Acórdãos STA

Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:02234/05.2BTPRT 01453/16
Data do Acordão:09/26/2018
Tribunal:PLENO DA SECÇÃO DO CT
Relator:PEDRO DELGADO
Sumário:Se não se verifica, no recurso por oposição de acórdãos, divergência de soluções quanto à mesma questão de direito, deve o mesmo ser julgado findo, por falta de um dos pressupostos desse recurso, nos termos do disposto no nº 5 do art. 284º do CPPT.
Nº Convencional:JSTA000P23657
Nº do Documento:SAP2018092602234/05
Data de Entrada:12/21/2016
Recorrente:FAZENDA PÚBLICA
Recorrido 1:A... LDA
Votação:UNANIMIDADE
Aditamento:
Texto Integral: Acordam no Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1– A Fazenda Pública inconformada com o acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte proferido em 9 de Junho de 2016, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A…………., Ldª melhor identificada nos autos, contra a liquidação adicional de IVA relativo ao ano de 1999, no montante de 116.611,64 €, vem nos termos do disposto no nº3 do art.º 284º do CPPT interpor recurso para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal, por considerar que o referido acórdão se encontra em oposição com o acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 16 de Março de 2016, proferido no processo nº 0400/15 (acórdão fundamento).

2 - Por despacho de 16 de setembro de 2016, a fls. 167 dos autos, o Mº Juiz Desembargador do Tribunal Central Administrativo Norte veio admitir o recurso para o Supremo Tribunal Administrativo, sendo as partes notificadas nos termos e para os efeitos do disposto no art.º 284º, nº3 do CPPT.

3 - A recorrente, Fazenda Pública veio apresentar no seu requerimento de recurso a fls. 200 e seguintes, alegação tendente a demonstrar alegada oposição de julgados com o seguinte quadro conclusivo:
«1. O acórdão em recurso entendeu que a AT não tinha feito prova do acordo simulatório entre a impugnante e a emitente B……….
2. E, por essa razão, julgou procedente a presente impugnação.
3. O STA tem-se pronunciado diversas vezes sobre a questão do ónus da prova em matéria de facturas falsas.
4. E tem constante repetido que à AT cabe o ónus da prova da verificação dos pressupostos legais vinculativos da sua atuação e que, efetuada essa prova, cumpre ao contribuinte provar a veracidade das operações subjacentes às faturas (CF., entre outros, acórdão do STA de 17/04/2002, proferido no processo n.°026635).
5. Recentemente o STA tem ainda decidido que cabe à AT recolher indícios fundados de falsidade mas não provar um conluio entre os intervenientes na emissão/utilização das faturas (Cf Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 17 de fevereiro de 2016, processo n.° 0591/15 e ainda acórdão fundamento)
6. A decisão recorrida, ao exigir a prova do acordo simulatório, distanciou-se, pois, da jurisprudência dominante do TCA.
7. Por essa razão, não pode manter-se na ordem jurídica.
8. De facto, a jurisprudência do STA é a mais conforme à natureza da problemática das faturas falsas, que envolve não apenas casos de simulação subsumível ao art. 240.º do C.C. mas também situações de efetiva falsidade material.
9. A AT recolheu indícios suficientes de que a B……….. não teve atividade de venda de veículos, nem qualquer interferência nas transações em causa nos autos.
10. Ela cumpriu, pois, o seu ónus probatório pelo que a vertente impugnação tem que improceder.
Termos em que deve ser dado provimento ao presente recurso com as legais consequências.»

