Acórdãos STA

Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:0576/12.0BEPRT 0477/14
Data do Acordão:05/06/2020
Tribunal:2 SECÇÃO
Relator:NUNO BASTOS
Descritores:CONTRIBUIÇÃO FINANCEIRA
PRINCIPIO DA NÃO RETROACTIVIDADE
Sumário:Tendo a Contribuição sobre o Sector Bancário natureza jurídica de contribuição financeira, não ocorre inconstitucionalidade orgânica e material das normas do seu regime jurídico, por violação dos princípios constitucionais da não retroatividade, da tutela da confiança e da segurança jurídica, da igualdade, capacidade contributiva e equivalência, pelo que também a respetiva autoliquidação, ainda que referente ao ano de 2001, não enferma de ilegalidade por alegada violação desses mesmos princípios.
Nº Convencional:JSTA000P25846
Nº do Documento:SA2202005060576/12
Data de Entrada:04/30/2014
Recorrente:AT - AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA
Recorrido 1:A......................, S.A
Votação:UNANIMIDADE
Aditamento:
Texto Integral:

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. Relatório

1.1. A Representante da Fazenda Pública interpôs recurso para o Supremo Tribunal Administrativo da sentença que julgou procedente a impugnação judicial do indeferimento tácito da reclamação contra a autoliquidação da Contribuição para o Sector bancário efetuada pelo ali impugnante em 30 de junho de 2011, a que se reporta o documento de cobrança n.º 26000001479, no montante de € 29.002.824,55.

Recurso este que foi admitido com subida imediata nos próprios autos e com efeito devolutivo.

Notificada da sua admissão, apresentou alegações e formulou as seguintes conclusões: «(…)

A. Julgou a douta Sentença sob recurso parcialmente procedente a impugnação deduzida contra a liquidação da Contribuição sobre o setor bancário referente ao exercício económico de 2011, no montante de €29.002.824,55, autoliquidada e paga pelo Impugnante em 30.06.2011 através da Declaração de modelo oficial n.º 26 - identificada com o n.º 260000014798 - e, em consequência determinou a sua anulação.

B. Para assim decidir, entendeu o Tribunal a quo, «(...) Os factos tributários de autoliquidação, efetuada em 30.06.2011 pela impugnante foram efetuados com base no balancete de 31.12.2010 (...) Em junho de 2011, a base de incidência, seria sempre, o passivo e o valor nocional dos instrumentos financeiros fora do balanço aprovado em 31.12.2010. (…) procede, e por violação do artº 12.º da LGT, vício de violação de lei, pelo que determino a anulação da autoliquidação, do ano de 2011.».

C. Não pode a fazenda Pública conformar-se com o assim decidido, ressalvado o sempre devido respeito, com fundamento em erro de julgamento decorrente da aplicação incorreta das normas reguladoras do caso ajuizado.

D. Na senda, aliás, do que entendeu o ilustre magistrado do Ministério Público de que destacamos do seu parecer, o seguinte: «(…) Como decorre da respetiva regulamentação, a base de incidência da contribuição é calculada por referência à média anual dos saldos finais de cada mês, que tenham correspondência nas contas aprovadas no próprio ano em que é devida a contribuição (…) ocorrendo o facto tributário na vigência do supra referido diploma, não se verifica qualquer (…) ofensa ao princípio da não retroatividade da lei fiscal.»

E. Temos então, que a questão controvertida consiste objetivamente em saber se a aplicação da contribuição sobre o setor bancário em 2011 consubstancia uma aplicação duma lei nova a factos passados -, o que violaria as disposições legais e constitucionais que proíbem tal retroatividade, entendemos que não.

F. Com interesse para o que aqui nos ocupa, damos por reproduzida a matéria de facto, posto que o nosso inconformismo se prende com a valoração jurídico factual tida pela juiz do Tribunal a quo, que a levou a proferir decisão errada, eivada de "error in iudicando".

G. A Lei n.º 55-A/2010, de 31 de dezembro (que aprovou o Orçamento de Estado para 2011) introduziu no ordenamento jurídico a Contribuição sobre o setor bancário, com o duplo propósito de reforçar o esforço fiscal do setor financeiro e mitigar os riscos sistémicos que lhe estão associados (Esta lei foi criada em moldes idênticos aos que já existiam noutros Estados Membros da união europeia teve origem em vários aspetos discutidos na Cimeira de Pittsburg em setembro de 2009 e no conselho ECOFIN de maio de 2010, onde se afirmou que deveria ser o setor financeiro a suportar os encargos por ele gerados, através da criação de imposto sobre os bancos).

H. Este diploma teve na sua base uma conjuntura económico-financeira excecional expressamente motivada pela necessidade de aprovar um conjunto de medidas adicionais de consolidação orçamental que visam reforçar e acelerar a redução de défice excessivo e o controlo do crescimento da dívida pública previstos no Programa de Estabilidade e Crescimento (PEC), de modo a fazer frente à situação excecional de crise económica e financeira que afetou toda a Europa e, nomeadamente o Estado Português.

I. A referida Lei habilitante determina os elementos essenciais desta Contribuição, nomeadamente a sua incidência - subjetiva e objetiva -, e as taxas aplicáveis.

