«1. O acórdão em recurso entendeu anular a liquidação impugnada por preterição do direito de audição.

2. E condenar a FP no pagamento de juros indemnizatórios.

3. Nesta última parte, a decisão recorrida incorreu em efetivo erro de julgamento e em absoluta contradição com a jurisprudência uniforme do STA sobre o tema.

4. Com efeito, o Supremo Tribunal Administrativo, de forma reiterada, vem adotando um conceito restritivo da expressão “erro imputável aos serviços”, utilizada no art.º 43.º, 1 da LGT.

5. No seu entendimento, esse conceito respeita apenas e tão só ao erro sobre os pressupostos de facto e ao erro sobre os pressupostos de direito, não abrangendo os vícios de forma e a incompetência.

6. O reconhecimento destes dois últimos vícios não comporta, na verdade, qualquer juízo seguro sobre a relação jurídico- tributária, sua existência e eventuais vícios que a inquinam.

7. Em consequência, com base neles, o tribunal não se encontra em condições de pronunciar sobre o valor realmente devido pelo contribuinte e sobre eventual excesso dos montantes por ele pagos.

8. Ao tê-lo feito, o TCAN incorreu em erro de julgamento e em manifesta violação do art.º 43.º, 1 da LGT e da jurisprudência do STA, de que o acórdão fundamente constitui exemplo entre muitos outros.

Termos em que deve ser concedido provimento ao recurso e revogado o acórdão recorrido, na parte aqui em questão, com as legais consequências.»

A recorrida não contra alegou

O Ministério Público emitiu parecer com o seguinte conteúdo:

«AT - AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA vem interpor recurso por oposição de acórdãos, nos termos do disposto no artigo 284° do CPPT, a saber entre a decisão proferida nos presentes autos em 2ª instância, pelo TCA/N e os acórdãos os proferidos no âmbito dos processos: n° 0369/09, em 09.09.2009 — Acórdão fundamento; n°244/08, de 01.10.2008 e n°622/08, em 29.10.2008, todos da secção Tributária deste STA.

Alega, para o efeito, nos termos conclusivos, e em síntese, que decorrem de fls 245 e v° imputando à decisão sob recurso vício de erro de julgamento com violação do disposto no artigo 43°, n° 1 da LGT, da jurisprudência do STA, de que o acórdão fundamento constitui exemplo entre outros.

Termina pedindo o provimento do recurso devendo ser revogada a decisão proferida nos autos na parte aqui em discussão com nas legais consequências.

A Recorrida não contra-alegou.

A questão em controvérsia na decisão recorrida e que levou o tribunal “a quo” a condenar a recorrente ao pagamento de juros indemnizatórios, nos termos do disposto no artigo 43°, n°1 da LGT decorre de ter sido julgado estarem preenchidos os requisitos para o efeito, sendo que no âmbito de um processo de impugnação judicial, tendo o acto de liquidação sido anulado com fundamento em vício de forma, por preterição do direito de audição prévia, existe suporte legal para atribuição de juros indemnizatórios à impugnante. Por sua vez, a decisão fundamento e as demais indicadas também elas versam sobre a mesma questão de direito, ou seja o direito de atribuição a juros indemnizatórios quando tenha havido preterição do direito de audição.

Porém, o sentido de decisão foi contrário ao da decisão sob recurso.

Estando em causa um recurso, interposto nos termos do disposto no artigo 284° do CPPT, ou seja por oposição de acórdãos, cumpre, desde já, averiguar se se mostram preenchidos os requisitos necessários.

São, pois, requisitos:

.Existir contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito;

.A decisão recorrida não estar em sintonia com a jurisprudência mais recente consolidada do STA;

Haver identidade da questão de direito perante uma situação de facto substancialmente idêntica e que não tenha havido alteração substancial de direito,

Que a oposição seja explícita em nos arestos em causa.

Verifica-se, pois, “in casu”, todos os requisitos supra mencionados.

Assim, e norteando-nos pelo doutamente decidido no acórdão citado nos autos como fundamento, emite-se parecer no sentido do provimento do recurso, devendo revogar-se a douta decisão recorrida.»

Com dispensa de vistos legais, atenta a simplicidade da questão a ser dirimida foram inscritos os autos para julgamento.

