Acordão do Supremo Tribunal Administrativo

Acórdãos STA	Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:	01706/08.1BEBRG 083/18

Data do Acordão:	04/30/2019

Tribunal:	2 SECÇÃO

Relator:	ARAGÃO SEIA

Sumário:


Nº Convencional:	JSTA000P24486
Nº do Documento:	SA22019043001706/08
Data de Entrada:	01/31/2018
Recorrente:	A...................., LDA
Recorrido 1:	AT - AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA
Votação:	UNANIMIDADE





Aditamento:

Texto Integral

Texto Integral:

Acordam os juízes da secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

A………….., LDA, inconformada, interpôs recurso da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga (TAF de Braga) datada de 30 de Outubro de 2017, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações de IRC relativas aos exercícios de 2002, 2003 e 2004 a que correspondem respectivamente as quantias de € 8.273,40, € 7.638,82 e € 7.141,68.

Alegou, tendo apresentado conclusões, como se segue:
A. A Impugnante, ora Recorrente, “tem por atividade o comércio de louças e cutelarias, importação e exportação, comércio por grosso de vidros e esmaltes” sendo que “No âmbito da sua atividade verificam-se várias perdas originadas pela quebra ou destruição dos produtos que a impugnante comercializa, as quais são provocadas pelo transporte e manuseamento dos trabalhadores, vendedores e próprios clientes” - conforme pontos O) e P) do probatório da sentença em recurso.
B. No apuramento do lucro tributável em IRC, quanto aos exercícios de 2002, de 2003 e de 2004, a Recorrente incluiu, nos seus registos contabilísticos e nas suas declarações fiscais (mod/ 22 de IRC) apresentadas tempestivamente custos/gastos relativos às quebras referidas na conclusão anterior.
C. No quadro de procedimento de inspeção à Recorrente, a IT elaborou e notificou à ora Recorrente um PRIT onde concluiu pela não dedutibilidade de tais quebras com base em alegada não verificação do requisito de indispensabilidade dos custos em causa, declarando que “estes não cumprem as condições no art° 23.° do CIRC, pelo que não serão aceites para efeitos fiscais” - conforme ponto C) do probatório da sentença em recurso.
D. Em face dessa atitude da IT, a Recorrente veio a apresentar declarações mod/22 de substituição quanto a todos os exercícios em causa, refletindo nestas a eliminação dos gastos em causa como componentes negativas do lucro tributável, declarações que, assim, são conformes com a opinião da IT mas desconformes com a Contabilidade da Recorrente.
E. Porém, vindo posteriormente a reponderar a questão, a Recorrente entendeu que não devia concordar com a opinião da IT, pelo que deduziu reclamação graciosa contra as liquidações de IRC decorrentes das referidas declarações de substituição, com vista a repor a situação decorrente da sua contabilidade e das declarações mod/22 inicialmente entregues.
F. Em face de indeferimento da reclamação graciosa, a Recorrente deduziu a presente impugnação judicial
G. A AT/FP pretendeu sustentar a tese de improcedência da petição da Recorrente na alegação de abuso de direito e na alegação de falta de elisão pela Impugnante, ora Recorrente, da presunção de verdade, supostamente a favor da AT, das declarações de substituição, nos termos do art.° 75.° da LGT - alegações a que a Sentença recusou procedência.
H. A douta sentença em recurso não expressa quaisquer dúvidas sobre efetividade das perdas contabilizadas, afirmando, por exemplo, que “Os depoimentos das testemunhas mostram-se aptos a criar no Tribunal a convicção de que as perdas alegadas pela impugnante de facto se registaram”
I. E pronuncia-se abundantemente sobre o requisito de indispensabilidade dos gastos/perdas/quebras que estão em causa nos autos, concluindo seguramente pelo seu efetivo cumprimento, conforme, por exemplo, passagem supra transcrita no art.° 35.