4 – Foram apresentadas contra alegações pela entidade recorrida, com o seguinte quadro conclusivo:
«1 — Para que exista oposição de acórdãos, é necessário essencialmente, que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta e esta oposição decorra de decisões expressas, não bastando a simples oposição entre razões e argumentos enformadores das decisões finais ou a invocação decisões implícitas ou a pronúncia implícita ou consideração colateral tecida no âmbito da apreciação de questão distinta.
2 — Confrontadas as conclusões do Acórdão recorrido e do Acórdão fundamento, é claramente idêntico o sentido das decisões em confronto e está em causa a aplicação das mesmas normas legais, sendo exatamente a mesma, a questão de direito que lhes está subjacente, no que concerne ao funcionamento das regras do ónus da prova (artigo 74º da LGT).
3 - Não existe contradição entre o Acórdão recorrido e o Acórdão invocado, sobre a mesma questão em confronto.
4 — A oposição sustentada pela Fazenda Pública, não decorre de nenhuma dissonância de direito, mas antes, diferentes ilações que o tribunal a quo retirou dos factos provados e não provados, de acordo com o princípio da livre apreciação das provas.
5 — O Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA de 04-06-2014, considerou que, a (...) “correcção da emissão de juízos de facto não pode ser sindicada pelo Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo que tem poderes de cognição restritos a matéria de direito.”
6 — Não existe qualquer contradição entre o Acórdão recorrido e o Acórdão fundamento sobre a mesma questão de direito, mas apenas um antagonismo decisório em consequência de uma diferente valoração da matéria de facto.
7 — O Acórdão recorrido e o Acórdão invocado, sustentam a mesma solução jurídica, considerando que basta à AT provar a factualidade que levou a não aceitar a respetiva dedução de imposto, factualidade essa, que tem de ser suscetível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos documentos de suporte.
8 - No caso dos autos, a AT apenas formulou meras conjeturas, que nem sequer se podem apresentar como indícios, conclusões ou ilações, pois carecem de um mínimo suporte factual, que não existiu.
9 — Termos em que deve ser julgado improcedente o presente recurso, por inexistência de oposição de acórdãos e consequentemente, manter-se o Acórdão recorrido, fazendo-se assim, inteira JUSTIÇA»

5 – A fls. 217 e seguintes dos autos, o Exmº Procurador-Geral Adjunto emitiu fundamentado parecer no sentido do provimento do recurso por entender que se verifica identidade de situações de facto e de questão jurídica e, além do mais, oposição entre as duas decisões no concernente ao ónus da prova da AT relativamente à falsidade das faturas.
Sustenta o Ministério Público que no acórdão fundamento se decidiu que a FP apenas tem o ónus da prova da falsidade das faturas, ao passo que no acórdão recorrido se entendeu que esse ónus implica, também, a prova indiciária do conluio da recorrente com a sociedade emitente das faturas ou de aquele tivesse conhecimento da sua falsidade, concluindo que se verificam todos os pressupostos para prosseguimento do presente recurso por oposição de acórdãos.
E quanto ao mérito do recurso propugna o ilustre magistrado do Ministério Público ser de sustentar a posição do acórdão fundamento. (Acórdão do Pleno do STA, de 17/02/2016-recurso nº 0591/15) no sentido de que à Administração Tributária basta demonstrar a factualidade que a levou a não aceitar a dedução do imposto, factualidade essa que tem de ser suscetível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respetivos documentos de suporte, mesmo que essa factualidade tenha sido, apenas, obtida junto da entidade emitente das faturas, não cabendo à Fazenda Pública a prova de eventual conluio entre o emitente das faturas e o contribuinte ou de aquele tinha conhecimento da falsidade das faturas, como sustenta o acórdão recorrido.
Conclui o seu parecer no sentido da revogação do acórdão recorrido.
Porém, uma vez que fixado o regime jurídico do ónus da prova aplicável, a sua determinação concreta implicará a ponderação da factualidade já dada como provada nos autos, propõe que os autos baixem ao TCAN para prolação de novo acórdão que, de acordo com o referido regime jurídico, aprecie, de novo, o recurso interposto da sentença proferida em 1ª instância.

6 - Colhidos os vistos dos Excelentíssimos Juízes Conselheiros Adjuntos, cumpre apreciar em conferência do Pleno da Secção.

