| Texto Integral: | Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
I – B..., com os sinais dos autos, veio apresentar acção administrativa especial do acto datado de 24/01/2006 do Subdirector Geral dos Impostos que lhe indeferiu o recurso hierárquico interposto do despacho de 22/08/2005 que indeferiu o seu pedido de anulação do enquadramento oficioso no regime de tributação de contabilidade organizada.
Por sentença da Mma. Juíza do Tribunal Tributário de Lisboa foi a acção administrativa especial apresentada julgada procedente e, por conseguinte, condenado o réu no pedido de anulação do acto impugnado e no pedido de prática do acto legalmente devido que reconheça a integração do autor, no ano de 2004, no regime de contabilidade simplificada.
Não se conformando com tal decisão, dela vem agora o Ministério das Finanças, pelo Director Geral dos Impostos, interpor recurso para este Tribunal, formulando as seguintes conclusões:
1. Do n.º 2 do artigo 28.º do Código do IRS resulta, a contrario, que não ficam abrangidos pelo regime simplificado os sujeitos passivos que, no período de tributação imediatamente anterior tenham ultrapassado qualquer dos limites aí referidos.
2. Diversamente do que se entendeu na sentença recorrida, o n.º 5 do artigo 28.º do Código do IRS completa o seu n.º 2.
3. Tem de se proceder à interpretação conjugada desses preceitos.
4. E da interpretação conjugada desses preceitos resulta que a prorrogação do regime simplificado de tributação (para o período de tributação seguinte) apenas se opera caso não ocorram quaisquer das situações consignadas no n.º 2 atrás referido, isto é, não seja formalizada a opção ou não seja excedido o limite de € 99.759,58.
5. Ora, no caso sub judice, esta última condição não se verificou, pois que o A., no período de tributação imediatamente anterior, ultrapassou o limite estabelecido na alínea b) do n.º 2 do artigo 28.º do Código do IRS (€ 99.759,58).
6. E, assim sendo, contrariamente ao que se entendeu na sentença recorrida e em conformidade com o n.º 2 do artigo 28.º do Código do IRS, não podia o A. deixar de ser integrado, no ano de 2004, no regime de determinação dos rendimentos profissionais com base na contabilidade organizada.
7. Acresce que também mal andou a sentença recorrida ao entender que o n.º 6 do artigo 28.º constitui uma restrição ao seu n.º 5 ou um limite à prorrogação automática prevista neste último normativo.
8. Isso porque o n.º 6 do artigo 28.º do Código do IRS tem um diferente âmbito de aplicação.
9. Essa disposição rege as situações em que cessa a aplicação do regime simplificado.
10. Ora, assim sendo, o seu regime aplica-se, e apenas, quando esteja a decorrer o período de tributação nesse regime.
11. Ou, noutras palavras, aplica-se somente na vigência de um período de três anos de permanência obrigatória do sujeito passivo no regime simplificado.
12. Pelo que o seu regime não era sequer aplicável na situação em apreço, pois que então estava findo o período de tributação em causa.
13. Tendo terminado em 2003-12-31 o período de permanência no regime simplificado de tributação, o enquadramento tributário do A. para 2004 foi, como não podia legalmente deixar de ser, efectuado, nos termos e com os fundamentos acima referidos, por força do disposto no n.º 2 do artigo 28.º do CIRS.
14. Por assim não entender, a douta sentença recorrida padece de erro na apreciação da matéria de direito, sendo ilegal por desconforme com todos os preceitos acima referenciados e, em consequência, não merece ser confirmada.
Contra-alegando, veio o A. dizer que:
1. Insiste o Recorrente Director Geral dos Impostos no entendimento de que a prorrogação automática do período de permanência do Contribuinte no regime simplificado, prevista no número cinco do artigo 28.º do CIRS, está dependente da verificação dos requisitos descritos no número dois do mesmo artigo.
2. Tal entendimento é errado e constitui uma violação do mencionado número cinco do artigo 28.º do CIRS, já que o mesmo prescreve a prorrogação automática, ope legis, obrigatória, do período de permanência no regime simplificado, com a única excepção expressa, consagrada no mesmo número cinco, de o contribuinte haver comunicado a opção pelo regime de contabilidade organizada.
3. O Recorrente confunde e distorce os conceitos de período de permanência mínimo no regime simplificado, renovação e prorrogação desse período e da cessação do período de permanência e sua não prorrogação.