“Assim sendo, tem o Tribunal que, da conjugação da atividade da impugnante, com o tipo de produtos que constituem a sua área de negócio, essencialmente constituída pela revenda de produtos de vidro e porcelana, com o facto de a impugnante armazenar em instalações próprias os bens que irá revender e de proceder à entrega de produtos por si transacionados a clientes, concluir que as despesas suportadas com a aquisição de bens/produtos/mercadorias por parte da impugnante são indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a IRC, assim como serão também indispensáveis para a manutenção da atividade económica da impugnante, na medida em que a sua atividade essencial é a revenda de produtos e, como tal, se não proceder à aquisição de produtos que posteriormente, possa revender, não poderá concretizar a parte de revenda, vendo-se assim impossibilitada de dar continuidade à sua atividade empresarial/económica. Deste modo verificando-se o requisito da indispensabilidade da despesa, não havendo necessidade de se proceder a algum tipo de enquadramento nas hipóteses da alínea a) do n.° 1 do art.° 23, pois tal enumeração é meramente exemplificativa.”
“Assim sendo, duas conclusões desde logo se retiram: o efetivo custo de aquisição de existências será sempre considerado para efeitos da determinação do lucro tributável; e sê-lo-á mesmo que a existência adquirida seja posteriormente (re)vendida por um preço superior ao efetivo custo de aquisição, o que implica, por maioria de razão, que tal gasto tenha de ser considerado como custo para efeito de apuramento do lucro tributável em sede de IRC quando, por qualquer vicissitude, determinada(s) existências não venham a ser transacionadas.
É precisamente a última hipótese referida que está em causa nos presentes autos, pois a impugnante pretende ver reconhecidos como custos os montantes que despendeu na aquisição de produtos/bens/mercadorias que se inutilizaram ainda sob sua responsabilidade”
J. Não restam, assim, dúvidas de que para o Tribunal a quo não procede a fundamentação da AT com base no art.° 23 do CIRC.
K. Condições em que apela a supostas insuficiências documentais para justificar o quantum dos custos/perdas, socorrendo-se do disposto no art.° 42.°/n.° 1/alínea g) do CIRC.
L. Segundo o probatório da sentença, nunca a IT, a AT ou a FP alegaram - designadamente na fundamentação expressa no PRIT, mas também nas subsequentes intervenções processuais - problemas de quantificação dos custos ou de incumprimento do art.° 42.°/n.° 1/alínea g) do CIRC.
M. Sendo que todas as (parcas) referências feitas aos documentos visam apenas a sustentação do corte puro e simples dos gastos/custos nos termos do art.° 23.° do CIRC.
N. Assim, conclui-se, com o devido respeito, que o Tribunal a quo incorreu em vício de excesso de pronúncia, nos termos do art.° 125.° do CPPT.
Sem prescindir
O. As quebras ocorridas no desenvolvimento da atividade das empresas decorrem de fenómenos por regra não presenciados por terceiros estranhos à entidade, pelo que os gastos/custos/perdas relativos a essas quebras não podem constar de documentos emitidos por terceiros, pelo que o respetivo reconhecimento contabilístico tem de se conformar com documentos emitidos internamente.
P. Na perspetiva de que trazem um gasto/custo/perda associados, correspondente ao custo dos produtos em causa, os documentos de reconhecimento de quebras têm o mesmo significado que as faturas de venda: a diferença entre os dois documentos limita-se à perspetiva porquanto as faturas de venda têm associado um rendimento/proveito e os documentos que suportam o registo das quebras não.