7 No acórdão sob recurso encontram-se fixados os seguintes factos:
A). Na sequência de uma acção inspectiva, foram efectuadas, à impugnante, três liquidações adicionais em sede de IVA e juros compensatórios, relativas ao ano de 1999, no valor de total de 116.611,64€ respectivamente, fls. 115 do P.A. junto aos autos.
B). Tais liquidações adicionais resultaram do facto de que a Administração Fiscal ter efectuado correcções técnicas à matéria colectável da impugnante, do ano 1999, em sede de IVA, cf. fls. 119 dos autos.
C). Em 27/03/2003 a impugnante foi notificada, através de carta registada com aviso de recepção das correcções e da fundamentação constante do relatório resultante da referida acção inspectiva, cf. fls. 112 e 113 do P.A. junto aos autos.
D). Todos os factos constantes do relatório supra referido, são relativos exclusivamente à actuação da B…………, nomeadamente:
“A - Caracterização do sujeito passivo
- Trata-se de uma sociedade unipessoal sendo o Sr. C………. seu único sócio (…)
- A sua sede social está situada na Rua ………., ….., sala ….. – Porto. (…)
B- Conclusão:
Resumidamente, e em face do que foi exposto ao longo deste relatório, podemos tirar as seguintes conclusões:
a). Após diligências efectuadas, conforme foi por nós descrito no capítulo B deste relatório, nunca foi possível o contacto com o único sócio, Sr. C………..
b). Deslocamo-nos várias vezes à sede social da B………., nomeadamente: dias (…) e nunca encontramos ninguém.
c). Foram enviados ofícios e notificações (registadas com datas de 25/10/1999; 02/11/1999 e 20/12/1999) que não foram devolvidas, o quer dizer, que tiveram conhecimento;
(…)
Da análise das facturas que tivemos acesso, facilmente se chega à conclusão de que as mesmas foram emitidas por várias pessoas;
f) Uma grande parte das viaturas “vendidas” pela “B……….”, segundo informações fornecidas pela administração fiscal belga, alemã e francesa, foram adquiridas a fornecedores e a intermediários sobre os quais recaem indícios de estarem envolvidos numa fraude fiscal do tipo carrossel;
g) Não encontramos documentos que nos indicassem inequivocamente que as viaturas tinham sido encomendadas pela B……….;
h). A quase totalidade das viaturas foram pagas por intermediários em numerário ou cheque por eles emitidos. Quanto aos cheques emitidos pelo BCP, desconhecemos quem solicitou a sua emissão;
i) Conforme já foi referido no ponto 2) e 3) do capítulo C, a recepção das viaturas e o pagamento dos serviços foram efectuadas por pessoas que aparentemente não estão ligadas à B……….;
(…)
Das situações descritas podemos tirar as seguintes ilações:
- Que a “B………” é um empresa “ecran”, isto é (…)
- Aparentou inicialmente ser uma empresa cumpridora, em termos fiscais, com vista a criar a tal ilusão de ser uma empresa normal;
- Introduzir no mercado nacional, na sua maioria das vezes, viaturas a preços inferiores ao do mercado;
- Liquidar o IVA em facturas sabendo que não o iria entregar nos cofres do Estado;
- Possibilitar em termos formais, aos adquirentes enquadrados num dos regimes previsto no CIVA, a dedução do IVA mencionado nessas facturas;
- Que as facturas emitidas em nome da “B………” correspondem a operações simuladas”, cf. consta de fls. 59 a 89 do P.A. junto aos autos e cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
E) Não consta, em nenhum item do relatório, qualquer referência à aqui impugnante, fls. 59 a 89 do P.A. junto aos autos.

8 – No Acórdão fundamento deu-se como provada matéria de facto nos termos constantes de fls. 528 a 568 daqueles autos, que ali se deram por reproduzidos.

9. Da admissibilidade do recurso de oposição de acórdãos.

O presente recurso vem interposto do acórdão proferido TCA Norte a fls. 151/159, por alegada oposição com o acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo, de 16 de Março de 2016, proferido no recurso n.º 400/15, disponível no sítio da Internet www.dgsi.pt.
Por despacho de fls. 167 dos autos, a Exma Relatora veio admitir o recurso, em sede de apreciação preliminar de oposição de julgados,
Foi posteriormente ordenada a notificação das partes para apresentarem alegações, nos termos e no prazo referido no nº 5, do artigo 284º do CPPT.
Não obstante tal despacho, importa reapreciar se se verifica a oposição de julgados, pois tal decisão não faz caso julgado e não impede ou desobriga o Tribunal de recurso de proceder à reapreciação da necessária verificação dos pressupostos processuais de admissibilidade, prosseguimento e decisão do recurso, em conformidade com o disposto no actual artigo 641º, n.º 5, do Código de Processo Civil (anterior artº 685º-C, nº 5 do mesmo diploma), podendo, se for caso disso, ser julgado findo o recurso (cf., neste sentido, entre muitos outros, os acórdãos do Pleno desta secção de 07.05.2003, recurso 1149/02, de 18.01.2012, recurso 1030/10, e de 12.12.2012, recurso 932/12.