4. O Recorrente expressamente assume ter-se dado a cessação, em 2003-12-31, do período de permanência do Contribuinte, ora Recorrido, no regime simplificado de tributação (parecendo para isso basear-se na primeira parte do n.º 5 do mencionado artigo 28.º), o qual seria obrigatoriamente de 3 anos e se renovaria ou não findo esse prazo. Existiria, pois, um conceito legal de período de permanência, o qual seria equivalente a 3 anos: um período de 3 anos de permanência obrigatória, como indicam as alegações. O que poderia ocorrer é a renovação desse prazo por igual período.
5. E assume, igualmente, que a cessação desse período obriga a uma averiguação ou enquadramento tributário, nos termos do n.º 2 do mesmo preceito legal, da situação do contribuinte, para a determinação do regime que vigorará no período seguinte (supõe-se que também obrigatoriamente de 3 anos).
6. Tais assumpções e interpretações da lei são erradas, e são manifesta e flagrantemente abusivas e violadoras da própria lei.
7. De facto, o referido n.º 5 do artigo 28.º não indica em parte alguma “um período de permanência obrigatória no regime simplificado de 3 anos”. Indica, sim, um período mínimo de permanência nesse regime de 3 anos. Ora, se existe um período mínimo de 3 anos de permanência, existirá, naturalmente, um período superior ou maior de permanência do que o período mínimo. Aliás, o significado do adjectivo “mínimo” é, obviamente, diferente do significado do adjectivo “obrigatório”.
8. O que existe, pois, é um período mínimo de permanência no regime simplificado de 3 anos, sendo que o período de permanência pode ser superior a 3 anos. E não só pode ser superior a 3 anos, como, nos termos da lei, será, sempre e obrigatoriamente, superior a 3 anos – uma vez que o mesmo n.º 5 indica a prorrogação automática de um período de 3 anos por outro de igual duração – excepto num único caso igualmente indicado no n.º 5 do mesmo artigo 28.º: o de o contribuinte comunicar a sua opção pela aplicação do regime de contabilidade organizada. (ponto final). Diferente coisa, em que à frente atentaremos, e que se poderá ou não eventualmente verificar no decurso do período, mínimo de 3 anos, ou maior, de 4, 7, 9 anos ou do tempo que seja, é a cessação desse período de permanência, e, assim, a passagem ao regime de contabilidade organizada, nos termos do número seis do artigo 28.º.
9. Não se tendo verificado, no caso concreto do Contribuinte, ora recorrido, a mencionada comunicação pela opção pelo regime de contabilidade organizada (única excepção consagrada na lei cuja verificação impede a prorrogação automática, o período de permanência no regime simplificado PRORROGOU-SE, automaticamente e por mero efeito da lei (ope legis), por mais três anos, em 2003-12-31, ou seja, até 2006-12-31.
10. É que, ao contrário do que o Réu Director Geral dos Impostos quer dar a entender, a prorrogação de um período tem um significado diferente do da renovação de um período: enquanto que a prorrogação implica o aumento do prazo do mesmo período, a renovação implica um novo período. Por isso, a lei menciona no referido número 5 do artigo 28.º um período mínimo: com a prorrogação o período passa a ser superior ou a ter um prazo superior. Não existe qualquer ilogicidade.
11. Por outro lado, é evidente que só no caso expressamente mencionado na parte final do número cinco do artigo 28.º - comunicação pelo contribuinte da opção pelo regime de contabilidade organizada – é que se pode impedir a prorrogação automática do período de permanência.
12. Não só é essa a ÚNICA excepção mencionada no referido número cinco do artigo 28.º, que regula o período de permanência e a sua prorrogação, como, igualmente, o mesmo sentido se alcança pela comparação das situações previstas pelo legislador no número dois e no número cinco do artigo 28.º:
- enquanto no número dois a previsão de situações, a contrario, em que o contribuinte não fica abrangido no regime de contabilidade simplificada é mais ampla (1- opção feita e declarada pelo Contribuinte pelo regime de contabilidade organizada; 2- volume de vendas superior a € 149.739,37 no período de tributação anual imediatamente anterior; 3- valor ilíquido dos restantes rendimentos da categoria B superior a € 99.759,58 no período de tributação anual imediatamente anterior);
- no número cinco a previsão apenas inclui a situação da opção feita e declarada pelo Contribuinte pelo regime de contabilidade organizada e não as outras duas situações.
13. E se o legislador distinguiu a situação, não o fez levianamente, ou por acaso; fê-lo propositadamente, para indicar a prorrogação automática e ope legis do período sempre e em todas as situações, com excepção do caso em que se tenha verificado a opção pelo contribuinte do regime de contabilidade organizada (diferentemente se passaria se o legislador, no n.º 5 do artigo 28.º, houvesse acrescentado a seguinte frase: “ou se tiver ultrapassado na sua actividade, no período de tributação imediatamente anterior, os limites indicados no n.º 2”.