J. Quanto à incidência subjetiva, estabelece que são sujeitos passivos as instituições de crédito com sede principal e efetiva da administração situada em território português; as filiais em Portugal de instituições de crédito que não tenham a sua sede principal e efetiva da administração em território português; as sucursais, em Portugal, de instituições de crédito com sede principal e efetiva fora da União Europeia.

K. Relativamente à incidência objetiva, determina que a Contribuição incidirá, em primeira linha (Base I) sobre todos os elementos do passivo, independentemente da sua forma ou modalidade, que representem dívida para com terceiros, sendo deduzidos para este efeito os fundos próprios de base (Tier1) e complementares (Tier2) e, ainda dos depósitos abrangidos pelo Fundo de Garantia de Depósitos. Excluindo-se, para esse efeito, os passivos que decorram de elementos que, segundo as normas de contabilidade aplicáveis, sejam reconhecidos como capitais próprios, de responsabilidade com planos de benefício definido, de provisões, de reavaliações de instrumentos financeiros derivados, de receitas com rendimento diferido (exceto quanto a operações passivas) e de ativos não reconhecidos em operações de titularização, A Contribuição incidirá ainda, sobre o valor nocional dos instrumentos financeiros derivados, fora do balanço, apurado pelos sujeitos passivos, com exceção daqueles instrumentos que sirvam para cobertura, bem como aqueles cujas posições em risco se compensem mutuamente (back-to-back derivaties) - Base II.

L. No que respeita às taxas aplicáveis à base de incidência, determinou a supra citada Lei que a mesma poderá variar entre determinadas percentagens em função dos valores apurados (O acórdão n.º 70/2004 do Plenário do TC proferido sobre a Lei do Orçamento do Estado para 2003, considera que o princípio da legalidade em matéria tributária poderá conter uma conceção mais ampla desde que: “a) os limites mínimos e máximos da taxa a deferir por regulamento estejam fixados na lei habilitante, e, b) o intervalo dentro do qual o legislador regulamentar pode atuar possa ser considerado razoável e adequado”.)

M. Em 30 de março de 2011, foi publicada a Portaria n.º 121/2016 (Esta Portaria foi alterada pela Portaria nº 77/2012 de 26/3, na sequência da Lei n.º 64-B/2011, de 30 de dezembro, (que aprovou o Orçamento de Estado para 2012) que procedeu à alteração do regime da Contribuição sobre o setor bancário, para contemplar, em particular, algumas operações efetuadas pelas ………………..), tendo por objeto a regulamentação da Contribuição estabelecida pela Lei 55-A/2010 de 31 de dezembro, das suas condições de aplicação, bem como a aprovação da declaração de modelo oficial n.º 26, para efeitos de (auto)liquidação da mesma.

N. A Contribuição sobre o setor bancário deveria assim ser liquidada pelo próprio sujeito passivo, devendo a declaração ser entregue, por via eletróncia, até ao dia 31 de junho de cada ano, data que coincide com a data limite para o seu pegamento.

O. Mostra-se essencial realçar ainda a delimitação e concretização de dois vetores - interligados entre si - e que são (i) a base de incidência da Contribuição sobre o setor bancário; e (ii) o momento em que ocorreu o facto tributário.

P. Segundo o artigo 6.º, n.º 2, da Portaria n.º 121/2011, a base de incidência para efeitos da autoliquidação é calculada por referência à média anual dos saldos finais de cada mês, que tenham correspondência nas contas aprovadas no próprio ano em que é devida a Contribuição, sendo esta a realidade económica a subsumir às suas regres de incidência.

Q. Apenas no momento da aprovação das contas - aprovação essa a ocorrer, no próprio ano em que é devida a referida Contribuição – ficará, a mesma, definitivamente assente. I. e., em 2011 - ano da Contribuição aqui em causa - foi devido imposto sobre o setor bancário referente às contas aprovadas nesse mesmo ano.

R. Sendo ainda essencial, para a apreciação da retroatividade convocar o disposto nos n.ºs 1 e 2 do artigo 12.º da LGT e para a definição de facto tributário e do momento em que este ocorre, convocar o disposto no n.º 1 do artigo 36.º do mesmo diploma.

S. Nestas condições, o Tribunal Constitucional tem vindo a seguir o entendimento que a proibição da retroatividade, no domínio da lei fiscal prevista no n.º 3 do artigo 103.º da CRP, apenas se dirige à retroatividade autêntica ou própria abrangendo apenas os casos em que o facto tributário que a lei nova pretende regular já tenha produzido todos os seus efeitos ao abrigo da lei antiga,

T. assim, excluindo do seu âmbito aplicativo as situações de retrospetividade ou de retroatividade imprópria, ou seja, aquelas situações em que a lei é aplicada a factos passados mas cujos efeitos ainda perduram no presente, como sucede quando as normas fiscais que produziram um agravamento da posição fiscal dos contribuintes em relação a factos tributários que não ocorreram totalmente no domínio da lei antiga, e continuam a formar-se, ainda no decurso do mesmo ano fiscal, na vigência da nova lei, v.g. acórdãos n.º 128/2009, 85/2010, 399/2010 e 310/2012, todos acessíveis em www.tribunalconstitucional.pt.