Por isso, e perante o circunstancialismo fáctico-jurídico supra descrito cumpre apreciar, antes de mais, se se verificam os requisitos do recurso por oposição de acórdãos.

10. Como vem afirmando a jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo, tendo os autos dado entrada posteriormente a 1 de Janeiro de 2004 é aplicável o regime previsto nos artigos 27.º, alínea b) do ETAF, 284.º do CPPT e 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), pelo que são os seguintes os requisitos de admissibilidade dos recursos por oposição de acórdãos:
a) existir contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão invocado como fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito;
b) a decisão impugnada não estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.
No que concerne à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados constitui também jurisprudência pacífica do pleno desta secção que se devem adoptar os critérios já assentes no domínio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existência de uma contradição, ou seja:
– identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica;
– que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica;
– que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta; o que pressupõe identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais.
– a oposição deverá decorrer de expressa resolução da questão de direito suscitada, não sendo atendível a oposição implícita dos julgados – ver acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 18.02.1998, recurso 28637, de 12.03.2003, recurso 35205, de 26.09.2007, recurso 452/07, de 21.05.2008, recurso 460/07, de 06.06.2009, recurso 617/08, e de 13.11.2013, recurso 594/12.

11. No caso vertente a recorrente suscita a oposição de julgados relativamente à questão da repartição do ónus da prova à luz do disposto no artº 74º, nº 1 da LGT e 82º, nº 1 do CIVA, na redacção em vigor à data dos factos.
Para tanto alega que o acórdão recorrido acabou por se distanciar da jurisprudência vertida no acórdão fundamento e em outros acórdãos do Pleno sobre o mesmo tema, «decidindo que a Administração Tributária só pode considerar o Iva como indevidamente deduzido quando tenha existido conluio entre o utilizador e o emitente, ou seja, quando tenha recolhido indícios de que a utilizadora das futuras participou ou que sabia ou devia saber que os emitentes das facturas não são os verdadeiros fornecedores» enquanto que no acórdão fundamento se considerou que «a AT, para proceder a correcções decorrentes da não aceitação da dedução do IVA mencionado nas facturas relativamente às quais considerou que as transacções nelas mencionadas não correspondem à realidade, não tinha de fazer prova da existência de acordo simulatório (existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros – cfr. art. 240.º do CCivil) para satisfazer o ónus de prova que sobre si impende. Antes lhe bastando provar a factualidade que a levou a não aceitar a respectiva dedução de imposto, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito à dedução do IVA) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente».

Entendemos porém que no caso em apreço falece o segundo dos apontados requisitos para que o recurso seja admitido, ou seja a exigência legal de que não exista, no sentido da decisão recorrida, jurisprudência recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.
Como vem afirmando a jurisprudência desta secção o conceito legal jurisprudência consolidada consubstancia-se numa estabilidade de julgamento demonstrativa de uma constância decisória, que pode transparecer ou do facto de a pronúncia respectiva constar de acórdão do Pleno assumido pela generalidade dos Conselheiros em exercício na Secção (consoante prevê o art. 17º, nº 2, do actual ETAF) ou do facto de existir uma sequência ininterrupta de várias decisões no mesmo sentido, obtidas por unanimidade em todas as formações da Secção.
Ora o acórdão recorrido está em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo - Acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 17.02.2016, recurso 591/15 e de 16.03.2016, recurso 587/15 - quanto à questão jurídica do funcionamento das regras do ónus da prova (artº 74º da LGT), nomeadamente quanto à extensão, abrangência ou amplitude do ónus de prova, por parte da Administração Tributária, nas situações em que se questiona a realidade de operações mencionadas em facturas.
Ademais, como bem nota a recorrida, relativamente àquela mesma questão jurídica não se perfilham nos dois arestos soluções jurídicas diversas, sendo que a divergência no sentido decisório dos dois acórdãos em confronto não decorre de nenhuma dissonância de direito, mas antes, de diferentes ilações que o Tribunal a quo retirou dos factos provados e não provados, de acordo com o princípio da livre apreciação das provas.
11.1
De facto no caso vertente estava em causa a questão jurídica do funcionamento das regras do ónus da prova (artº 74º da LGT), nomeadamente quanto à extensão, abrangência ou amplitude do ónus de prova por parte da Administração Tributária, nas situações em que se questiona a realidade de operações mencionadas em facturas.