Q. Num caso e noutro o gasto/custo/perda está documentado nas faturas dos fornecedores (documentos atinentes à entrada dos bens) e registos contabilísticos das mesmas decorrentes - e nunca nos documentos relativos à saída dos bens, sejam eles faturas de venda ou documentos de quebras.
R. Todavia, a sentença alicerça a decisão que produz em alegada insuficiência dos documentos para quantificar dos gastos (por exemplo: “tem também de estar comprovado na documentação de suporte justificativa do custo que se pretende considerar o concreto quantum da despesa em questão - e isto é elemento essencial de comprovação, porque o concreto montante do gasto é que se irá tornar o montante concreto do custo”)
S. O Acórdão proferido pelo STA em 2015-09-09 no processo n.° 028/15, que o Senhor Juiz a quo invoca, versa sobre matéria distinta da que se discute nos presentes autos.
T. Assim, a sentença incorre em erro de julgamento quanto à consideração de insuficiência dos documentos do registo das quebras por os mesmos serem internos e não expressarem valores.
U. De resto, as quebras até se situam em limites bem moderados (05% ou menos do valor dos bens manuseados), pelo que nunca a IT/AT/FP - designadamente a IT no seu PRIT - puseram em causa os bens e as quantidades inscritas nos documentos de registo das quebras ou os respetivos custos reconhecidos no sentido de que as quebras atingiam valores elevados pelas quantidades ou pelos preços.
V. E a sua ocorrência e relevância para efeitos fiscais vêm amplamente reconhecida na sentença, conforme, por exemplo, transcrição supra no artigo 35.° (que não se reproduz novamente para evitar fastidiosa repetição)
W. A presunção de verdade da contabilidade e das declarações do sujeito passivo (art.° 75.° da LGT) funciona a favor da contabilidade e das declarações que refletem os valores da contabilidade - e não a favor de eventuais declarações desconformes com a contabilidade sugeridas pela IT.
X. E a AT não abalou a presunção de verdade da contabilidade da Recorrente nem das declarações que refletem os valores aí registados, sendo que tal presunção vem reforçada pelo reconhecimento que a sentença inequivocamente faz do cumprimento do requisito de indispensabilidade.
Y. A decisão proferida pelo STA no processo 214/08.5BEBRG no sentido de reconhecimento das quebras para efeitos de IVA tem perfeita aplicação ao caso dos presentes autos - aliás por argumento de maioria de razão, porque o CIVA impõe requisitos de formalidade documental muito mais exigentes que o CIRC.
Z. Se porventura pudesse haver dúvidas quanto aos factos tributários sobre que foi liquidado o imposto - e a Recorrente entende que não há, porque manifestamente os gastos que contabilizou a título de perdas cumprem os requisitos para lhes ser reconhecida relevância fiscal - as liquidações deveriam ser anuladas nos termos do art.° 100° do CPPT
TERMOS EM QUE e como sempre douto suprimento de V. Exas:
a) Deve ser declarada a nulidade da sentença, por excesso de pronúncia, na parte em que julga improcedente a impugnação com base nos documentos de suporte de reconhecimento dos gastos/custos/perdas e assim reconhecer a procedência do pedido formulado na petição inicial; ou, caso assim não se entenda
b) Deve ser reconhecido que a sentença incorreu em erro de julgamento quando considera que os documentos de reconhecimento dos gastos/custos/perdas decorrentes das quebras são insuficientes para o efeito;
c) Deve ser reconhecido que a presunção da verdade de que goza a escrita da Recorrente não foi abalada pela AT/EP;
d) Em qualquer caso devem sempre ser anuladas as liquidações impugnadas, se preciso fosse pelo recurso ao que dispõe o art.° 100.° do CPPT quanto a dúvidas sobre a existência do facto tributário.