U. A diferença das posições assumidas pelo Supremo Tribunal Administrativo e pelo Tribunal Constitucional a propósito da questão da constitucionalidade assenta fundamentalmente na diferente natureza atribuída por um e por outro tribunal ao facto tributário.

V. A este propósito, a doutrina costuma distinguir diversos graus de retroatividade: será retroatividade de grau máxime a circunstância de a lei nova se pretender aplicar a factos tributários passados e já totalmente consolidados; terá grau intermédio de retroatividade a lei aplicável a factos tributários anteriores mas cujos efeitos ainda se produzem no momento de entrada em vigor da lei nova.

W. Importa que, previamente, se analise a Contribuição sobre o setor bancário e, nesta senda, só existindo base de incidência com a aprovação das contas - aprovação essa, como se deixou escrito, a ocorrer no ano em que é devida a Contribuição -, não podemos deixar de concluir que o facto tributário ocorreu, necessariamente, durante o ano de 2011, i. e., após a entrada em vigor da Lei habilitante que criou a referida Contribuição sobre o setor bancário – 1 de janeiro de 2011 -, daí advindo a não violação do princípio da não retroatividade da lei fiscal.

X. Trata-se, como não podemos deixar de reiterar, de tributar determinado tipo de valores por referência à média anual dos saldos finais de cada mês, que tenham correspondência nas contas aprovadas no próprio ano em que é devida a Contribuição, pelas compreensíveis razões de conjuntura económico-financeira excecional motivada pela necessidade de redução do défice orçamental.

Y. Pelo que, ressalvado o respeito devido, é nosso entendimento, que na prática e no rigor dos conceitos, não há qualquer aplicação retroativa da lei, estando a mesma a aplicar-se única e exclusivamente para futuro, a factos ocorridos depois da sua entrada em vigor, não ocorrendo portanto, nenhuma violação de tal proibição constitucional.

Z. Não levanta qualquer problema de retroatividade o facto de as contas aprovadas respeitarem a 2010, pois, pressupondo a referida Contribuição, a aprovação das contas no próprio ano em que é devido, temos que tal aprovação, a ocorrer, só poderá ser aferida por referência a uma situação pretérita; uma vez que no próprio ano, apenas se poderão aprovar as contas referentes ao ano económico anterior, pois as do próprio ano obviamente que ainda não estariam, "fechadas" e/ou “consolidadas", por maioria de razão também não estariam aprovadas.

AA. A incidência objetiva da Contribuição só se torna conclusiva no momento do fecho das contas e com a sua aprovação, já que só com esse ato se define plenamente o montante que se quer sujeitar.

BB. Recorde-se que a crise assumiu foros de grande evidência, pelo que a procura de soluções teve uma multiplicidade de respostas possíveis por parte das instituições internacionais - FMI, Comissão Europeia, Parlamento e Conselho Europeu -, soluções essas que foram sempre apresentadas, tendo em vista uma dupla perspetiva a (i) do reforço das regras de regulamentação, e a (ii) da procura de novas receitas a afetar à resolução de crises sistémicas.

CC. E, nessa medida, a criação do imposto com denominação de Contribuição para o setor bancário, visou atingir objetivos perfeitamente identificados que se prendem com a consolidação orçamental e a absoluta necessidade de garantir a estabilidade financeira, sendo clara a opção do legislador em aplicar tal imposto ao período de tributação iniciado em 1 de janeiro de 2011, - data da entrada em vigor da Lei n.º 55-A/2010 de 31 de dezembro, que aprovou o Orçamento de Estado.

DD. Ao contrário do decidido, das circunstâncias que subjazem ao caso sub judicio; ressalta que o ato controvertido está conforme com a Lei fundamental, pois as normas sob juízo aplicaram-se a factos, ocorridos depois da sua entrada em vigor, não sendo de aceitar que ocorra violação do artigo 12.º da LGT determinante da anulação da liquidação do imposto.

EE. Ante os motivos explanados, atinentes à consideração do momento da verificação do facto tributário, gerador do imposto, que como referimos, ocorre no ano de 2011, desta feita já depois da entrada em vigor da Lei habilitante,

FF. entende a Fazenda Pública que o ato tributário impugnado - na parte que o Tribunal a quo decidiu pela procedência -, deve permanecer na sua estabilidade e vigência no ordenamento jurídico, uma vez que foi praticado sem qualquer vício ou ofensa aos princípios e normas legais enunciados nas antecedentes conclusões.

GG. A douta Sentença recorrida violou as disposições reguladoras do caso ajuizado.».

Pediu que fosse dado provimento ao recurso e fosse revogada a sentença recorrida.