2 – FUNDAMENTAÇÃO

Foram dados como provados no acórdão recorrido, os seguintes factos:

“A) Com a data de 05/06/2014 foram emitidas pelo “Fundo Sanitário e de Segurança Alimentar Mais” as faturas n.ºs 467 e 468, ambas nos valores de €11 707,50, com a descrição «Taxa de Segurança Alimentar Mais [1ª e 2ª prestação do Ano de 2014 (Decreto-Lei n.º 119/2012, Portarias n.º 215/2012, n.º 200/2013 e n.º 87/2014)», mencionando, a final que “Deve proceder ao pagamento desta factura até ao dia 01-09 2014” e “31-10-2014 (...) “, cfr. doc. de fls. 11 e 12 do processo administrativo (PA) apenso, replicados nas folhas 2 e 3 do doc., n° 1 destes autos e do processo apenso;

B) As faturas identificadas em A) foram notificadas à impugnante através do ofício da Direção Geral de Veterinária datado de 2014/06/30, dos quais se extrai o seguinte:

“(…)

Anualmente é fixado o montante da taxa a cobrar por metro quadrado de área de venda do estabelecimento comercial, encontrando-se fixado em 6 7 (sete euros), o valor a cobrar por metro quadrado de área de venda do estabelecimento comercial, no ano de 2014, conforme previsto na Portaria n.º 87/2014, de 17 de abril.

Em cumprimento do preceituado no n.º 3 do artigo 5° da Portaria n.º 215/2012, de 17 de julho, fica V. Ex.ª notificado(a) que o montante da taxa.., relativa ao ano de 2014 é de 23 415,00€ (..), valor que resulta da aplicação da taxa fixada nos termos do n.º 1 do artigo 90 do Decreto-Lei n.º 119/2012, de 15 de junho, à área de venda do v/ estabelecimento (3 345, 00m²), sendo esta última determinada por aplicação do coeficiente de ponderação previsto no artigo 1° da Portaria n.º 200/2013, de 31 de maio, à área de venda do estabelecimento a que se refere b) do n.º 2 da Portaria 215/2012, de 17 de Julho.

O pagamento desta taxa deve ser realizado em duas prestações de montante igual, até ao final dos meses de maio e de outubro, conforme previsto no n.º 2 do artigo 6° da Portaria 215/2012, de 17 de Julho, pelo que, para o efeito, se remetem desde já as faturas n.ºs 467/F e 468/F.

O pagamento da taxa no corrente ano, em virtude de não se encontrarem ainda reunidas as condições previstas no n.º 1 do artigo 6.º, continua a poder ser efetuado, de acordo com o disposto no n.º 4 do artigo 10. ° Portaria n.º 215/2012, de 17 de Julho, através de multibanco ou cheque. “ O, vide doc. de fls. 10 do PA, replicado na primeira folha do doc., n.º 1 que instruiu as PI;

C) Em 01-09 e 31-10, ambos de 2014, a Impugnante pagou os montantes liquidados nas faturas identificadas na alínea A), cfr. doc. 2 que instruiu a PI destes autos;

D) Na sequência de diligência realizada “in loco” apurou-se que a área de venda alimentar da Impugnante, desde o ano de 2011, é de 2398,11m², cfr. auto de diligência e plantas anexas juntas em 05-10-2015.

O acórdão fundamento do STA considerou a seguinte matéria de facto:

1 - A ora impugnante e doravante designada por A…, foi notificada para proceder ao pagamento da contribuição especial (doravante designada de CE), cfr. ofício datado de 14.11.2001 e constante do PA a fls. 49 e que aqui se dá por integralmente reproduzida.

2 - Em 12.12.2001 a ora impugnante requereu nos termos do art° 37° do CPPT a fundamentação da liquidação ora impugnada, cfr. fls. 14 destes autos e que aqui se dá por reproduzida.

3 - Em 17.03.2003 foi emitida a respectiva certidão com a fundamentação requerida, cfr. fls. 20 a 24 destes autos e que aqui se dão por reproduzidas.

4 - Em 04.03.1999 foi efectuado um pedido de licenciamento para edificação de 7.557m² numa parcela de terreno, cfr. fls. 30 do PA, e que aqui se dá por reproduzida.

5 - O alvará de licença de construção foi emitido em 31.03.1999, cfr. fls. 31 do PA, e que aqui se dá por reproduzido.

6 - A parcela de terreno em questão é um prédio destinado a construção, inscrito na matriz predial urbana sob os art°s 1752 e 1755, sito na Rua …….. e Calçada ………, freguesia de ……….

7 - A referida parcela de terreno encontra-se hoje construído e está localizada na marginal do Porto junto à Ponte ……….

8 - Em 14.04.2000, foi preenchida a declaração modelo 1, para efeitos de liquidação da C.E., cfr. fls. 23 e 24 destes autos e que aqui se dão por reproduzidas.