14. Assim, no momento e para a verificação da prorrogação automática do período de permanência no regime simplificado nos termos do número cinco do artigo 28.º apenas interessa a verificação da ocorrência, ou não, da única excepção a essa prorrogação (a opção pelo outro regime feita pelo contribuinte). Não há que – ao contrário do que indica expressamente o Recorrente – recorrer ao número dois do artigo, o qual é totalmente irrelevante para os efeitos da mencionada prorrogação do período.
15. Aliás, só por absurdo se pode conceber outro entendimento. Efectivamente, se a cada momento de prorrogação do período de permanência no regime simplificado se tivesse que recorrer ao número dois do artigo 28.º e às exclusões nele previstas, e incluindo esse número dois a excepção igualmente consagrada no número cinco do artigo (opção pelo regime de contabilidade organizada), porque extraordinário desígnio teria o legislador repetido, no número cinco, como impeditivo da prorrogação, algo que já havia consagrado como impeditivo no número dois? E porque teria apenas mencionado essa e não as outras duas situações?
16. E que é assim, mais ainda o sublinha e reforça o número seis do artigo 28.º: independentemente da prorrogação do período de permanência no regime simplificado, cessa sempre esse regime quando se verifiquem as situações nele previstas – ultrapassagem em dois períodos de tributação consecutivos (e não apenas um, como prevê o número dois do artigo 28.º) do volume de vendas de € 149.739,37 ou do valor ilíquido dos restantes rendimentos da categoria B de € 99.759,58 – caso em que a tributação pelo regime de contabilidade organizada se faz a partir do período de tributação seguinte ao da verificação de qualquer desses factos.
17. Percebe-se assim agora a não inclusão propositada de todas as situações previstas no número dois do artigo no seu número cinco: é que as restantes (ultrapassagem dos limites consignados) são já tratadas em sede de cessação da aplicação do regime simplificado prevista no número seis do artigo, embora com prazos propositada e deliberadamente diferentes (no número dois basta a ultrapassagem dos limites num único período de tributação, o anterior; enquanto que no número seis, é necessária essa ultrapassagem em dois períodos de tributação consecutivos ou num único, mas desde que em mais de 25 %).
18. Aliás, a Circular n.º C 3/2001, que expressamente se debruça, entre outros, sobre esta questão do Período de Permanência no Regime Simplificado, confirma plenamente o sentido do artigo 28.º do CIRS tal como o entendemos, inexistindo em parte alguma dessa circular qualquer referência, por mínima que seja, à interpretação que do mesmo artigo fazem as alegações do Recorrente.
19. Assim, bem andou o Tribunal a quo na interpretação e aplicação de todos os preceitos acima mencionados quando, em consequência, julgou procedente a Acção Administrativa Especial interposta pelo ora Recorrido.
Notificado para os efeitos do artigo 146.º, n.º 1 do CPTA, o magistrado do MP neste STA emite parecer no sentido de que o recurso não merece provimento.
Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.
II – Mostram-se provados os seguintes factos:
A) O A., em sede de IRS, encontrou-se abrangido pelo regime simplificado de tributação no triénio de 2001/2003, por não ter exercido a opção, naquele primeiro ano, pelo regime de tributação com base na contabilidade organizada.
B) No exercício de 2003 o A. veio apurar um valor líquido de prestações de serviços no montante de € 101.159,78, e não optou pelo regime de contabilidade organizada.
C) Em 17/05/2005 o A. tomou conhecimento de que se encontrava enquadrado no regime de contabilidade organizada desde 01/01/2004.
D) Em 19/05/2005 o A. apresentou uma exposição na qual solicitava que fosse enquadrado no regime simplificado de tributação em sede de IRS para o ano de 2004.
E) Por despacho do subdirector geral, de 22/08/2005, com base na informação n.º 1417/05, foi indeferido o pedido formulado pelo A., com o fundamento de que o seu enquadramento no regime de contabilidade organizada resulta do disposto no n.º 2 do art.º 28.º do CIRS.
F) Em 26/09/2005 o A. vem interpor recurso hierárquico do despacho mencionado na alínea anterior.
G) Por despacho de 24/01/2006, do substituto legal do Director Geral da Direcção de Serviços do IRS o recurso hierárquico foi indeferido por remissão para os fundamentos da informação n.º 1977/05, que considerou definitivo o projecto de decisão fundado na informação n.º 1833/05, que em síntese reconhece que no período mínimo de permanência no regime simplificado, relativamente ao A., nenhuma das duas situações previstas no n.º 6 do art.º 28.º do CIRS se verificou, concluindo, no entanto, que por imposição legal o A., para o ano de 2004, se encontra correctamente integrado no regime de determinação dos rendimentos profissionais com base na contabilidade organizada, face ao disposto no n.º 2 do art.º 28.º do CIRS, uma vez que se apurou no exercício de 2003 o montante de € 101.159,78.