O Recorrido contra-alegou e concluiu do seguinte modo:

a) A Contribuição sobre o Sector Bancário foi criada pelo artigo 141.º da Lei n.º 55-A/2010, de 31 de Dezembro, que remeteu, relativamente à respectiva base de incidência, taxas e regras de liquidação, cobrança e pagamento, para regulamentação posterior, concretizada na Portaria n.º 121/2011, de 30 de Março. A primeira das normas referidas entrou em vigor em 1 de Janeiro de 2011, conforme decorre do artigo 187.º da Lei n.º 55-A/2010, de 31 de Dezembro; na ausência de norma específica, e por aplicação da regra geral prevista no número 2 do artigo 2.º da Lei n.º 74/98, de 11 de Novembro, a Portaria n.º 121/2011, de 30 de Março, entrou em vigor em 4 de Abril de 2011.

b) De acordo com o princípio geral traduzido no número 1 do artigo 12.º da Lei Geral Tributária e no artigo 12.º do Código Civil, a lei nova não se aplica a factos passados, pelo que a lei nova será retroactiva - sendo tal retroactividade proibida nos termos da lei ordinária - sempre que se pretenda aplicar a factos passados por ela própria assumidos ou visados como factos constitutivos de situações jurídicas.

c) Os factos tributários sobre os quais incide a Contribuição sobre o Sector Bancário são o passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos deduzido dos fundos próprios de base e complementares e dos depósitos abrangidos pelo Fundo de Garantia dos Depósitos e o valor nocional dos instrumentos financeiros fora de balanço apurado pelo sujeito passivo.

d) Os factos tributários referidos na alínea anterior ocorrem no último dia do ano financeiro a que respeita a Contribuição sobre o Sector Bancário, porque é nesse momento que são apurados o passivo e o valor nocional dos instrumentos financeiros fora de balanço.

e) Aqueles são factos passados que se cristalizam, de forma definitiva, no último dia do ano financeiro, o que significa que, de acordo com as regras gerais de aplicação das leis no tempo e de acordo com a regra especial relativa às normas tributárias, a Contribuição sobre o Sector Bancário apenas é aplicável aos factos tributários que ocorram em ou a partir de 1 de Janeiro de 2011.

f) A aplicação de Contribuição sobre o Sector Bancário a factos ocorridos em 2010 não traduziria o recurso a factos passados como pontos de referência para a definição de um regime material novo (a "retroconexão" ou "referência pressuponente"), a regulação de situações jurídicas constituídas no passado abstraindo dos factos que as originaram na determinação do respectivo regime (a retroactividade inautêntica ou retrospectividade) ou a alteração da lei a meio de um facto de formação sucessiva.

g) Tal aplicação traduziria sim a retroactividade de normas, já que as mesmas se aplicariam a factos que lhes são anteriores, não apenas no início como na conclusão, não apenas à compleição da sua própria criação como à sua própria entrada em vigor. São factos não apenas passados, como terminados.

h) A aplicação da Contribuição sobre o Sector Bancário em 2011, calculada sobre uma base de incidência que corresponde a vinculações e posições patrimoniais pretéritas e em termos quantitativos esgotadas e completas, insusceptíveis de alteração por parte dos respectivos sujeitos passivos, implicaria assim a aplicação de uma lei nova a factos passados, que violaria as disposições legais e constitucionais que proíbem tal retroactividade.

i) Conforme foi dado como provado na sentença a quo e não foi contestado pela Recorrente, os factos tributários da autoliquidação a que o Recorrido procedeu em 30 de Junho de 2011 respeitavam a 31 de Dezembro de 2010, o último dia do ano financeiro que se iniciou em 1 de Janeiro do mesmo ano.

j) Nem se diga que o número 2 do artigo 6.º da Portaria n.º 121/2011, de 30 de Março, ao prever que a base de incidência da Contribuição sobre o Sector Bancário "é calculada por referência à média anual dos saldos finais de cada mês, que tenham correspondência nas contas aprovadas no próprio ano em que é devida a contribuição", visa sujeitar ao tributo em causa o passivo e o valor nocional dos instrumentos financeiros fora de balanço em 31 de Dezembro de 2010, porque tal base de incidência apenas se torna "definitiva" ("conclusiva", nas palavras da Recorrente) no momento do fecho das contas e com a sua aprovação, desde logo porque a Portaria n.º 121/2011, de 30 de Março, não tem dignidade hierárquico-normativa que lhe permita postergar as regras previstas quer na Lei Geral Tributária, quer no Código Civil.

k) Adicionalmente, e conforme decorre linearmente do teor e da epígrafe do artigo 6.º da Portaria n.º 121/2011, de 30 de Março ("procedimento e forma de liquidação"), a norma em causa é apenas uma regra (para mais organicamente inconstitucional) de determinação da matéria tributável, e não uma regra de aplicação da lei no tempo.

l) Por outro lado, a mesma Portaria n.º 121/2011, de 30 de Março, na qual consta aquela formulação, refere, taxativamente, nas instruções de preenchimento da declaração modelo n.º 26 que aprova, que a declaração em causa, na qual é efectuada a autoliquidação da Contribuição sobre o Sector Bancário, "é enviada anualmente por transmissão eletrónica de dados, até ao último dia do mês de junho, do ano seguinte a que se reporta", o que significa que o ano de envio da declaração em causa, na qual é efectuada a auto liquidação do tributo, não coincide com o ano de apuramento dos factos tributários relevantes, que lhe é anterior.

m) E se, de facto, houver que interpretar a regra referida como uma regra de incidência temporal, a Portaria n.º 121/2011, de 30 de Março, seria formalmente inconstitucional, por se tratar de um regulamento que se pretende complementar do artigo 141.º da Lei n.º 55-A/2010, de 31 de Dezembro, mas que neste não encontra habilitação naquela vertente.