9 - Em Julho de 2002, a Comissão emitiu o relatório de avaliação, cfr. fls. 17 a 19 destes e que aqui se dão por reproduzidas.

10 - O relatório foi aprovado por maioria, com o voto de vencido do perito nomeado pela impugnante, cfr. fls. 19 destes autos.

11 - A impugnante procedeu ao pagamento da Contribuição Especial, ora em discussão em 02.01.2003, cfr. fls. 21 e 22 destes autos e que aqui se dão por reproduzidas.

12 - A ora impugnante não foi notificada para o exercício do direito de audição antes da liquidação referida em 1).

3- DO DIREITO:

DECIDINDO NESTE STA

Cumpre em primeiro lugar apreciar se ocorre ou não a invocada oposição de acórdãos uma vez que o julgamento preliminar nesta matéria já efectuado não impede ou desobriga o Tribunal de recurso de apreciar a questão (cfr. artigo 687º nº 4 do CPC).

Vejamos em primeiro lugar os pressupostos para a admissão de recurso e verificação da oposição de acórdãos.

O presente processo de impugnação da fixação do valor da taxa de segurança alimentar mais foi instaurado no ano de 2014, pelo que é aplicável o regime legal resultante do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) de 2002, nos termos dos arts. 2.º, n.º 1, e 4.º, n.º 2, da Lei n.º 13/2002 de 19 de Fevereiro, na redacção que lhe foi conferida pela Lei n.º 107-D/2003 de 31 de Dezembro, dos quais decorre que a data da entrada em vigor do novo Estatuto ocorreu em 1 de Janeiro de 2004.

Assim, a admissibilidade dos recursos por oposição de acórdãos, tendo em conta o regime previsto nos artigos 27.º, alínea b) do ETAF e 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), depende de existir contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão invocado como fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito e de a decisão recorrida não estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do STA.

Como já entendeu o Pleno da Secção do Contencioso Administrativo deste Supremo Tribunal Administrativo (Acórdão de 29 de Março de 2006, rec. n.º 1065/05), relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, devem adoptar-se os critérios já firmados no domínio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existência de uma contradição, a saber:

- identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica;

- que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica;

- que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta;

Cumpre esclarecer ainda que:

- a oposição deverá decorrer de decisões expressas, não bastando a pronúncia implícita ou a mera consideração colateral, tecida no âmbito da apreciação de questão distinta (Acórdãos do Pleno desta Secção do STA de 26 de Setembro de 2007, 14 de Julho de 2008 e de 6 de Maio de 2009, recursos números 452/07, 616/07 e 617/08, respectivamente).

A alteração substancial da regulamentação jurídica relevante para afastar a existência de oposição de julgados verifica-se «sempre que as eventuais modificações legislativas possam servir de base a diferentes argumentos que possam ser valorados para determinação da solução jurídica» (v. Acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA de 19 de Junho de 1996 e de 18 de Maio de 2005, proferidos nos recursos números 19532 e 276/05, respectivamente).

Por outro lado, a oposição de soluções jurídicas pressupõe identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais (cfr. JORGE LOPES DE SOUSA, op. cit., p. 809 e o acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 26 de Abril de 1995, proferido no recurso n.º 87156).

Em suma, este tipo de recurso pressupõe uma identidade dos factos subjacentes (que terão de ser essencialmente os mesmos do ponto de vista do seu significado jurídico) e uma identidade do regime jurídico aplicado (ainda que em invólucros legislativos diferentes), pois sem essa identidade não será possível vislumbrar a emissão de proposições jurídicas opostas, sobre a mesma questão fundamental de direito, que careça de uniformização jurisprudencial.

Vejamos, então, se tais pressupostos se verificam no caso dos autos.

Para reconhecer o direito a juros indemnizatórios considerou a decisão recorrida do TCA a seguinte fundamentação de direito:

“(…) Dos juros indemnizatórios

Peticiona a Recorrente para além da anulação das liquidações impugnadas os juros indemnizatórios, uma vez que pagou os respectivos valores.

Como é sabido os juros indemnizatórios correspondem à concretização de um direito de indemnização que tem raiz constitucional. Com efeito, no art. 22° da C.R.P. estabelece-se que o Estado e as demais entidades públicas são civilmente responsáveis, em forma solidária com os titulares dos seus órgãos, funcionários ou agentes, por acções ou omissões praticadas no exercício das suas funções e por causa desse exercício, de que resulte a violação dos direitos, liberdades e garantias ou prejuízo para outrem.

A norma constitucional remete para o instituto da responsabilidade civil, pelo que serão aplicáveis as respectivas regras.

