1.1 A…… (adiante Executado, Oponente ou Recorrente) deduziu oposição à execução fiscal contra ele instaurada pelo Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, através da Secção de Processo de Viana do Castelo, para cobrança coerciva de dívida proveniente de contribuições para a Segurança Social, pedindo que se declare «extinto por caducidade o direito de liquidação dos tributos dados à execução», alegando, em síntese, que não foi notificado da liquidação das dívidas exequendas e que caducou o direito à liquidação das contribuições que lhes deram origem.

1.2 O Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, que interpretou o pedido formulado como de extinção da execução fiscal, julgou a oposição improcedente.
Para tanto, em síntese, considerou que «a lei permite a extracção de certidões de dívida perante a mera constatação de omissão de um pagamento, sem que haja um acto administrativo ou tributário prévio definidor da obrigação», motivo por que não há um acto de liquidação, pois «o tributo deve ser autoliquidado através da declaração de rendimentos», «nem é imposta por lei a notificação de qualquer acto antes da citação no processo executivo», bem como que «não é aplicável à cobrança de dívidas à segurança social, à míngua de acto de liquidação, o regime da caducidade previsto no art. 45.º da LGT».

1.3 O Oponente recorreu da sentença para o Supremo Tribunal Administrativo e o recurso foi admitido, com subida imediata, nos próprios autos e efeito meramente devolutivo.

1.4 O Recorrente apresentou as alegações de recurso, que resumiu em conclusões do seguinte teor:

«1. Vem o presente recurso interposto da sentença que decidiu pela improcedência da oposição, com o fundamento de que não se verifica a caducidade dos tributos, pois que os mesmos dependiam de liquidação do recorrente, sendo total o nosso desacordo e inconformidade;

2. É que não há que esquecer que o recorrente sempre procedeu ao pagamento das contribuições que no seu entender eram devidas;

3. Sendo que a caducidade também se verifica nos tributos em falta que tenham resultado de erro evidenciado na declaração do sujeito passivo, ou seja, in casu, do recorrente;

4. Como estabelecido no artigo 45.º da Lei Geral Tributária, cujo n.º 1 preceitua que “o direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, quando a lei não fixar outro”

5. Estabelecendo, também, o seu n.º 2 que “nos casos de erro evidenciado na declaração do sujeito passivo ou de utilização de métodos indirectos por motivo de aplicação à situação tributária do sujeito passivo dos indicadores objectivos de actividade previstos na presente lei, o prazo de caducidade referido na lei anterior é de três anos”;

6. Ora, sendo assim, não pode haver dúvidas que, não tendo sido validamente notificada ao recorrente a liquidação dos tributos em causa, os quais resultam de erro evidenciado na sua declaração, o que devia ter sido feito no prazo de três anos, o direito de os liquidar caducou;

7. A entender-se como na sentença em crise, e tendo em conta que o recorrente sempre liquidou a contribuição que pensava ser devida, ficaria esvaziada de sentido a norma daquele n.º 2 do artigo 45.º da Lei Geral Tributária;

8. Que inculca, com meridiana clareza, que, em caso de erro evidenciado na declaração do sujeito passivo, corrigindo a mesma, devia o recorrido ter procedido à válida notificação da liquidação que no seu entender era devida;

9. O que não fez e, portanto, forçoso é concluir, que o direito de o fazer caducou;

10. Verifica-se, pois, que o direito de liquidar os tributos referentes aos períodos tributários de Agosto de 2000 a Maio de 2003 [(Há lapso manifesto na indicação dos períodos a que se referem as contribuições, uma vez que nos autos apenas estão em cobrança as respeitantes a meses compreendidos entre Novembro de 2005 e Setembro de 2007.)] caducou já;

11. Assim como, não tendo procedido o recorrido à válida notificação da liquidação de nenhum dos tributos restantes, ou seja, das contribuições desde Junho de 2003 e até Outubro de 2005 [(Idem.)], igualmente se mostra caducado tal direito;

12. Deve, pois, ser julgada totalmente procedente a oposição deduzida contra a execução;

13. Violou o Mmº Juiz [do Tribunal] a quo a norma do artigo 45.º, n.ºs 1 e 2, da Lei Geral Tributária».

1.5 O Exequente contra alegou, resumindo a sua posição no seguinte quadro conclusivo:

«A. Nos impostos em que o direito/obrigação da liquidação cumpre e é exercido pelo contribuinte, não é de aplicar o art. 45.º da LGT e por maioria de razão, a obrigação contida na art. 38.º n.º 1 do CPPT.