n) Assim, na falta de lei habilitante, o artigo 6.º da Portaria 121/2011, de 30 de Março, se interpretado no sentido de determinar a incidência temporal da Contribuição sobre o Sector Bancário, nos termos descritos, seria formalmente inconstitucional, o que viciaria a autoliquidação contestada.

o) Há desta forma que concluir que o princípio da não retroactividade da lei (de qualquer lei, salvo expressa previsão em contrário) impede que a Contribuição sobre o Sector Bancário possa ser aplicável a factos já total e integralmente verificados (e esgotados) no passado, como é o caso do passivo apurado em 31 de Dezembro de 2010 e do valor nocional dos instrumentos financeiros derivados fora do balanço na mesma data.

p) E é também esta a conclusão que decorre dos elementos fundamentais (teleológico, sistemático e histórico) na interpretação da legislação em análise, que visará cumprir uma específica função ordenadora, de configuração dos balanços e posições extrapatrimoniais das instituições bancárias para, com isso, contribuir para a prevenção da ocorrência e/ou mitigação da amplitude de riscos sistémicos, função ordenadora essa que será naturalmente impossível se a lei remeter para realidades ou factos ocorridos no passado: é que relativamente a tais situações os sujeitos passivos não podem ajustar o seu comportamento, precisamente porque se trata do passado.

q) Ao invés, tal aplicação revestiria uma natureza punitiva, penalizando a posteriori comportamentos que, à data da sua concretização, o legislador ainda não havia identificado e revelado aos destinatários.

r) Porém, as normas sancionatórias têm de assentar em vários pressupostos que conferem legitimidade à sua imposição sobre os particulares, pressupostos estes relacionados com a necessidade de a conduta do agente ser considerada ilícita, de existir um nexo de imputação do facto ao lesante, isto é, existir culpa, de se ter verificado um dano e de existir um nexo de causalidade entre o facto e o dano, e no caso da realidade sobre a qual incide a Contribuição sobre o Sector Bancário não se encontra verificado nenhum daqueles elementos.

s) E, ainda que, num caso atípico de responsabilidade objectiva, se pretendesse de facto sancionar os agentes do sector financeiro sujeitos a Contribuição sobre o Sector Bancário, eventualmente pelo moral hazard que se afirma existir no sector em causa, estaríamos, no caso do passivo apurado e do valor nocional dos instrumentos financeiros fora de balanço em 31 de Dezembro de 2010, perante uma aplicação de uma disposição sancionatória a factos ocorridos no passado, antes de a própria norma sancionatória ter entrado em vigor.

t) Sem mais, estar-se-ia assim a violar o princípio constitucional nulla poena sine lege, que pressupõe, para todos os efeitos, a existência de regra sancionatória vigente à data da verificação dos factos.

u) Em conclusão, a autoliquidação de Contribuição sobre o Sector Bancário a que o Recorrido procedeu em 30 de Junho de 2011 não era devida, por respeitar a factos ocorridos antes de 1 de Janeiro de 2011, a data em que se iniciou a vigência do tributo em causa, nos termos do artigo 187.º da Lei n.º 55-A/2010, de 31 de Dezembro, pelo que decidiu bem a sentença recorrida, que a este respeito não merece censura e, em conformidade, se deverá manter.

v) Mas, ainda que se considere que a lei prevê que a Contribuição sobre o Sector Bancário era de facto devida já em 2011, incidindo sobre o passivo e o valor nocional dos instrumentos financeiros fora de balanço em 31 de Dezembro de 2010, ainda assim a autoliquidação efectuada pelo Recorrido seria ilegal, por inconstitucionalidade da norma que a prevê por violação do princípio constitucional da não retroactividade dos tributos (de todos os tipos de tributos, incluindo as contribuições) contemplada no artigo 103.º da Constituição da República Portuguesa.

w) E, ainda que não existisse a disposição constitucional que proíbe a retroactividade ao nível dos tributos, ou ainda que tal disposição não fosse aplicável às contribuições, ainda assim o princípio da tutela da confiança (também um princípio constitucional) seria susceptível de salvaguardar a posição dos sujeitos passivos confrontados com a tentativa de tributação de factos passados, já que a aplicação da Contribuição sobre o Sector Bancário a factos já concluídos não passaria, inequivocamente, o crivo jurisprudencialmente consagrado a este respeito.

x) Isto porque, se é certo que podiam contar com a Contribuição sobre o Sector Bancário desde a entrada em vigor da respectiva lei, o mínimo que se poderá afirmar é que, a partir de 1 de Janeiro de 2011, os sujeitos passivos já não contavam que se pretendesse aplicar a mesma a factos terminados em 2010, pelo que apenas contavam (legitimamente, porque julgavam operar num Estado de Direito) com o impacto desse tributo para o futuro.

y) A aplicação da Contribuição sobre o Sector Bancário ao passivo e ao valor nocional dos instrumentos financeiros fora de balanço em 31 de Dezembro de 2010, traduzindo a aplicação de normas tributárias com retroactividade máxima, é assim materialmente inconstitucional, o que inquina qualquer liquidação na mesma fundada, nomeadamente a autoliquidação a que o Recorrido procedeu em 30 de Junho de 2011.