A obrigação de pagamento de juros indemnizatórios tem o seu fundamento no instituto da responsabilidade civil extracontratual do Estado, constituindo a contra face dos juros compensatórios a favor da Administração Fiscal e sendo tal matéria regulada pela lei em vigor à data do facto gerador da responsabilidade (art. 12° do C. Civil). Assim, a natureza dos juros indemnizatórios é substancialmente idêntica à dos juros compensatórios, sendo, como estes, uma indemnização atribuída com base em responsabilidade civil extracontratual.

Os juros indemnizatórios vencem-se a favor do contribuinte, destinando-se a compensá-lo do prejuízo provocado por um pagamento indevido de uma prestação tributária (artº. 43° da LGT; Cons. Jorge Lopes de Sousa, Juros nas relações tributárias, em Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, Lisboa, 1999, pág.155 e seg.).

Os requisitos do direito a juros indemnizatórios previsto no artº 43º n° 1 da LGT são os seguintes:

1 - Que haja um erro num acto de liquidação de um tributo;

2 - Que o erro seja imputável aos serviços;

3 - Que a existência desse erro seja determinada em processo de reclamação graciosa ou de impugnação judicial;

4 - Que desse erro tenha resultado o pagamento de uma dívida tributária em montante superior ao legalmente devido (Cons. Jorge Lopes de Sousa, ob. cit., pág.158; Cons. Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, 1 volume, Áreas Editora, & edição, 2006, pág. 472).

Embora não se refira expressamente, no art. 43° n° 1 da LGT, que o acto viciado por erro deve ser um acto de liquidação, são os actos deste tipo os que provocam directamente o pagamento de uma dívida tributária e, por isso, terá de ser a actos de liquidação que se reporta esta disposição.

Diz-nos igualmente a norma sob exame que o erro de facto ou de direito, terá de ser imputável aos serviços, assim se afastando os casos de autoliquidação, pois que, nestes casos, tanto a determinação da matéria colectável como a liquidação são levados a cabo pelo próprio sujeito passivo, pelo que estará afastada, em regra, a possibilidade de existir erro imputável aos serviços.

A partir daqui, cabe indagar se no caso em análise estão preenchido os requisitos do direito a juros indemnizatórios previsto no art° 430 n° 1 da LGT e acabados de examinar. (neste sentido vide Ac. de 31.01.2014, proferido no Rec. n° 678/04.6BEVIS)

Volvendo ao caso vertente, perscrutado o probatório resulta manifesto assistir razão à Recorrente, quanto ao direito a juros indemnizatórios relativos ao pagamento de € 23.415,00, concernente às liquidações impugnadas nos presentes autos, no valor de € 11.707,50 cada, que serão devidos desde o dia seguinte àquele em que cada um dos pagamentos se concretizou, respectivamente em 01.09, e 31.10 (cf. al. c do (cfr. o n° 3 do art. 61° do CPPT), ou seja desde o dia seguinte àquele em que a Impugnante /recorrente esteve privada das quantias pagas até ao momento em que seja elaborada a respectiva nota de crédito a seu favor. (neste sentido vide Acórdão do STA, de 22.05.2013, P. 0793/13).

Destarte, mostrando-se violado o direito de audição não pode a sentença recorrida manter-se na ordem jurídica, impondo-se julgar procedente a impugnação deduzida, quedando prejudicado o conhecimento das demais questões suscitadas nos autos(…).

Por sua vez o acórdão fundamento de 09/09/2009 (processo deste STA nº 0369/09) para alcançar resultado, diametralmente, oposto considerou:

(…) 3 – A questão que vem suscitada no presente recurso prende-se em saber se no caso de anulação de acto de liquidação com fundamento em vício de forma decorrente de preterição do direito de audição deve ou não haver lugar a pagamento de juros indemnizatórios por parte da Administração Tributária.

Questão esta que foi também apreciada no recente Acórdão desta Secção do STA de 21/1/09, in rec. nº 945/08, que o Relator subscreveu, sendo idênticas as conclusões e que, por isso mesmo, vamos aqui transcrever, procurando, assim, obter uma interpretação e aplicação uniformes do direito (cfr. artº 8º, nº 3 do CC).

Escreve-se, então, no citado aresto que “importa assinalar que os juros indemnizatórios se encontram previstos nos artigos 24.º do CPT (aplicável no caso “sub judice”) e 43.º n.º 1 da LGT, sendo que em ambos os casos se alude a erro imputável aos serviços e não a vícios, enquadrando-se na matéria de responsabilidade civil extracontratual, tendo guarida constitucional no artigo 22.º da CRP.