Não houve contra-alegações.

O Ministério Público notificado, pronunciou-se no sentido do provimento do recurso por excesso de pronúncia e julgar-se procedente a impugnação e consequente anulação das liquidações sindicadas, ou se assim não se entender, deve dar-se provimento ao recurso, julgando-se procedente a impugnação judicial com a consequente anulação das liquidações sindicadas.

Colhidos os vistos legais cumpre decidir.

Na sentença recorrida deu-se como assente a seguinte factualidade concreta:
A) Em consequência das Ordens de Serviço n.° OI200600798, OI200600799 e OI200600800 foi iniciado procedimento de Inspecção Tributária incidente sobre a sociedade “A…………, Lda”, ora impugnante.
B) O objecto do procedimento inspectivo supra referido era a “Análise Interna da Declaração de Rendimentos Modelo 22” com incidência temporal aos exercícios de 2002, 2003 e 2004.
C) Foi elaborado “Projecto de Relatório de Inspecção Tributária” no quadro do processo inspectivo que aqui vimos a referir, evidenciando-se o seguinte:
“ III – DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL
IMPOSTO S/ RENDIMENTOS DAS PESSOAS COLECTIVAS
(…).
Perdas em existências – Quebras
Considerou indevidamente como custo dos exercícios de 2002, 2003 e 2004, os montantes de 24.445,88, 22.897,93 e 25.619,78, respectivamente, respeitante a mercadorias partidas e danificadas, tendo apenas como documento de suporte avisos de lançamentos internos. Decorre da redacção do Código do IRC, que apenas se consideram custos ou perdas os que comprovadamente forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtora. Uma vez que a empresa contabiliza o custo com base em avisos de lançamentos internos, estes não cumprem as condições previstas no artº 23º do CIRC, pelo que não serão aceites para efeitos fiscais.”.
D) A impugnante foi notificada do projecto de relatório de inspecção tributária e do anexo com o projecto de correcções a efectuar, através de missiva a si dirigida a 14.07.2006.
E) A 19/07/2006, a impugnante apresentou Declaração de substituição, Modelo 22, de IRC Via Internet, relativa ao período de tributação compreendido entre 01/01/2002 e 31/12/2002, exercício de 2002, de acordo com o projecto do relatório.
F) A 19/07/2006 a impugnante apresentou Declaração de substituição Modelo 22, de IRC Via Internet, relativa ao período de tributação compreendido entre 01/01/2003 e 31/12/2003, exercício de 2003, de acordo com o projecto do relatório.
G) A 19/07/2006 a impugnante apresentou a Declaração de substituição, Modelo 22, de IRC Via Internet, relativa ao período de tributação compreendido entre 01/01/2004 e 31/12/2004, exercício de 2004, de acordo com o projecto do relatório.
H) A 20/07/2006 a impugnante pagou, a título de IRC relativo ao ano de 2002, a quantia de 8.273,40€.
I) Em 2007/2006 a impugnante pagou, a título de IRC relativo ao ano de 2003, a quantia de 7.638,82€.
J) A 20/07/2006 a impugnante pagou, a título de IRC relativo ao ano de 2004, a quantia de 7.141,68€.
K) Não foi elaborado relatório final do procedimento inspectivo.
L) A 15/11/2006 a impugnante apresentou reclamação graciosa no Serviço de finanças de Guimarães – 1 das “liquidações de IRC relativas aos exercícios de 2002, 2003 e 2004, terminou a reclamação lavrando o seguinte:
“A Reclamante solicita que a situação seja reanalisada e reconhecido que as liquidações e pagamentos de IRC que estão em causa não deveriam ter sido efectuados, pelo que deve ser decidida a sua anulação e reembolso”.
M) Por despacho proferido a 30.09.2008 foi a reclamação indeferida – cfr. fls. 33 a 35 do procedimento de reclamação graciosa – evidenciando-se o seguinte:
“ (…).
DA MATÉRIA DE FACTO E DE DIREITO
1º Em 2006-11-15, o sujeito passivo supra identificado apresenta no 1º Serviço de Finanças de Guimarães reclamação graciosa que originou os presentes autos, alegando em síntese que as liquidações em crise não são devidas uma vez que não foram aceites como custos os montantes de € 24.445,88, 22.897,93 e €25.619,79, respeitantes a mercadorias partidas e danificadas nos exercícios de 2002, 2003 e 2004, respectivamente, as quais constituem inequivocamente justificações das faltas em armazém para efeitos de IVA e da indispensabilidade dos custos para efeitos de IRC, porque se trata, de facto, de quebras normais inerentes ao processo de exploração da empresa.
(…).
3º Em 2007-07-24 a DIT emitiu despacho de concordância sobre os factos mencionados na informação (…), onde se conclui pelo indeferimento da presente reclamação, uma vez que apenas apresentou à Inspectora Tributária avisos de lançamento internos como documentos comprovativos das mercadorias partidas e perante tais elementos de fiscalização não aceitou tais custos para efeitos fiscais.
(…).
6º Ora, na presente reclamação não juntou qualquer prova de tais perdas e os avisos de lançamentos internos apresentados em sede de inspecção tributária constituem apenas uma mera informação contabilística e não comprova a sua existência.
(…)
DECISÃO:
(…).
Decorrido o prazo e não tendo exercido o direito de audição, decide-se indeferir a presente reclamação graciosa.
(…)”;
N) Por remessa a si dirigida de missiva registada com aviso de recepção assinado a 12/11/2008, foi a impugnante notificada do despacho que indeferiu a reclamação graciosa supra referida.
O) a impugnante tem por actividade o comércio de louças e cutelarias, importação e exportação, comércio por grosso de vidros e esmaltes.
P) No âmbito da sua actividade verificam-se várias perdas originadas pela quebra ou destruição dos produtos que a impugnante comercializa, as quais são provocadas pelo transporte manuseamento dos trabalhadores, vendedores e próprios clientes;
Q) Os colaboradores da impugnante registam as perdas num documento designado “Control de Partidos e Avariados”.
Factos Não-Provados:
1. a impugnante suportou perdas, por quebras das mercadorias, nos anos de 2002, 2003 e 2004, nos montantes de € 24.445,88, € 22.897,93 e € 25.619,78, respectivamente.
Nada mais se levou ao probatório.