z) Mas, ainda que seja de concluir que não se verifica a ilegalidade que a sentença recorrida considerou - e bem - existir ou a inconstitucionalidade por violação do princípio da não retroactividade dos tributos, o que admite apenas para efeitos de argumentação, ainda assim a autoliquidação a que o Recorrido procedeu em 30 de Junho de 2011 seria ilegal por inconstitucionalidade orgânica e material das normas que criaram e regulamentaram a Contribuição sobre o Sector Bancário em vários dos seus elementos essenciais.

aa) É que a base tributável e as taxas da Contribuição sobre o Sector Bancário, que são dois dos seus elementos (mais) essenciais, foram fixadas por portaria (a Portaria n.º 121/2011, de 30 de Março), quando, por força do princípio da reserva de lei da Assembleia da República previsto no artigo 165.º da Constituição da República Portuguesa, o teriam que ser por lei da Assembleia da República ou por decreto-lei devidamente autorizado.

bb) Aquele princípio obriga desde logo a que seja a lei - em sentido material - a definir a disciplina normativa de um tributo na sua totalidade, o que inclui necessariamente a determinação das respectivas taxa e base tributável e, sendo certo que as taxas fixadas pela Portaria n.º 121/2011, de 30 de Março, se contêm nas margens estabelecidas no Regime que cria a Contribuição sobre o Sector Bancário, aprovado por uma lei da Assembleia da República, o legislador parlamentar não balizou adequadamente a actuação do Governo, ao não fixar, sequer indiciar, os critérios de decisão normativa a ter em conta na fixação da taxa.

cc) Trata-se assim da atribuição de poderes totalmente discricionários ao Governo, e não, nas palavras do Tribunal Constitucional no acórdão n.º 70/2004, de 28 de Janeiro de 2004, perante o cumprimento da "exigência de razoabilidade quanto ao intervalo dentro do qual o legislador regulamentar pod[e] fixar a taxa efectiva cuja razão de ser só poderia corresponder à sua preocupação de que esse intervalo não fosse de tal modo amplo que criasse uma incerteza intolerável quanto ao grau de amputação de riqueza admissível e esvaziasse de real conteúdo o juízo de opção política expresso num tal modo de tributação exigido ao legislador parlamentar."

dd) A discricionariedade concedida ao Governo no exercício do poder regulamentar pelo Regime que cria a Contribuição sobre o Sector Bancário viola o princípio da reserva de lei parlamentar, o que o torna organicamente inconstitucional por violação do princípio da reserva de lei em matéria de elementos essenciais dos tributos.

ee) O Regime que cria a Contribuição sobre o Sector Bancário é, por fim, materialmente inconstitucional por violação do princípio da capacidade contributiva, por não serem identificáveis prestações presumidas provocadas pelos respectivos sujeitos ou que por eles sejam presumivelmente aproveitadas que estejam relacionadas com o tributo em causa.

ff) Resulta dos elementos de interpretação disponíveis que a introdução da Contribuição sobre o Sector Bancário terá tido a sua razão de ser no alegado exemplo de outros Estados membros da União Europeia, na alegada necessidade de reforçar o esforço fiscal (leia-se, a carga fiscal suportada) do sector financeiro e na alegada necessidade de mitigar de modo mais eficaz os riscos sistémicos associados ao sector financeiro.

gg) Não são assim identificadas as "prestações presumidas cuja provocação ou aproveitamento se podem dizer seguros quanto a determinado grupo mas apenas prováveis quando referidos ao indivíduo que o entrega" cuja compensação, de acordo com a doutrina, justifica a imposição de contribuições.

hh) Nem se diga, a este respeito, que o Estado apoiou e continua a apoiar o sector financeiro durante a crise que ainda perdura, ao prestar garantias a emissões obrigacionistas e a empréstimos de instituições financeiras, ao abrigo da Lei n.º 60-A/2008, de 20 de Outubro, já que sobre tais garantias são cobradas comissões, comissões estas que constituem, precisamente, a remuneração da prestação do Estado.

ii) Nem se diga igualmente que a Contribuição sobre o Sector Bancário visa remunerar as prestações presumidas no âmbito da Lei n.º 63-A/2008, de 24 de Novembro, que contempla diversos mecanismos destinados ao reforço da solidez financeira das instituições de crédito, que podem envolver a concessão de empréstimos pelo Estado ou a sua entrada no capital das mesmas, porque o apoio prestado neste âmbito é igualmente objecto da remuneração a cargo dos respectivos beneficiários, que traduzirá a sua contraprestação, remuneração esta que, nos termos do número 1 do respectivo artigo 4.º-A, deverá ser adequada, e que, nos termos do artigo 7.º da Portaria n.º 150-A/2012, de 17 de Maio, é fixada "tendo em atenção as características específicas da operação de capitalização e da instituição beneficiária", devendo "refletir [as características dos instrumentos financeiros utilizados para o efeito], o risco assumido pelo Estado, expresso pela dimensão da operação de capitalização a efetuar em relação aos fundos próprios Core Tier 1 da instituição de crédito e as orientações comunitárias relevantes que estabelecem que o mínimo do valor médio da remuneração do Estado durante o período do investimento público deverá situar-se num intervalo entre os 7% e os 9,3% consoante as características dos instrumentos os afastem mais ou menos da natureza própria das ações ordinárias, respetivamente. (...) A taxa de remuneração (...) é acrescida em 25 pontos base por ano nos dois anos subsequentes ao ano de realização do investimento público e em 50 pontos base por cada ano adicional em que esse investimento se mantenha."