Ora, a verdade é que, tendo em conta esse enquadramento normativo/constitucional, a jurisprudência deste Supremo Tribunal tem vindo a entender de forma reiterada e uniforme que os juros indemnizatórios não são devidos quando a impugnação do acto de liquidação procede com fundamento em vício de forma, no caso em apreço de natureza procedimental por preterição do direito de audição - cfr acórdãos de 5/5/99, 17/11/04, 1/10/08 e 29/10/08, nos recursos n.ºs 5557A, 772/04, 244/08 e 622/08.

Acompanhamos por inteiro esse entendimento jurisprudencial.

A propósito desta questão escreve Jorge Lopes de Sousa na anotação 5 ao artigo 61.º do CPPT, anotado e comentado, a fls. 472:

“A utilização da expressão “erro” e não “vício” ou “ilegalidade” para aludir aos factos que podem servir de base à atribuição de juros, revela que se teve em mente apenas os vícios do acto anulado a que é adequada essa designação, que são o erro sobre os pressupostos de facto e o erro sobre os pressupostos de direito.

Com efeito, há vícios dos actos administrativos e tributários a que não é adequada tal designação, nomeadamente os vícios de forma e a incompetência, pelo que a utilização daquela expressão “erro” tem um âmbito mais restrito do que a expressão “vício”.

Por outro lado, é usual utilizar-se a expressão “vícios” quando se pretende aludir genericamente a todas as ilegalidades susceptíveis de conduzirem à anulação dos actos, como é o caso dos arts. 101.º (arguição subsidiária de vícios) e 124.° (ordem de conhecimento dos vícios na sentença) ambos deste Código.

Por isso, é de concluir que o uso daquela expressão “erro”, tem um alcance restritivo do tipo de vícios que podem servir de base ao direito a juros indemnizatórios.

Esta é, aliás, uma restrição que se compreende. Na verdade, a existência de vícios de forma ou incompetência significa que houve uma violação de direitos procedimentais dos administrados e por isso, justifica-se a anulação do acto por estar afectado de ilegalidade.

Mas, o reconhecimento judicial de um vício daqueles tipos não implica a existência de qualquer vício na relação jurídica tributária, isto é, qualquer juízo sobre o carácter indevido da prestação pecuniária cobrada pela administração tributária com base no acto anulado, limitando-se a exprimir a desconformidade com a lei do procedimento adoptado para a declarar ou a falta de competência da autoridade que a exigiu.

Ora, é inquestionável que, quando se detecta um vício respeitante à relação jurídica tributária, se impõe a atribuição de uma indemnização ao contribuinte, pois a existência de esse vício implica a lesão de uma situação jurídica subjectiva, consubstanciada na imposição ao contribuinte da efectivação de uma prestação patrimonial contrária ao direito.

Por isso, justifica-se que, nestas situações, não havendo dúvidas em que a exigência patrimonial feita ao contribuinte implica para ele um prejuízo não admitido pelas normas fiscais substantivas, se dê como assente a sua existência e se presuma o montante desse prejuízo, fazendo-se a sua avaliação antecipada através da fixação de juros indemnizatórios a favor daquele.

Porém, nos casos em que o vício que leva à anulação do acto é relativo a uma norma que regula a actividade da Administração, aquela nada revela sobre a relação jurídica fiscal e sobre o carácter indevido da prestação, à face das normas fiscais substantivas.

Nestes casos, a anulação do acto não implica que tenha havido uma lesão da situação jurídica substantiva e, consequentemente, da anulação não se pode concluir que houve um prejuízo que mereça reparação.

Por isso se justifica que, nestas situações, não se comprovando a existência de um prejuízo, não se presuma o seu valor, fixando juros indemnizatórios, mas apenas se deva restituir aquilo que foi recebido, o que poderá constituir já um benefício para o contribuinte, perante a realidade da sua situação tributária.

Trata-se de uma solução equilibrada, inclusivamente no domínio processual.

Na verdade, perante o simples reconhecimento judicial de um vício de forma ou de incompetência fica-se na dúvida sobre se estavam reunidos os pressupostos de facto e de direito de que a lei faz depender o pagamento de uma prestação tributária; se essa dúvida é um motivo suficiente para não exigir uma deslocação patrimonial do contribuinte para a Fazenda Pública (justificando a restituição da quantia paga) também, por identidade de razão, será suporte bastante para não impor uma deslocação patrimonial efectiva em sentido inverso (pagamento de uma indemnização); verdadeiramente, a regra aplicável, a mesma em ambos os casos, é a de não impor deslocações patrimoniais sem uma prova positiva da existência de uma situação, ao nível da relação tributária, em que elas devem ocorrer.

Assim, compreende-se que, nos casos em que há uma anulação de um acto administrativo ou de liquidação por não se verificarem os pressupostos de facto ou de direito em que devia assentar, casos em que há a certeza de que a prestação patrimonial foi indevidamente exigida, seja atribuída uma indemnização (no caso sob a forma de juros), e não seja feita idêntica atribuição nos casos em que a decisão judicial não implica a antijuricidade material da exigência daquela prestação.

Isto não significa, que, na sequência de uma anulação judicial originada em vício de forma ou incompetência, o contribuinte que se sinta lesado nos seus direitos patrimoniais, esteja legalmente impedido de exigir judicialmente a reparação a que se julgue com direito, que lhe é assegurado não só pela Constituição (art. 22.° da CRP), como pela lei ordinária (Decreto-Lei n.º 48051, de 21-11-67), pois neste se faz equivaler ilegalidade a ilicitude (art. 6.° deste diploma).

Para obter esta reparação, porém, o contribuinte terá de fazer, em processo próprio, a demonstração da existência do direito a essa indemnização, à face das regras gerais da responsabilidade civil extracontratual, não havendo qualquer norma constitucional ou legal que imponha que, em todos os casos de anulação de actos administrativos, se presumam os prejuízos, como está ínsito nas normas que prevêem a atribuição de juros indemnizatórios”.

Impõe-se, pois, concluir que, no caso em apreço, tendo o acto de liquidação sido anulado com fundamento em vício de forma, por preterição do direito de audição, inexiste suporte legal para atribuição de juros indemnizatórios à ora recorrida”.

Expostas as fundamentações de facto e de direito de ambos os arestos em confronto é por demais evidente que ocorre oposição e contradição entre ambas, pois que na decisão recorrida do TCA Norte se considerou legalmente adequada a condenação da AT ao pagamento de juros indemnizatórios na sequência de anulação de acto tributário em razão da falta de audição prévia do contribuinte, já no acórdão fundamento se entendeu que a anulação de um acto tributário em consequência de vício de forma da falta de fundamentação não dava origem ao pagamento de juros indemnizatórios nos termos do disposto no artigo 43º, n.º 1 da LGT.

Adiantamos já que a razão está com o acórdão fundamento.

O direito a juros indemnizatórios está consignado no n.º 1 do artigo 43.º da Lei Geral Tributária e está configurado para situações de pagamento indevido da prestação tributária e para situações de erro na liquidação, imputável aos serviços da Administração Tributária.

Com efeito, dispõe o referido preceito o seguinte: «São devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido».

A questão agora suscitada consiste em saber se tendo sido anulado o ato de liquidação com fundamento em preterição do direito de audição prévia do contribuinte, pode tal julgamento sustentar a decisão recorrida na parte em que atribuiu juros indemnizatórios à impugnante.

A questão já não é nova e tem sido decidida por este Supremo tribunal de modo uniforme (os acórdãos proferidos nos processos 080/07 de 21.01.2007, 0244/08 de 01.10.2008, 0622/08 de 29.10.2008, 0892/09 de 02.12.2009, 0945/08 de 21.01.2009, 0369/09 de 09.09.2009, 665/09 de 04.11.2009, 0942/09 de 20.01.2010, 01091/09 de 03.02.2010, 0876/09 de 08.06.2011, 0416/11 de 07.09.2011, bem como o acórdão do Tribunal Constitucional proferido no processo n.º 203/13 de 22.01.2014) em sentido contrário ao propugnado na decisão recorrida do TCANorte.

Disso mesmo nos dá conta o acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste STA de 28/11/2018 tirado no recurso nº 087/18.0 BALSB assim sumariado:

“O direito a juros indemnizatórios previsto no n.º 1 do art. 43.º da LGT, derivado de anulação de um acto de liquidação, depende de ter ficado demonstrado no processo que esse acto está afectado por erro - sobre os pressupostos de facto ou de direito - imputável aos serviços, de que tenha resultado pagamento de dívida tributária em montante superior ao legalmente devido; se a anulação de um acto de liquidação for baseada unicamente em vício formal de falta de fundamentação tal não implica a existência de erro de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido, pelo que inexiste, nesse caso, direito a juros indemnizatórios.”

Não ocorrem razões ou fundamentos relevantes para alterar esta jurisprudência que vem sendo seguida ao longo do tempo, pelo que remetemos para a expressão do referido aresto do Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste STA, o qual atendendo ao conteúdo do acórdão fundamento que considerou (considerou o acórdão do STA proferido em 7 de Setembro de 2011, no processo nº 0416/11) além do mais expressou:

(…) o direito a juros indemnizatórios depende da existência de um erro, de facto ou de direito, imputável aos serviços, de que tenha resultado o pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido. Ou seja, a lei quis somente relevar, para efeito de pagamento de juros indemnizatórios, o erro que tenha levado a Administração Tributária a uma ilegal definição da relação jurídica tributária do contribuinte, não relevando, assim, os vícios que, ferindo, embora, de ilegalidade o acto, não impliquem uma errónea definição daquela relação, não impliquem a existência de uma liquidação superior à legalmente devida (como acontece com os vícios formais ou procedimentais).

Na verdade, o reconhecimento judicial de um vício formal nada diz ou revela sobre a relação jurídica fiscal e sobre o carácter indevido da prestação tributária face às normas substantivas, pois que se limita a exprimir a desconformidade com a lei do procedimento adoptado para a declarar, não implicando, pois, a existência de um vício na relação jurídica tributária, nem a existência de um juízo sobre o carácter indevido da prestação pecuniária cobrada pela Administração.

Sobre esta questão, o Ilustre Conselheiro Jorge Lopes de Sousa (Na anotação 5ª ao artigo 61.º do “Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado” a fls. 472.) pronuncia-se em termos impressivos e que, por isso, não resistimos a citar: «A utilização da expressão “erro” e não “vício” ou “ilegalidade” para aludir aos factos que podem servir de base à atribuição de juros, revela que se teve em mente apenas os vícios do acto anulado a que é adequada essa designação, que são o erro sobre os pressupostos de facto e o erro sobre os pressupostos de direito. Com efeito, há vícios dos actos administrativos e tributários a que não é adequada tal designação, nomeadamente os vícios de forma e a incompetência, pelo que a utilização daquela expressão “erro” tem um âmbito mais restrito do que a expressão “vício”.

Por outro lado, é usual utilizar-se a expressão “vícios” quando se pretende aludir genericamente a todas as ilegalidades susceptíveis de conduzirem à anulação dos actos, como é o caso dos arts. 101º (arguição subsidiária de vícios) e 124º (ordem de conhecimento dos vícios na sentença) ambos deste Código. Por isso, é de concluir que o uso daquela expressão “erro”, tem um alcance restritivo do tipo de vícios que podem servir de base ao direito a juros indemnizatórios.

Esta é, aliás, uma restrição que se compreende. Na verdade, a existência de vícios de forma ou incompetência significa que houve uma violação de direitos procedimentais dos administrados e por isso, justifica-se a anulação do acto por estar afectado de ilegalidade.

Mas o reconhecimento judicial de um vício daqueles tipos não implica a existência de qualquer vício na relação jurídica tributária, isto é, qualquer juízo sobre o carácter indevido da prestação pecuniária cobrada pela administração tributária com base no acto anulado, limitando-se a exprimir a desconformidade com a lei do procedimento adoptado para a declarar ou a falta de competência da autoridade que a exigiu.

Ora, é inquestionável que, quando se detecta um vício respeitante à relação jurídica tributária, se impõe a atribuição de uma indemnização ao contribuinte, pois a existência de esse vício implica a lesão de uma situação jurídica subjectiva, consubstanciada na imposição ao contribuinte da efectivação de uma prestação patrimonial contrária ao direito.

Por isso, justifica-se que, nestas situações, não havendo dúvidas em que a exigência patrimonial feita ao contribuinte implica para ele um prejuízo não admitido pelas normas fiscais substantivas, se dê como assente a sua existência e se presuma o montante desse prejuízo, fazendo-se a sua avaliação antecipada através da fixação de juros indemnizatórios a favor daquele.

Porém, nos casos em que o vício que leva à anulação do acto é relativo a uma norma que regula a actividade da Administração, aquela nada revela sobre a relação jurídica fiscal e sobre o carácter indevido da prestação, à face das normas fiscais substantivas.

Nestes casos, a anulação do acto não implica que tenha havido uma lesão da situação jurídica substantiva e, consequentemente, da anulação não se pode concluir que houve um prejuízo que mereça reparação.

Por isso se justifica que, nestas situações, não se comprovando a existência de um prejuízo, não se presuma o seu valor, fixando juros indemnizatórios, mas apenas se deva restituir aquilo que foi recebido, o que poderá constituir já um benefício para o contribuinte, perante a realidade da sua situação tributária.

Trata-se de uma solução equilibrada, inclusivamente no domínio processual.

Na verdade, perante o simples reconhecimento judicial de um vício de forma ou de incompetência fica-se na dúvida sobre se estavam reunidos os pressupostos de facto e de direito de que a lei faz depender o pagamento de uma prestação tributária; se essa dúvida é um motivo suficiente para não exigir uma deslocação patrimonial do contribuinte para a Fazenda Pública (justificando a restituição da quantia paga) também, por identidade de razão, será suporte bastante para não impor uma deslocação patrimonial efectiva em sentido inverso (pagamento de uma indemnização); verdadeiramente, a regra aplicável, a mesma em ambos os casos, é a de não impor deslocações patrimoniais sem uma prova positiva da existência de uma situação, ao nível da relação tributária, em que elas devem ocorrer.

Assim, compreende-se que, nos casos em que há uma anulação de um acto administrativo ou de liquidação por não se verificarem os pressupostos de facto ou de direito em que devia assentar, casos em que há a certeza de que a prestação patrimonial foi indevidamente exigida, seja atribuída uma indemnização (no caso sob a forma de juros), e não seja feita idêntica atribuição nos casos em que a decisão judicial não implica a antijuricidade material da exigência daquela prestação.».

Neste enquadramento, se o acto de liquidação é anulado por força de uma ilegalidade que não implica uma errada definição da situação tributária, isto é, de uma ilegalidade que não implica forçosamente que a prestação tributária seja legalmente indevida, não pode falar-se em direito a juros indemnizatórios à luz do artigo 43.º da LGT.

Esta já era, aliás, a leitura que a jurisprudência vinha fazendo do preceituado no artigo 24.º do Código de Processo Tributário, pese embora o preceito fosse bem mais equívoco, dispondo, tão somente, que havia direito a juros indemnizatórios «quando, em reclamação graciosa ou processo judicial, se determine que houve erro imputável aos serviços» - cfr. os Acórdãos do STA proferidos em 17/11/04, no Rec. nº 772/04, em 27/06/07, no Rec. nº 080/07 e em 5/05/99, no Rec. nº 05557A.

No caso vertente, a anulação dos juros compensatórios liquidados à Impugnante resultou de vício formal de falta de fundamentação, e não de qualquer ilegalidade que denote o carácter indevido dessa prestação tributária à luz das normas substantivas.

Consequentemente, face às considerações que antecedem e dado que a Administração Tributária pode, perante o julgado, e desde que elimine o referido vício formal do acto de liquidação, praticar novo acto de igual conteúdo e proceder à liquidação do mesmo montante de juros compensatórios por ser esse montante legalmente devido em face das normas substantivas, não pode concluir-se, à luz do artigo 43.º da LGT, que se encontram reunidos os requisitos para a Impugnante poder ser indemnizada por ter ficado desprovida da quantia paga em resultado da liquidação anulada. (…)”

Ora, também no presente recurso, o arbítrio de juros indemnizatórios à Impugnante resultou da consideração da ocorrência de um vício formal da liquidação que determinou o TCA Norte a anulá-la, e não de qualquer ilegalidade pelo que é indevido o arbítrio de juros indemnizatórios à luz das normas substantivas, sendo inteiramente transponível para o presente caso a análise jurídica do referido acórdão do Pleno.

4- DECISÃO:

Pelo exposto, acordam os juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em:

a) Conceder provimento ao recurso e, em consequência, seguir a uniformização de jurisprudência já efectuada com o seguinte sentido:

O direito a juros indemnizatórios previsto no n.º 1 do art. 43.º da LGT, derivado de anulação de um acto de liquidação, depende de ter ficado demonstrado no processo que esse acto está afectado por erro - sobre os pressupostos de facto ou de direito - imputável aos serviços, de que tenha resultado pagamento de dívida tributária em montante superior ao legalmente devido; se a anulação de um acto de liquidação for baseada unicamente em vício formal (que o caso concreto é de preterição do direito de audição) inexiste, nesse caso, direito a juros indemnizatórios.

b) Anular parcialmente a decisão recorrida do TCA Norte recorrida, no que respeita ao arbítrio de juros indemnizatórios, com os fundamentos atrás expostos.

Custas pela recorrida, que está isenta de taxa de justiça neste STA uma vez que não contra-alegou.

Lisboa, 11 de Dezembro de 2019. – José da Ascensão Nunes Lopes (relator) – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia – José Gomes Correia – José Manuel de Carvalho Neves Leitão – Suzana Maria Calvo Loureiro Tavares da Silva – Joaquim Manuel Charneca Condesso – Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos – Aníbal Augusto Ruivo Ferraz – Isabel Cristina Mota Marques da Silva – Paulo José Rodrigues Antunes.