Há agora que conhecer do recurso que nos vem dirigido e, em primeiro lugar, há que conhecer da arguida nulidade da sentença recorrida por excesso de pronúncia.
Nos termos do disposto nos artigos 125.° do CPPT e 615.°, n.º 1, al. d) do CPC constitui fundamento de nulidade da sentença a pronúncia sobre questões que não deva conhecer.
Esta nulidade está conexionada com a segunda parte do n.º 2 do artigo 608.° do CPC, em que se estabelece que o juiz não pode ocupar-se de questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras.
Vejamos então.
Como resulta do probatório e dos autos, a AT não relevou as quebras de mercadorias como custos fiscais por não se enquadrarem no artigo 23.° do CIRC, uma vez que a recorrente apresentou como documentos de suporte do registo de tais custos, apenas, avisos de lançamento internos.
Quer dizer, a AT entendeu que a recorrente não fez prova das alegadas perdas.
A AT, como bem refere a recorrente, não suscitou quaisquer questões de quantificação das perdas nem fez qualquer referência ao normativo do artigo 42.°, n.º 1, al. g) do CIRC.

Assim sendo, é forçoso concluir que a sentença recorrida apreciou questão que não podia conhecer, pelo que é nula.

Quanto à questão de mérito.
Nos termos do disposto no artigo 684.°, n.º 1 do CPC deve suprir-se a apontada nulidade e, uma vez que o tribunal recorrido julgou provada a verificação das perdas e a sua indispensabilidade para obtenção dos proveitos e manutenção da fonte produtora, deve julgar-se procedente a impugnação judicial e anular-se as liquidações sindicadas.
Na verdade, na decisão recorrida considerou-se provado que se verificaram as alegadas perdas de mercadorias e que os inerentes custos são indispensáveis para a obtenção dos proveitos para a obtenção da fonte produtora, requisitos suficientes para os custos serem relevados fiscalmente.
Os documentos de suporte relativos à quebra de mercadorias (no caso avisos de lançamentos internos e "folhas de controle de partidos e avariados") não têm de expressar o valor dos bens.
Como bem salienta a recorrente, o quantum das perdas está documentado nas faturas dos fornecedores, documentos atinentes à entrada dos bens e registos contabilísticos das mesmas decorrentes e não nos documentos relativos à saída de bens, como os documentos de quebra.
Ora, a AT não pôs em causa a contabilidade da recorrente, nomeadamente no que respeita à entrada de bens, pelo que se presume verdadeira nos termos do estatuído no artigo 75.º da LGT.

Além disso, acentue-se que, como também refere a recorrente, no âmbito do processo 214/08.5BEBRG, onde foi proferido o acórdão do STA, de 28/04/2010-Proc. 03/10, em que estava em causa idêntica factualidade, mas referente ao IVA, as quebras de mercadoria em discussão nestes autos foram fiscalmente relevadas para efeitos desse mesmo imposto.

Face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, anular a decisão recorrida, por excesso de pronúncia, e julgar procedente a impugnação judicial, com consequente anulação das liquidações sindicadas.
Custas na instância e neste STA pela recorrida, sendo que aqui não contra-alegou.
D.n.

Lisboa, 30 de Abril de 2019. – Aragão Seia (relator) – Dulce Neto – Isabel Marques da Silva.