B. O recorrente teve pleno conhecimento da quantia que mensalmente tinha de liquidar, não existindo portanto qualquer ónus para a Segurança Social traduzido num facere, no que à liquidação da taxa social única diz respeito.

C. Estamos perante um caso claro de autoliquidação, em que se o contribuinte não pagar o efectivamente devido, segue-se a extracção da certidão de dívida, a fim de ser instaurada a execução.

D. Em 27.09.2005 o recorrente foi notificado do indeferimento do pedido de dispensa de pagamento de contribuições de uma funcionária.

E. Esse indeferimento baseou-se precisamente na existência de dívidas à Segurança Social, geradas por procedimento igual quanto a outra funcionária (também alvo de oposição, mas a aguardar decisão – Oposição n.º 759/06.1BEBRG-3.ª UO).

F. Em 17.10.2005 reclamou dessa decisão tendo sido novamente notificado, em 08.11.2005 da decisão de indeferimento por manter tal dívida à Segurança Social, “resultante da rectificação da taxa de 11% para 34,75 aplicadas sobre as remunerações declaradas desde 09/2002, relativas à trabalhadora B……”.

G. Ainda que se considerasse ter havido liquidação oficiosa, todos os valores foram previamente notificados por cartas registadas com AR, recebidas em 27.09.05 e 09.11.2005, muito antes de esgotados os prazos de 4 anos que o art. 45.º determina para as liquidações oficiosas».

1.6 Recebidos neste Supremo Tribunal Administrativo, os autos foram com vista ao Ministério Público e o Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de que seja negado provimento ao recurso.
Isto, em síntese, porque, após salientar que o fundamento de oposição será o previsto na alínea i) do art. 204.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), considerou que na situação dos autos, em que «não existe prévia liquidação das contribuições para a segurança social, uma vez que é o próprio contribuinte que procede à autoliquidação do tributo, aplicando as percentagens legais às remunerações», também não existe «qualquer acto praticado por uma autoridade pública declarativo de uma obrigação de pagamento da quantia referente a contribuições para a segurança social, pelo que não se pode falar, nos casos em que não há cobrança coerciva, da existência de um acto de liquidação» e, «inexistindo acto de liquidação, não tem sentido invocar-se a falta de notificação dentro do prazo de caducidade ou a simples falta de notificação da liquidação».

1.7 Colheram-se os vistos dos Juízes adjuntos.

1.8 Cumpre apreciar e decidir, sendo que as questões suscitadas pelo Recorrente são as de saber se a sentença recorrida fez errado julgamento (i) quando considerou que o instituto da caducidade do direito à liquidação é inaplicável às contribuições para a Segurança Social e, em qualquer caso, (ii) quando considerou que não havia que proceder à notificação de qualquer liquidação porque as dívidas exequendas não tiveram origem num acto de liquidação.

A sentença recorrida efectuou o julgamento da matéria de facto nos seguintes termos:

«1. No dia 7 de Julho de 2005, A…… requereu a dispensa de pagamento das contribuições da trabalhadora C…… – cfr. fls. 13 do apenso.

2. Em 27 de Outubro de 2005 aquele requerimento foi indeferido – cfr. fls. 24 do apenso.

3. No dia 8 de Novembro de 2005, o requerente, ora Oponente, foi notificado da decisão de indeferimento – cfr. fls. 27-28 do apenso.

4. No dia 11 de Novembro de 2011, foi instaurado na Secção de Processos de Viana de Castelo do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, IP, contra A……, um processo executivo n.º 1601-2010/00157384, para cobrança das contribuições relativas aos períodos de 2005-11 a 2006-01, 2006-03 a 2006-12 e 2007-6 a 2007-09 – cfr. fls. 7-8 dos autos».