III – Vem o presente recurso interposto da sentença da Mma. Juíza do TT de Lisboa que condenou a AT a reconhecer a determinação dos rendimentos do ora recorrido, para efeitos de IRS do ano de 2004, com base na aplicação das regras decorrentes do regime simplificado, nos termos do n.º 5 do artigo 28.º do CIRS.
Entende a Mma. Juíza “a quo” que, não se tendo verificado em relação ao recorrido nenhum dos pressupostos previstos no n.º 6 do artigo 28.º do CIRS que determina a cessação do regime simplificado, e uma vez que o mesmo já se encontrava enquadrado no regime simplificado no triénio 2001/2003 e não optou pelo regime da contabilidade organizada, a permanência naquele regime prorrogou-se automaticamente por força do n.º 5 do mesmo preceito legal.
A entidade recorrida, por seu lado, sustenta, porém, que a prorrogação automática do período de permanência do contribuinte no regime simplificado, prevista no n.º 5 do artigo 28.º do CIRS, está dependente da verificação dos requisitos descritos no n.º 2 do mesmo artigo, não se aplicando aqui o n.º 6 do citado preceito legal por ter findado, entretanto, aquele período.
Vejamos. A determinação dos rendimentos empresariais e profissionais, salvo no caso de imputação prevista no artigo 20.º CIRS, faz-se com base na aplicação das regras decorrentes do regime simplificado ou com base na contabilidade dos contribuintes (n.º 1 do artigo 28.º CIRS).
Ficam abrangidos pelo regime simplificado os sujeitos passivos que, no exercício da sua actividade, não tenham ultrapassado no período de tributação imediatamente anterior qualquer dos limites indicados no n.º 2 do artigo 28.º CIRS e não tenham optado pela determinação dos rendimentos com base na sua contabilidade na declaração de início de actividade ou até ao fim do mês de Março do ano em que pretendem alterar a forma de determinação dos rendimentos, mediante a apresentação de declaração de alterações (n.ºs 3 e 4 do citado normativo).
Ora, no caso em apreço, conforme resulta do probatório fixado, o recorrido encontrou-se abrangido pelo regime simplificado de tributação no triénio 2001/2003, por não ter exercido a opção, naquele primeiro ano, pelo regime de tributação com base na sua contabilidade.
Dispõe, então, o n.º 5 do artigo 28.º CIRS que o período mínimo de permanência em qualquer dos regimes a que se refere o n.º 1 deste preceito é de três anos, prorrogável por iguais períodos, excepto se o sujeito passivo comunicar, nos termos da alínea b) do número anterior, ou seja, até ao fim do mês de Março, a alteração do regime pelo qual se encontra abrangido.
Assim sendo, não tendo o recorrido optado por essa alteração, nos termos da alínea b) do n.º 4 do artigo 28.º CIRS, é evidente que automaticamente se prorrogou, por igual período, o período de permanência do mesmo no regime simplificado por que esteve abrangido no triénio anterior.
Só cessando tal regime se algum dos limites a que se refere o n.º 2 do artigo 28.º CIRS tivesse sido ultrapassado em dois períodos de tributação consecutivos ou num único exercício em montante superior a 25% desses limites, caso em que a tributação pelo regime de contabilidade organizada se faria, então, logo a partir do período de tributação seguinte ao da verificação de qualquer desses factos (n.º 6 do artigo 28.º CIRS).
Sucede, porém, que, como a própria AT reconhece (v. ponto G do probatório), no período mínimo de permanência no regime simplificado do recorrido nenhuma das situações previstas no n.º 6 do artigo 28.º CIRS se verificou.
Razão por que, encontrando-se o recorrido enquadrado no regime simplificado no triénio 2001/2003, e não tendo optado pela alteração desse regime no momento em que o poderia ter feito, tal regime se prorrogou automaticamente por igual período, nos termos do n.º 5 do artigo 28.º CIRS, o qual se manterá até que ele opte pela determinação do rendimento com base na contabilidade ou o mesmo cesse pela verificação de alguma das situações previstas no n.º 6 do mesmo artigo.
A sentença recorrida que, assim, entendeu deve, por isso, ser confirmada.
IV – Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário em negar provimento ao recurso.
Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 1/8.
Lisboa, 6 de Maio de 2009. – António Calhau (relator) – Lúcio Barbosa – Jorge Lino. |