Ora sobre esta questão considerou-se no Acórdão recorrido (fls. 156 e segs. v.), invocando o entendimento jurisprudencial acolhido nos Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 17/4/2002, Recurso n°026635 e de 17.02.2016, recurso 591/15, que «Como é jurisprudência pacífica, reiterada e uniforme, quando a liquidação adicional de IVA tem por fundamento o não reconhecimento das deduções declaradas pelo contribuinte, compete à administração tributária fazer a prova de que estão verificados os pressupostos legais legitimadores da sua actuação constantes do artigo 82.º, n.º 1 do CIVA, ou seja, assentando o juízo da administração tributária na consideração de que as operações e o valor a que se referem as facturas em causa não correspondem à realidade, terá de demonstrar a existência de indícios sérios de que as operações referidas nas facturas foram simuladas. Feita essa prova, cabe ao contribuinte o ónus da prova de que as operações económicas que estiveram subjacentes à dedução do imposto (cfr. artigo 19.º do CIVA) se realizaram efectivamente – cfr. Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, de 17/02/2016, proferido no âmbito do processo n.º 0591/15.
Isto posto, cumpre averiguar se a administração tributária fez prova, como lhe competia, da verificação dos requisitos estabelecidos no artigo 82.º, n.º 1 do CIVA, para que possa liquidar adicionalmente o IVA respeitante a deduções indevidas, sendo certo que a administração tributária não se pode limitar a uma fundamentação formal do juízo que formula quanto à dedução indevida por parte do sujeito passivo. Exige-se-lhe, ademais, que demonstre o bem fundado desse juízo, provando os indícios que o sustentam, dessa forma possibilitando a conclusão de ser correcta a sua fundamentação material – cfr., neste sentido, entre outros, acórdão do STA, de 17/04/2002, proferido no âmbito do processo n.º 026635.».
Mais se ponderou, e devidamente sublinhou, no Acórdão recorrido que «Isto significa que se impõe à administração tributária abalar a presunção de veracidade da declaração do imposto e dos respectivos documentos de suporte, atento o princípio da declaração vigente no nosso direito (artigo 75.º da LGT), só depois passando a competir ao contribuinte o ónus de provar a veracidade do declarado, o que quer dizer que se a administração tributária não fizer prova do bem fundado da formação do seu juízo, a questão relativa à legalidade do seu agir terá de ser resolvida contra ela, sem necessidade de ir analisar se a Impugnante logrou ou não provar, em tribunal, a veracidade da declaração.
No entanto, entende-se que tal prova não tem de ser directa e dogmática, no sentido de evidente e intocável, antes pode resultar de circunstâncias colaterais e indirectas que, atentas a idoneidade dos respectivos meios de suporte e as regras da experiência comum, indiciem, segundo padrões de avaliação e aferição pautados por critérios de razoabilidade e normalidade, um determinado resultado como o mais legitimamente atendível.
Ou seja, a AT não tem de fazer a prova directa da simulação, isto é, a prova dos pressupostos exigidos pela lei civil para que se verifique a simulação (cfr. artigo 240.º do Código Civil), sendo suficiente a prova indirecta a “factos indiciantes, dos quais se procurará extrair, com o auxílio das regras de experiência comum, da ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos factos indiciados. A conclusão ou prova não se obtém directamente, mas indirectamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema de prova” - cfr. Alberto Xavier, in Conceito e Natureza do Acto Tributário, Coimbra, 1972, pág. 154 e, ainda, no sentido de a AT não ter de fazer prova da existência de acordo simulatório, o acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, de 17/02/2016, proferido no âmbito do processo n.º 0591/15.
Os indícios são definidos por João de Castro Mendes como aqueles factos que “permitem concluir pela verificação ou não verificação de outros factos, em virtude de leis naturais conhecidas pelos homens e que funcionam como máximas de experiência” - citado por José Luís Saldanha Sanches, in A Quantificação da Obrigação Tributária, 2ª edição, p. 311.
Estamos, assim, perante o problema da repartição do ónus probatório entre a administração tributária e o sujeito passivo na aferição da legalidade do exercício à dedução.
Deve salientar-se, porém, que a acima descrita regra do ónus probatório só opera verdadeiramente depois de a administração tributária ter reunido e invocado indícios fundados de que o facto tributário não ocorreu, ou seja, depois da administração tributária ter emitido um juízo administrativo de adequação entre os factos e as valorações em que a administração diz, formalmente, suportar a sua decisão e o resultado desse juízo, no sentido de se lhe afigurar ter sido declarado uma dedução superior à devida e com a prova perante o tribunal da pertinência desse juízo ou seja, com a prova, perante o tribunal, da existência dos elementos que tornam possível ter como adequada a consideração por si feita de que o contribuinte declarou uma dedução superior à permitida pela lei»