2.2.1 AS QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR

Instaurada que foi contra A…… uma execução fiscal para cobrança de contribuições para a Segurança Social dos meses de Novembro de 2005 a Janeiro de 2006, de Março a Dezembro de 2006 e Junho a Setembro de 2007, aquele veio opor-se à execução fiscal invocando que nunca foi notificado da liquidação dos tributos e que, na falta dessa notificação dentro do prazo da caducidade – que considerou ser o de três anos, previsto no n.º 2 do art. 45.º (Diz o art. 45.º da LGT nos seus dois primeiros números)
«1- O direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, quando a lei não fixar outro.
2- Nos casos de erro evidenciado na declaração do sujeito passivo ou de utilização de métodos indirectos por motivo da aplicação à situação tributária do sujeito passivo dos indicadores objectivos da actividade previstos na presente lei, o prazo de caducidade referido no número anterior é de três anos».) da Lei Geral Tributária (LGT), pois «os tributos ditos em falta terão resultado de erro evidenciado na declaração do sujeito passivo, ou seja, do executado» (cfr. item 7. da petição inicial) –, o direito de os liquidar caducou.
Antes do mais, cumpre ter presente que a caducidade do direito à liquidação, fundamento que contende com a validade da liquidação – e não com a sua eficácia – não constitui fundamento de oposição à execução fiscal, apenas podendo a sua invocação em sede contenciosa fazer-se através da impugnação judicial.
Fundamento de oposição à execução fiscal pode ser, isso sim, a falta de notificação da liquidação dentro do prazo da caducidade do tributo, quando, tendo a liquidação sido efectuada dentro desse prazo, a respectiva notificação for efectuada para além do termo do mesmo ou, pura e simplesmente, a falta de notificação da liquidação, quando a execução fiscal for instaurada sem que tenha ocorrido essa notificação, fundamentos subsumíveis, respectivamente, às alíneas e) e i) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT (Para maior desenvolvimento quanto ao âmbito do fundamento de oposição à execução fiscal previsto na alínea e) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT, e sua delimitação, quer perante os fundamentos de impugnação judicial, quer perante os demais fundamentos da oposição, designadamente o previsto na alínea i) do mesmo artigo, vide JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, volume III, anotação 34 a) a c) ao art. 204.º, págs. 484 a 490.).
Dito isto, prosseguimos com a verificação de que o Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga concluiu que no caso dos autos não havia lugar a notificação alguma pela simples razão de que não foi praticado, nem tinha que ser, qualquer acto de liquidação, mas a mera extracção de certidão de dívida perante a constatação da falta de pagamento apurada em face das declarações do Contribuinte.
Considerou ainda que «não é aplicável à cobrança de dívidas à segurança social, à míngua de acto de liquidação, o regime da caducidade previsto no art. 45.º da LGT».
Salvo o devido respeito, no caso sub judice não haveria sequer que averiguar se há ou não lugar à caducidade do direito à liquidação, pois tal caducidade, como deixámos já dito, nunca poderá erigir-se em fundamento de oposição à execução fiscal. A única questão que importava decidir era a de saber se se impunha ou não a notificação da liquidação ao Contribuinte e, na afirmativa, se essa notificação ocorreu.