jj) Nem se argumente, por fim, que a Contribuição sobre o Sector Bancário a cuja liquidação o Recorrido procedeu em 30 de Junho de 2011 se destina a financiar o Fundo de Resolução previsto no artigo 153.º-B do Regime Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras, encontrando-se justificada por esta via, porque, desde logo, o Fundo de Resolução apenas foi criado pelo Decreto-Lei n.º 31-A/2012, de 10 de Fevereiro, ou seja, já depois da criação da Contribuição sobre o Sector Bancário e da auto liquidação contestada, e, depois, porque o Fundo de Resolução tem por objecto prestar apoio financeiro à aplicação de medidas de resolução adoptadas pelo Banco de Portugal e desempenhar as demais funções que lhe sejam conferidas pela lei no âmbito da execução de tais medidas.

kk) Face ao tipo de medidas de resolução previstas na lei e respectiva aplicação a resposta à pergunta "Quais as prestações (de natureza pecuniária) cuja causa ou aproveitamento se podem dizer seguros quanto aos sujeitos passivos da Contribuição sobre o Sector Bancário e que esta, como contribuição, visaria compensar?" é "nenhumas", pelo que há que concluir que a Contribuição sobre o Sector Bancário carece de justificação com base no princípio da equivalência, o que a torna materialmente inconstitucional, inconstitucionalidade esta que se reflecte na auto liquidação efectuada pelo Recorrido em 30 de Junho de 2011.

1.2. Recebidos os autos neste tribunal, foi ordenada a abertura de vista ao Ministério Público.

O Ex.mo Senhor Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido de que deve ser negado provimento ao recurso e deve ser confirmado o decidido.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.



2. Dos fundamentos de facto

Na douta sentença recorrida foram julgados provados os seguintes factos: «(...)

1. Em 30.06.2011, a impugnante autoliquidou e procedeu ao pagamento da Contribuição sobre o Sector Bancário, no valor € 29 002 824,55, conforme consta de fls. 35 a 37 dos autos que aqui se dá por integralmente reproduzido;

2. Os factos tributários de autoliquidação, efetuada em 30.06.2011, foram efetuados com base no balancete de 31.12.2010 (fls. 46 a 82 dos autos);

3. Em 30.08.2011, a impugnante interpôs reclamação graciosa (fls. 1 a 7 da Reclamação Graciosa apensa aos autos);

4. Em 29.02.2012, formou-se o indeferimento tácito da reclamação graciosa;

5. Em 02.03.2012, a impugnante interpôs a presente impugnação judicial.



3. Dos fundamentos de Direito

3.1. Vem o presente recurso interposto da douta sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que, tendo concluído que a contribuição sobre o setor bancário impugnada incidiu sobre factos constitutivos ocorridos antes da entrada em vigor da lei que criou o tributo respetivo e com fundamento na violação do princípio da não retroatividade da lei fiscal, anulou a liquidação respetiva.

Com o assim decidido não se conforma a Recorrente Fazenda Pública, por entender que o tribunal de primeira instância incorreu em erro de julgamento, uma vez que, ao contrário do decidido, o facto constitutivo da obrigação tributária respetiva não ocorreu por inteiro no ano de 2010. Porque o facto gerador da obrigação tributária respetiva só se verifica por inteiro, isto é, só se consolida verdadeiramente com a aprovação das contas no próprio ano em que é devida a contribuição e a que alude o n.º 2 do artigo 6.º da Portaria n.º 121/2011, de 30 de março.

Pelo que a questão fundamental sobre a qual este tribunal é chamado a pronunciar-se é, por isso, a de saber se – no caso – o facto tributário gerador da obrigação tributária respetiva ocorreu por inteiro em 2010 ou 2011.

A Impugnante e ora Recorrida entende que o facto tributário ocorreu «no último dia do ano financeiro a que respeita a contribuição» (cfr. o artigo 13.º da douta P.I.). O Tribunal de 1.ª Instância, ainda que com um discurso menos assertivo, alinha pelo mesmo diapasão ao concluir que o facto tributário remonta à data do balancete de 31/12/2010. O Recorrente entende que o facto tributário remonta ao «momento da aprovação das contas» (cfr. o artigo 25.º das doutas alegações do recurso e a alínea “Q” das respetivas conclusões).