Para depois se concluir que «Avançando para o caso concreto, não podemos deixar de ter presente que a Recorrida contabilizou as facturas emitidas pela sua fornecedora e emitiu as respectivas declarações periódicas, o que terá feito nos termos previstos na lei, visto que não foi apontada nenhuma irregularidade nem a essas declarações nem a elementos contabilísticos que as suportassem. Nenhuma dúvida, por isso, de que a Recorrida beneficiava da presunção da verdade a que alude o artigo 75.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária, quanto aos elementos inseridos nessas declarações.
Daí que coubesse à administração tributária, no âmbito da sua actividade fiscalizadora, averiguar da sua conformidade com a verdade fiscal do sujeito passivo e, sendo caso disso, reunir os indicadores que, apesar do cumprimento formal dos seus deveres declarativos e de escrituração, e da aparência de colaboração com a administração fiscal que dele decorre, não teria o direito à dedução arrogado nesses documentos.
O que a administração tributária pretendeu fazer precisamente através da realização de procedimento interno de inspecção, que assentou, tão-somente, na análise das informações recolhidas em inspecção à “B………..”.
Efectivamente, uma vez que a administração tributária não colocou especificamente em causa que as transacções comerciais subjacentes às facturas tenham realmente existido, não encontramos no relatório de inspecção indícios suficientemente sólidos que permitam concluir pela existência de operações simuladas.
Os indicadores mais significativos seleccionados pela administração tributária são apresentados com forte pendor conclusivo e respeitam somente à emitente das facturas “B…………”.
Da conclusão que a administração tributária retirou quanto à emitente das facturas não decorre, por si só, que as operações que envolveram a Impugnante sejam simuladas e que, por isso, a aqui Recorrida perca o direito à dedução do IVA.
Todos os factos alegadamente indiciadores da simulação respeitam à emitente “K...”. Mas, tais factos, pouco ou nada indiciam quanto às relações comerciais com a ora Recorrida nem quanto a uma eventual participação desta num acordo simulatório com vista a enganar terceiros.
Na verdade, compulsado o Relatório de Inspecção Tributária não se detecta um único facto recolhido pela administração tributária que permita, ainda que indiciariamente, suportar a conclusão de que a Impugnante fez um qualquer acordo simulatório com vista a enganar terceiros (cfr. artigo 240.º do Código Civil). Nenhum indício relevante foi aduzido pela administração tributária no sentido de demonstrar que a Impugnante tinha conhecimento dos factos imputados à sociedade emitente das facturas.
Em suma, a conclusão que a administração tributária retirou dos indícios que apurou quanto à emitente não lhe permitem, sem mais, extrair a conclusão de que as operações em que a Recorrida esteve envolvida sejam simuladas e que, nesse pressuposto, perca o direito à dedução do imposto.
É nossa convicção que os indícios apurados pela administração tributária não se mostram suficientes para demonstrar que a ora Recorrida tenha beneficiado da dedução do IVA, porque estava ligada a empresa dita “ecran”, para proceder a operações simuladas. Impunha-se que a administração tributária fosse mais longe e averiguasse indícios de o sujeito passivo não ter pago o valor referente ao IVA, ou verificar se da conciliação dos documentos contabilísticos e das contas bancárias seria possível demonstrar que a Recorrida procedeu a retenção do IVA, ou até promover diligências no sentido de apurar que as facturas emitidas pelos vendedores das viaturas tiveram a colaboração da aqui Recorrida. Em boa verdade, nem sequer foi caracterizada a actividade da Impugnante, nem consta dos registos da inspecção tributária qualquer análise contabilística ou recolha de elementos reportados à A………… Lda., ora Recorrida.
Efectivamente, dos fundamentos constantes do relatório de inspecção não consta qualquer factualidade indiciadora de conluio entre a ora Recorrida e a emitente das facturas, nem tão-pouco que não tenha pago o IVA referente às viaturas.
Na verdade, do relatório inspectivo constam unicamente conclusões e ilações retiradas de meras conjecturas, sem qualquer base factual ou indicadores que se situem na esfera da Recorrida.
Se a emitente das facturas não entregou o IVA ao Estado, não significa necessariamente que a adquirente das viaturas, aqui Recorrida, não tenha procedido ao seu pagamento. A AT devia ter ido mais longe, investigado mais, tendo em vista encontrar algum indício nesse sentido; o que não foi efectuado.
O que quer dizer que a Administração Tributária não fez prova do bem fundado da formação do seu juízo, pelo que a questão relativa à legalidade do seu agir terá de ser resolvida contra ela, mantendo-se, por este motivo e com esta fundamentação, a sentença recorrida.
Pelo exposto, impõe-se negar provimento ao recurso.».