2.2.2 DA NATUREZA DAS DÍVIDAS EXEQUENDAS E DA DESNECESSIDADE DA SUA NOTIFICAÇÃO PRÉVIA À INSTAURAÇÃO DA EXECUÇÃO FISCAL

A nosso ver, a sorte do recurso joga-se em torno da natureza das dívidas exequendas. Vejamos:
Por via de regra, as contribuições para a Segurança Social resultam da apresentação das declarações de remunerações pelo contribuinte, a quem compete também proceder à liquidação dos montantes a entregar (mediante aplicação das percentagens fixadas na lei sobre as remunerações), numa figura próxima da autoliquidação.
Na verdade, como refere JORGE LOPES DE SOUSA (Ob. cit., III volume, anotação 37c) ao art. 204.º, págs. 496/497. ), após a entrada em vigor do Decreto-Lei n.º 511/76, de 3 de Julho, cumpre às entidades patronais que sejam contribuintes do regime geral as obrigações de entrega das folhas de ordenados ou salários e de pagamento das contribuições correspondentes, determinadas pela incidência das percentagens fixadas na lei sobre as remunerações, dentro dos prazo legais, sendo que na falta de pagamento, é extraída certidão das folhas de ordenados ou salários para execução (arts. 2.º, n.º 1, e 9.º). «Era assim, o próprio contribuinte que tinha de calcular as contribuições devidas, aplicando as percentagens legais às remunerações, não havendo qualquer acto praticado por uma autoridade pública declarativo de uma obrigação de pagamento da quantia referente às contribuições, pelo que não pode falar-se, nos casos em que não há cobrança coerciva, da existência de um acto de liquidação» (Idem.).
Nessas situações, com carácter de autoliquidação, apenas poderá configurar-se o acto de extracção da certidão confirmativa da existência da dívida como «acto de liquidação» para os efeitos previstos na alínea h) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT (Nos termos do art. 204.º, n.º 1, alínea h), do CPPT, é fundamento de oposição à execução fiscal «Ilegalidade da liquidação da dívida exequenda, sempre que a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação».). Na verdade, nesses casos, não pode o contribuinte reclamar graciosamente nem impugnar judicialmente, sendo que apenas poderá questionar a legalidade do acto tributário em sede de oposição à execução fiscal (Neste sentido, o seguinte acórdão da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:)de 7 de Dezembro de 2004, proferido no processo com o n.º 749/04, publicado no Apêndice ao Diário da República de 6 de Julho de 2005 (http://www.dre.pt/pdfgratisac/2004/32240.pdf), págs. 1808 a 1812, também disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/d14b5ab43579fc9780256f70005b8d00?OpenDocument..
Nessas situações, também não é configurável a caducidade do direito à liquidação, não sendo aplicável o regime previsto no art. 45.º da LGT, o que bem se compreende porque «o acto da entidade emitente do respectivo título executivo (certidão de dívida) não pode ser formalmente definido como acto de liquidação, desde logo porque não está subordinado a qualquer procedimento próprio para liquidação de tributos, nem é imposta por lei a notificação de qualquer acto antes da citação em processo [de execução] fiscal» (Neste sentido, os seguintes acórdãos desta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
- de 23 de Setembro de 2009, proferido no processo com o n.º 436/09, publicado no Apêndice ao Diário da República de 30 de Novembro de 2009 (http://www.dre.pt/pdfgratisac/2009/32230.pdf), págs. 1360 a 1363, também disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/2b343993a31b023e80257640003c5daf?OpenDocument;
- de 30 de Maio de 2012, proferido no processo com o n.º 104/12, ainda não publicado no jornal oficial, disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/08f3ee604c9d250c80257a150054ee84?OpenDocument..
De tudo isto deu conta a sentença recorrida, que, por isso, merece o nosso acordo.
Mas, como deixámos já dito, não está aqui em causa de modo algum a caducidade do direito à liquidação (que, contenciosamente, apenas poderia discutir-se em sede de impugnação judicial), nem sequer como forma de apurar se a notificação foi ou não efectuada dentro desse prazo (cfr. alínea e) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT).
O que aqui está em causa é, tão-só, saber se as dívidas exequendas são inexigíveis por falta de notificação.
A resposta, de acordo com tudo o que ficou já dito, é negativa: não se verifica a falta de notificação pela simples razão de que no caso não se impunha notificação alguma, como bem referiu o Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga.
Na verdade, sendo que as dívidas exequendas foram apuradas em face das declarações apresentadas à Segurança Social pelo ora Recorrente, ou seja, numa situação em que se «permite a extracção de certidões de dívida perante a mera constatação de omissão de um pagamento, sem que haja um acto administrativo ou tributário prévio, definidor da obrigação» (JORGE LOPES DE SOUSA, ob. e vol. cit., anotação 37 c) ao art. 204.º, pág. 496.), não pode sustentar-se que havia lugar a qualquer notificação antes da instauração da execução fiscal.
Em face da inexistência de acto administrativo ou tributário prévio definidor da obrigação, não pode proceder a oposição à execução fiscal instaurada com fundamento na inexigibilidade por falta de notificação da liquidação previamente à instauração da execução fiscal.
A sentença recorrida, que decidiu neste sentido, não merece censura alguma, motivo por que será negado provimento ao recurso.

Preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões:
I - Por via de regra, as contribuições para a Segurança Social resultam da apresentação das declarações de remunerações pelo contribuinte, a quem compete também proceder à liquidação dos montantes a entregar (mediante aplicação das percentagens fixadas na lei sobre as remunerações).
II - Nessa situação, a lei permite a extracção de certidões de dívida perante a mera constatação de omissão de um pagamento, sem que haja um acto administrativo ou tributário prévio definidor da obrigação, motivo por a jurisprudência tem vindo a afirmar que não é configurável a caducidade do direito à liquidação, não sendo aplicável o regime previsto no art. 45.º da LGT, sem prejuízo de haver que considerar que a extracção do título executivo integra o «acto de liquidação» para os efeitos previstos na alínea h) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT, uma vez que será em sede de oposição à execução fiscal que o contribuinte poderá questionar a legalidade do acto tributário.
III - Nessa situação, pelo mesmo motivo de inexistência de acto administrativo ou tributário prévio definidor da obrigação, não pode proceder a oposição à execução fiscal instaurada com fundamento na inexigibilidade por o executado não ter sido notificado da liquidação previamente à instauração da execução fiscal.

Face ao exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência, negar provimento ao recurso.

Custas pelo Recorrente.