fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito e (ii) a decisão impugnada não estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.
No que ao primeiro requisito respeita, como tem sido inúmeras vezes dito pelo Pleno desta Secção relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, devem adoptar-se os critérios já firmados no domínio do ETAF de 1984 e da Lei de Processo dos Tribunais Administrativos, para detectar a existência de uma contradição, quais sejam:
i. identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, o que pressupõe uma identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais;
ii. que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica, a qual se verifica sempre que as eventuais modificações legislativas possam servir de base a diferentes argumentos que possam ser valorados para determinação da solução jurídica;
iii. que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta e esta oposição decorra de decisões expressas, não bastando a simples oposição entre razões ou argumentos enformadores das decisões finais ou a invocação de decisões implícitas ou a pronúncia implícita ou consideração colateral tecida no âmbito da apreciação de questão distinta.

2.2.2.2 Começaremos por apreciar se estão verificados os requisitos da alegada contradição de julgados à luz dos supra referidos princípios, já que a sua inexistência obstará, lógica e necessariamente, ao conhecimento do mérito do recurso.
Vejamos, pois, o que os dois acórdãos em confronto decidiram, no que à invocada oposição se refere.
Começando pelo acórdão recorrido:
«A recorrente/impugnante formula o pedido de indemnização por prestação de garantia indevida, «uma vez que a garantia bancária apresentada para suspender o processo de execução fiscal no valor de € 95.178,55, foi indevidamente prestada, em virtude das liquidações adicionais de imposto e juros se terem ficado a dever a erro imputável aos serviços».
Vejamos.
Estatui o artigo 53.º da LGT (“Garantia em caso de prestação indevida”) o seguinte:
«1- O devedor que, para suspender a execução, ofereça garantia bancária ou equivalente será indemnizado total ou parcialmente pelos prejuízos resultantes da sua prestação, caso a tenha mantido por período superior a três anos em proporção do vencimento em recurso administrativo, impugnação ou oposição à execução que tenham como objecto a dívida garantida.
2- O prazo referido no número anterior não se aplica quando se verifique, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços na liquidação do tributo.
3- A indemnização referida no n.º 1 tem como limite máximo o montante resultante da aplicação ao valor garantido da taxa de juros indemnizatórios prevista na presente lei e pode ser requerida no próprio processo de reclamação ou impugnação judicial, ou autonomamente».
Por seu turno, o artigo 171.º do CPPT (“Garantia em caso de prestação indevida”) determina o seguinte:
«1- A indemnização em caso de garantia bancária ou equivalente indevidamente prestada será requerida no processo em que seja controvertida a legalidade da dívida exequenda.
2- A indemnização deve ser solicitada na reclamação, impugnação ou recurso ou em caso de o seu fundamento ser superveniente no prazo de 30 dias após a sua ocorrência».
No caso, verifica-se que as liquidações em apreço em relação aos exercícios de 1998 a 2003 devem ser anuladas, por enfermarem do vício de preterição do prazo de caducidade do direito à liquidação. O vício em apreço é imputável a erro dos serviços, dado que se deveu a errada representação da realidade por parte dos mesmos em relação aos pressupostos legais do acto tributário. O juízo de ilegalidade não se estende todavia ao acto de liquidação de 2004.
A impugnante prestou garantia na execução pelo valor de € 95.158,75. Por meio do despacho do relator de fls. 345/346 (devidamente notificado), na falta de concretização dos prejuízos advenientes da constituição da garantia, a mesma foi instada a quantificar e discriminar os mesmos. O que não foi feito.
Pressuposto da atribuição da indemnização por prestação de garantia indevida é existência e comprovação dos prejuízos incorridos. No caso, os mesmos não foram concretizados, nem demonstrados, pelo que a indemnização não deve ser outorgada».
Por seu turno, o Acórdão fundamento revogou a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel e, julgando procedente a impugnação judicial, anulou as liquidações impugnadas e, no que respeita ao pedido de indemnização, julgou-o procedente e condenou a Fazenda Pública «a pagar a quantia indemnizatória do dano consubstanciado no custo decorrente da necessidade de prestação de garantia bancária e que vier a ser liquidada em execução de sentença». Isto, com a seguinte fundamentação:
«Na parte final da douta p.i., a ora Recorrente também alegava que tinha prestado garantia bancária e requeria que fosse declarado pelo Tribunal a existência de erro imputável aos serviços na liquidação dos tributos em questão e, em consequência, fosse fixada indemnização pela prestação de garantia bancária indevida.
Na parte final da douta sentença recorrida consignou-se que «O direito à indemnização previsto no artigo 53.º da LGT não se verifica no caso concreto, uma vez que a administração fiscal não cometeu qualquer erro nos pressupostos de facto ou de direito quando procedeu à liquidação de juros compensatórios».
Deve entender-se que o recurso também abrange este segmento da decisão, visto que, na parte final das doutas conclusões do recurso também se renova o mesmo pedido que anteriormente tinha formulado.
Dispõe, com interesse para o caso, o artigo 53.º da L.G.T. que o devedor que, para suspender a execução, ofereça garantia bancária ou equivalente será indemnizado total ou parcialmente pelos prejuízos resultantes da sua prestação em proporção do vencimento em impugnação judicial que tenha como objecto a dívida garantida. Esta indemnização terá como limite máximo o montante resultante da aplicação ao valor garantido da taxa de juros indemnizatórios prevista na L.G.T.
Deste dispositivo legal resulta, para o que aqui releva, que o direito à indemnização pela garantia indevidamente prestada, a atribuir sem dependência do prazo a que alude o n.º 1 artigo supra citado, depende da verificação, além do mais (e simplificadamente), dos seguintes pressupostos de facto: a) a prestação da garantia (com vista à suspensão da execução fiscal que tenha por objecto a cobrança de dívida emergente da liquidação impugnada); b) a existência de prejuízos emergentes da prestação dessa garantia; c) o vencimento na impugnação judicial, onde seja verificado o erro imputável aos serviços.
O tribunal de 1.ª Instância deu como assente que a Impugnante (ora Recorrente) prestou garantia bancária em 2005.08.31, fundando-se no teor do documento de fls. 53 dos autos. E este tribunal de recurso deu como assente que a Administração Tributária incorreu em erro ao considerar que estavam preenchidos os pressupostos legais de liquidação dos juros compensatórios, dando, assim, provimento integral ao recurso respectivo.
Têm-se, assim, por verificados os pressupostos supra aludidos sob as alíneas a) e c).
O que os autos não documentam é o valor dos prejuízos emergentes da prestação dessa garantia. A Impugnante (ora Recorrente) nem especificou os encargos resultantes do contrato de garantia nem a forma como os mesmos deveriam ser calculados. Terá sido por essa razão que a M.mª Juiz [do Tribunal] “a quo” nada deu como provado a este respeito. Sendo que da decisão sobre a matéria de facto respectiva também não houve recurso.
No entanto, e como vem sendo decidido por este Tribunal (cfr. o acórdão de 2011.11.17, proferido no processo n.º 00467/07.6BEBRG), essa falta de concretização não contende, em definitivo, nesta primeira apreciação, com aquele reconhecimento e imporá somente que o apuramento dos mesmos prejuízos seja realizado em momento posterior.
No caso, e não estando demonstrado o valor do prejuízo nem sendo possível recorrer a outros elementos que possam servir de base à formulação, pelo Tribunal, de um juízo sobre o valor da indemnização, ao abrigo do n.º 2 do artigo 661.º do C.P.C., relega-se para execução de sentença a liquidação do dano consubstanciado no custo decorrente da necessidade de prestação de garantia bancária».

2.2.2.3 Ou seja, em ambos os arestos está em causa saber se nos casos em que, em sede de impugnação judicial, foi formulado pedido de indemnização por prestação indevida de garantia, na modalidade de garantia bancária, ficando demonstrado o erro imputável aos serviços, mas não se tendo apurado o montante do prejuízo sofrido com a prestação da garantia, a AT deve ser absolvida do pedido, como decidiu o acórdão recorrido, ou deve ser condenada no pedido, relegando-se a liquidação do montante indemnizatório para execução de sentença, como decidiu o acórdão fundamento.
Poderá, eventualmente, argumentar-se que a decisão em sentido contrário foi determinada pela diferença no julgamento da matéria de facto, na medida em que no acórdão recorrido se deixou dito: «Por meio do despacho do relator de fls. 345/346 (devidamente notificado), na falta de concretização dos prejuízos advenientes da constituição da garantia, a mesma foi instada a quantificar e discriminar os mesmos. O que não foi feito. // Pressuposto da atribuição da indemnização por prestação de garantia indevida é existência e comprovação dos prejuízos incorridos. No caso, os mesmos não foram concretizados, nem demonstrados, pelo que a indemnização não deve ser outorgada». Ou seja, poderá argumentar-se que o sentido decisório quanto à indemnização por prestação de garantia indevida é diferente nos acórdãos em confronto porque no acórdão recorrido houve notificação para apresentação da prova dos prejuízos, enquanto no acórdão fundamento não foi feita essa notificação.
Salvo o devido respeito, essa notificação é irrelevante para o efeito de que nos ocupamos. O que interessa é que em ambas as situações o Tribunal considerou que não foi feita prova pelo impugnante dos prejuízos sofridos com a prestação da garantia.
Aliás, a este propósito sempre diremos que o acórdão recorrido nem sequer podia ter afirmado, como afirmou, que a Impugnante, apesar de instada a apresentar a documentação comprovativa dos prejuízos, não o fez, como resulta claramente do requerimento de junção de documentos, a fls. 417 e segs. do processo electrónico, apresentado pela Recorrente antes do processo ter ido a vistos aos Adjuntos, e sobre o qual o Tribunal Central Administrativo Sul não se pronunciou.
Seja como for, o que releva é que em ambos os acórdãos se reconheceu em abstracto o direito a indemnização por prestação indevida de garantia, como pedido, e se considerou que o impugnante não fez prova dos prejuízos efectivamente sofridos.
Ora, perante essa identidade substancial das situações de facto, os acórdãos decidiram, no âmbito do mesmo quadro jurídico de referência, em sentido divergente: o acórdão recorrido pela absolvição da AT do pedido e o acórdão fundamento pela condenação da AT no pedido, relegando a liquidação do montante indemnizatório para execução de sentença.
Assim, encontra-se demonstrada a questão preliminar da oposição de acórdãos, exigida no art. 284.º, n.º 3, do CPPT.

2.2.2.4 Verificado que está o primeiro requisito de admissibilidade do recurso, cumpre agora indagar da verificação do segundo requisito, qual seja que o acórdão recorrido não tenha acolhido jurisprudência consolidada deste Supremo Tribunal Administrativo.
Desconhecemos jurisprudência deste Supremo Tribunal sobre a questão.
Assim, verificados ambos os requisitos de admissibilidade do recurso por oposição de acórdãos, passemos a apreciar do mérito do recurso.

2.2.3 DO MÉRITO DO RECURSO

Tal como o Procurador-Geral-Adjunto neste Supremo Tribunal, também nós entendemos que a questão foi melhor solucionada pelo acórdão fundamento, que seguiu anterior jurisprudência do Tribunal Central Administrativo Norte (O nele referido acórdão de 17 de Novembro de 2011, proferido no processo n.º 467/07.6BEBRG, disponível em
http://www.dgsi.pt/jtcn.nsf/89d1c0288c2dd49c802575c8003279c7/fed0ebd54e0321d48025796b0055e469.)).
É inquestionado que, nos termos do disposto no art. 53.º da LGT e no art. 171.º do CPPT, aquele que tenha prestado garantia bancária em ordem a suspender a execução fiscal contra si instaurada e tenha obtido vencimento, total ou parcial, na impugnação judicial que deduziu contra a liquidação que deu origem à dívida exequenda, tem direito a ser indemnizado, na proporção do vencimento, pelos prejuízos resultantes da prestação da garantia, devendo formular o respectivo pedido na impugnação judicial.
Foi o que sucedeu no caso sub judice: a Recorrente impugnou as liquidações adicionais de IVA dos anos de 1998 a 2004 e respectivos juros compensatórios e o Tribunal Central Administrativo Sul – em sede de recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco, que revogou –, julgando parcialmente procedente a impugnação judicial, por erro imputável aos serviços da AT, anulou as liquidações respeitantes aos anos de 1998 a 2003 e manteve a do ano de 2004; por outro lado, a Recorrente pediu em sede de impugnação judicial indemnização pela garantia que prestou em ordem a suspender a execução fiscal onde lhe estavam a ser exigidos coercivamente os montantes respeitantes àquelas liquidações.
Ou seja, estavam reunidos os requisitos de que a lei faz depender o direito à indemnização pela prestação indevida (Porque resultante, no todo ou em parte, de erro imputável aos serviços da AT na liquidação.)) de garantia.
O Tribunal Central Administrativo Sul, a nosso ver, não podia ter deixado de reconhecer esse direito. É certo que não deu como provado o montante dos prejuízos a indemnizar, mas a existência destes presume-se, nos termos do n.º 1 do art. 53.º da LGT, com os limites fixados pelo n.º 3 do mesmo artigo. Ou seja, a falta de quantificação, no processo de impugnação, dos encargos incorridos com a indevida prestação de garantia não obsta ao reconhecimento do referido direito indemnizatório
Donde, o Tribunal a quo não podia ter deixado de declarar como reconhecido esse direito e, em face da impossibilidade de quantificar os prejuízos sofridos pela Impugnante com a prestação da garantia (quantificação em que se deverá levar em conta que a impugnação judicial só parcialmente foi julgada procedente), haveria de relegar a liquidação dos mesmos para execução de julgado, nos termos previstos pelo n.º 2 do art. 609.º do Código de Processo Civil (CPC) (No mesmo sentido, o n.º 2 do art. 95.º do CPTA.)), aqui aplicável subsidiariamente ex vi da alínea e) do art. 2.º do CPPT.

2.2.4 CONCLUSÃO

Preparando a decisão, formulamos a seguinte conclusão:

Para que o tribunal julgue procedente o pedido de indemnização por prestação indevida de garantia prestada na modalidade de garantia bancária, formulado em impugnação judicial (cf. art. 53.º da LGT e art. 171.º do CPPT), não se impõe que o impugnante aí faça prova dos custos suportados com a garantia (prejuízo sofrido), podendo o apuramento do respectivo montante ser relegado para execução de sentença (cfr. art. 609.º, n.º 2, do CPC).

Em face do exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em pleno, julgar verificada a invocada oposição de acórdãos, conceder provimento ao recurso, revogar o acórdão no segmento recorrido e, em substituição, julgar procedente o pedido de indemnização por prestação de garantia bancária formulado pela Recorrente, em termos proporcionais ao vencimento na impugnação o judicial, a liquidar em execução de sentença, uniformizando a jurisprudência nos termos constantes da conclusão formulada em 2.2.4

Custas pela Recorrida, que ficou vencida no recurso [cf. art. 527.º, n.ºs 1 e 2, do CPC, aplicável ex vi da alínea e) do art. 2.º do CPPT] e que não paga taxa de justiça neste Supremo Tribunal porque não contra-alegou.