Ora, como se constata da recensão acima efectuada, o acórdão recorrido adoptou, quanto a esta questão fundamental sobre a qual se invoca oposição de julgados, posição conforme à que o Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal vem recentemente afirmando, designadamente nos supracitados Acórdãos 591/15 e 587/15, nos quais se julgou que a Administração Tributária, para proceder a correcções decorrentes da não aceitação da dedução do IVA mencionado nas facturas relativamente às quais considerou que as transacções nelas mencionadas não correspondem à realidade, não tinha de fazer prova da existência de acordo simulatório (existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros – cfr. art. 240º do CCivil) para satisfazer o ónus de prova que sobre si impende.
Sendo que nesses arestos também se acentuou que à Administração Tributária basta provar a factualidade que a levou a não aceitar a respectiva dedução de imposto, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito à dedução do IVA) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente.
Sucede ainda que no caso subjudice não está em causa que as transacções tituladas pelas facturas tenham existido, tal como no acórdão fundamento, pelo contrário, o que está em causa é a possibilidade de dedução de IVA relativamente a transacções que terão efectivamente ocorrido e, em função dessa realidade de facto, o acórdão recorrido entendeu que não se mostravam reunidos os indícios mínimos que permitissem à AT actuar do modo como actuou, uma vez que os indícios recolhidos apenas respeitam à emitente das facturas e não à recorrida.

Em suma resulta do exposto que não está, desde logo, preenchido um dos pressupostos da oposição de acórdãos que é invocada pela recorrente, já que, como se vê, o acórdão recorrido não diverge, antes converge, com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo e, ademais, não decidiu diferentemente a mesma questão fundamental de direito que havia sido objecto do acórdão fundamento.

Conclui-se assim que não se verificam os requisitos do recurso com fundamento em oposição de acórdãos, pelo que o presente recurso deve ser julgado findo nos termos do artº 284º, nº 5 do Código de Procedimento e Processo Tributário.

12.
Termos em que acordam os Juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em julgar findo o recurso.
Custas pela recorrente.