Sobre esta questão se pronunciou este Supremo Tribunal em acórdão tirado no processo n.º 2340/13.0BELRS. Nele se decidiu, na parte que aqui importa relevar, o seguinte: «(…) o facto tributário correspondente à CSB do ano de 2011 (aqui em causa) é constituído pelos passivos apurados e aprovados pelo sujeito passivo (deduzidos dos fundos próprios de base (Tier 1), dos complementares (Tier 2) e dos depósitos abrangidos do Fundo de Garantia de Depósitos) no próprio ano em que é devida a contribuição (cfr. o art. 3° do regime da CSB, inserido no art. 141° da Lei n° 55-A/2010, de 31/12, bem como o art. 6° da Portaria n° 121/2011, de 30/03). Ou seja, em 2011. Daí que, ao invés do alegado pela recorrente, o facto tributário só tenha emergido na ordem jurídica com a aprovação do passivo e no ano em que a mesma ocorreu (embora respeitando ao ano económico anterior ao ano da aprovação), sendo que, para além de não se configurar, nesses termos, tributação assente em facto sucessivo, também a própria contribuição se objectiva apenas com o apuramento e aprovação do respectivo passivo e na medida deste (operações que são, aliás, da competência da respectiva entidade bancária). E o facto tributário assim configurado verificou-se após o início da vigência do regime da CSB (01/01/2011)» porque «(…) o momento relevante a considerar é o da aprovação das contas e não o do encerramento do exercício».

Razão porque se concluiu no citado aresto que não há «aplicação da lei nova a factos tributários integralmente verificados ou cujos efeitos estivessem integralmente produzidos e verificados no domínio da lei antiga, ou seja, antes da entrada em vigor da lei nova, nem ocorrendo, assim, destruição de efeitos produzidos por actos pretéritos. E que, por conseguinte, e considerando que «o Tribunal Constitucional tem entendido que apenas a retroactividade de 1º grau está contemplada no nº 3 do 103° da CRP (a retroactividade imprópria ou inautêntica será tutelável apenas à luz do princípio da confiança)», a liquidação respetiva não viola o princípio da não retroatividade da lei fiscal.

Trata-se de um acórdão tirado em julgamento ampliado do recurso nos termos do artigo 148.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos e que, por isso, teve em vista assegurar a uniformidade da jurisprudência. Trata-se também de um acórdão votado por unanimidade e cujo entendimento foi reiterado em toda a jurisprudência que se lhe seguiu, como se alcança, designadamente, dos acórdãos deste Supremo Tribunal de 3 de julho de 2019 (processos n.ºs 02132/14.9BELRS e 02135/15.6BEPRT), de 11 de julho de 2019 (processos n.ºs 02666/16.0BELRS, 03125/16.7BELRS, 02133/14.7BELRS, 0837/15.6BELRS e 0251/14.0BEFUN), de 4 de setembro de 2019 (processos n.ºs 02130/14.2BELRS e 02456/16.0BELRS), de 11 de setembro de 2019 (processo n.º 02697/13.2BEPRT), de 18 de setembro de 2019 (processo n.º 02883/16.3BELRS), de 25 de setembro de 2019 (processo n.º 0498/12.4BELRS), de 30 de outubro de 2019 (processo n.º 1270/14.2BELRS), de 27 de novembro de 2019 (processo n.º 02867/16.1BELRS), de 17 de dezembro de 2019 (processo n.º 02708/16.0BEPRT) e de 5 de fevereiro de 2020 (processos n.ºs 02631/16.8BELRS, 02923/12.5BELRS e 02993/15.4BELRS). A especial autoridade da formação, o objetivo de uniformidade da jurisprudência visado com o julgamento ampliado e a reiteração do seu teor nas decisões subsequentes justificam, por si só que a posição ali firmada seja também adotada no presente recurso.

De salientar que no referido acórdão foram também decididas as demais questões de constitucionalidade que, nos presentes autos, a ora Recorrida tinha oposto à liquidação impugnada. Decisão, que, pelas razões já aduzidas, aqui se reitera também, desta feita por mera remissão para o teor do citado aresto, ao abrigo do disposto no artigo 663.º, n.º 5, do Código de Processo Civil, aplicável ex vi artigo 2.º alínea e) do Código de Procedimento e de Processo Tributário. Não se procedendo à junção do referido acórdão por se encontrar disponível para consulta, em redação integral, em www.dgsi.pt.

Importa, assim, dar provimento ao recurso e revogar a sentença recorrida.

A circunstância de a fundamentação do recurso ter acolhido, por remissão, a fundamentação de precedente acórdão proferido em julgamento ampliado, determinando menor complexidade na solução jurídica das questões decidendas, conjugada com o facto de o montante da taxa de justiça devida (nos termos da tabela I-B anexa ao Regulamento das Custas Processuais) ser manifestamente desproporcionado em face do concreto serviço prestado, quebrando a relação sinalagmática inculcada no pagamento da taxa, justifica a dispensa total do pagamento do remanescente da taxa de justiça (artigo 6.º n.º 7, do Regulamento das Custas Processuais).



4. Conclusão

Tendo a Contribuição sobre o Sector Bancário natureza jurídica de contribuição financeira, não ocorre inconstitucionalidade orgânica e material das normas do seu regime jurídico, por violação dos princípios constitucionais da não retroatividade, da tutela da confiança e da segurança jurídica, da igualdade, capacidade contributiva e equivalência, pelo que também a respetiva autoliquidação, ainda que referente ao ano de 2001, não enferma de ilegalidade por alegada violação desses mesmos princípios.



5. Decisão

Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção Tributária deste Tribunal em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar a impugnação judicial totalmente improcedente.

Custas pela Recorrida em ambas as instâncias, com dispensa total do pagamento do remanescente da taxa de justiça.

D.n.

Lisboa, 6 de Maio de 2020. – Nuno Bastos (relator) – Aragão Seia – José Gomes Correia.