Lisboa, 26 de Setembro de 2018. – Pedro Manuel Dias Delgado (relator) – Isabel Cristina Mota Marques da Silva – António José Pimpão – José da Ascensão Nunes Lopes – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Ana Paula da Fonseca Lobo – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia.

Segue acórdão de 28 de Novembro de 2018:

Acordam no Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1. Vem a Fazenda Pública, requerer a reforma do acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo proferido nos presentes autos em 26.09.2018 (fls. 223 a 237), invocando o disposto no nº 1 do art. 616º e nº 1 do art. 666º, ambos do Código de Processo Civil.

Alega, em síntese, que no acórdão supra identificado, foi decidido negar provimento ao recurso e condenar a Fazenda Pública, na qualidade de recorrente, em custas.

Sendo que o presente processo é uma impugnação judicial, cuja petição inicial deu entrada no Tribunal Tributário do Porto em 9 de Outubro de 2003.

Assim alega que ao mesmo se aplica o Código das Custas Processuais (CCJ), aprovado pelo DL 224-A/96 de 26/11 [prévio à entrada em vigor do RCP], na redacção anterior às alterações introduzidas pelo DL 324/03 de 27/12, dado que estas só se aplicam aos processos instaurados após a sua entrada em vigor.

Desta forma conclui que deve atender-se ao previsto na al. a) do nº 1 do artº 2.° do CCJ, que contém uma isenção subjectiva, quanto a custas, relativamente ao Estado, incluindo os seus serviços ou organismos, ainda que personalizados.

2. Com dispensa de vistos dos Ex.mos Conselheiros Adjuntos, dada a simplicidade da questão a apreciar, cumpre decidir.

3. A recorrida foi notificada do pedido de reforma e sobre o mesmo nada disse.

4. Tem razão a Fazenda Pública.

Nos termos do Acórdão de fls. 223 a 237, proferido pelo Pleno desta Secção de Contencioso Tributário, foi julgado findo o recurso por oposição de julgados deduzido pela Autoridade Tributária e Aduaneira, tendo a Fazenda Pública sido condenada em custas.

Sucede porém que os presentes autos de impugnação judicial deram entrada em 09.10.2003, ou seja na vigência do CCJ aprovado pelo decreto-lei 224-A/96 de 26.11, na redacção anterior às alterações introduzidas pelo decreto-lei 324/03, de 27.12, as quais só se aplicam aos processos instaurados após a sua entrada em vigor.

Em face do exposto constata-se um erro de julgamento na condenação em custas, erro que se verifica por não se ter atentado na data da apresentação da petição inicial em 1ª instância.

Ora, visto o disposto no art. 3º do Regulamento das Custas dos Processos Tributários (DL 29/98, de 11 de Fevereiro), regime de custas anterior à vigência do Dec.Lei n.º 324/2003, de 27 de Dezembro, a Fazenda Pública estava isenta de custas nos processos de natureza tributária.

Sendo que a responsabilidade por custas de entidades públicas, criada pelo decreto-lei nº 324/2003, de 27 de Dezembro, apenas existe nos processos instaurados após a sua entrada em vigor, como resulta do seu artº 14º, nº 1.

Essa entrada em vigor ocorreu em 1 de Janeiro de 2004 de acordo com o nº 1 do artº 16º daquele diploma legal.

Nestes termos, considerando a data da instauração da presente impugnação judicial e os referidos diplomas legais, forçoso é concluir que a Fazenda Pública está isenta de custas pelo que há que reformar, nesta parte, o acórdão de fls. 223/2237.

5. Termos em que acordam, em conferência, os juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em proceder à reforma do acórdão proferido nos presentes autos no segmento em que condenou a Fazenda Pública em custas, passando a nele constar “Sem custas, por Fazenda Pública delas se encontrar isenta nos processos tributários instaurados até 1/01/2004 ”.

Sem custas.

Lisboa, 28 de Novembro de 2018. – Pedro Manuel Dias Delgado (relator) - Ana Paula da Fonseca Lobo – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Dulce Manuel da Conceição Neto – José da Ascensão Nunes Lopes - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes.