| Texto Integral: | Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
A Fazenda Pública vem recorrer do acórdão do Tribunal Central Administrativo – Sul que julgou extinta a instância por inutilidade superveniente da lide, dada a prescrição das obrigações tributárias (IVA relativo aos anos de 1986 e 1987 e respectivos juros compensatórios) imputadas a A….
A Fazenda recorrente formulou as seguintes conclusões:
a) A prescrição não é fundamento de impugnação nem deve, neste tipo de contencioso, ser objecto de conhecimento oficioso;
b) O lugar próprio para, em processo tributário, se conhecer da exigibilidade da dívida é a oposição à execução fiscal;
c) A inutilidade superveniente da lide não deve ser invocada para se conhecer em impugnação – processo cujo objecto é a legalidade do acto tributário – da prescrição da dívida exequenda;
d) Admitir, no processo tributário, a existência de um único facto interruptivo da prescrição das obrigações tributárias, quando o respectivo prazo tem sido reduzido de forma drástica, ao longo de pouco mais de uma década, é convidar os contribuintes a tentarem todos os meios de litigância esperando encontrar no percurso uma entidade, designadamente judicial, que, pela impossibilidade de resolver todos os casos rapidamente demore o processo mais de um ano…
e) Pelo contrário, a ratio da lei será a de que, estando a execução parada por ter sido suspensa nos termos da lei, designadamente por ter sido utilizado um dos meios processuais que conduzem, existindo garantia ou penhora, à suspensão da execução, a obrigação não deve ser declarada prescrita;
f) Acresce que esta interpretação conduz a que, num caso em que fique suspenso o procedimento por infracção (criminal ou contra-ordenacional) tributária, à espera da decisão em processo de impugnação, não faz sentido que este venha a extinguir-se por prescrição quando a execução ficou à espera da decisão sobre a relação jurídica tributária;
g) A desproporção da solução defendida nos autos é ainda mais evidente quando as garantias dos sujeitos passivos incluem institutos como a “isenção de garantia” e a “caducidade de garantia”;
h) Nem pode ser invocado o efeito perverso que decorreria do confronto entre os executados que prestaram garantia (cuja dívida não prescreveria) e os que não prestaram garantia (cuja dívida poderia prescrever) porque o efeito perverso (esse sim é que é chocante) a evitar é entre os que pagaram e os que não pagaram, beneficiando o sistema legal (ou judicial) vigente nestes últimos e castigando os que cumpriram (embora não concordando com a interpretação da lei).
Assim, no caso sub judice, em que foi instaurada execução mas esta se encontra parada, à espera de resolução do processo de impugnação, não deveria o TCAS ter decidido a extinção do presente processo por prescrição e, ao fazê-lo, interpretou incorrectamente os preceitos legais aplicáveis, designadamente os artigos 34.º do CPT, 48.º e 49.º da LGT e 204.º do CPPT, e aplicando indevidamente a alínea e) do artigo 287.º do CPC.
Pelo que deverá ser anulada a douta decisão recorrida, procedendo-se ao julgamento do recurso interposto da sentença do tribunal de 1.ª instância, que julgara a impugnação improcedente.
Por sua vez, contra-alegou o recorrente:
1. A prescrição deve ser apreciada oficiosamente em processo de impugnação, em observância dos princípios da economia processual, ausência da prática de actos e decisão inúteis, sem relevância prática.
2. Esse tem sido o sentido constante e uniforme mais recente jurisprudência do STA, que, em nossa modesta opinião, deverá continuar a ser seguida.
3. Qualquer interpretação do art. 49.° da LGT, no sentido de este preceito estatuir um regime prescricional mas gravoso que o prescrito no art. 34.° do CPT não pode ser aplicado in casu sob pena de ilegalidade e inconstitucionalidade por aplicação retroactiva de normas mais gravosas, em violação do disposto no art. 12.° da LGT e no n.° 3 do art. 107.° da CRP.
4. A interpretação realizada e proposta pelo Fisco para o n.° 3 do art. 49.° da LGT não pode proceder.
5. Por um lado faz letra morta dos n.° 1 e 2 do art. 49.° da LGT, pois transformaria a suspensão num efeito mais duradouro que a interrupção da prescrição.
6. Por outro subverte a expressão "facto imputável ao sujeito passivo", deixando a mesma de significar inércia do sujeito passivo, para passar a significar actuação do sujeito passivo.
7. Para além disso tornaria incompreensível a ratio da norma, já que inicialmente o legislador prescrevia o fim da interrupção da prescrição, única e exclusivamente para depois a suspender, sem qualquer racionalidade para tal volte face.
8. O n.° 3 do art. 49.° da LGT estabelece uma situação diferente da prevista no n.° 1: enquanto que o n.° 1 estabelece a interrupção da prescrição pela simples ocorrência de alguns factos, o n.° 3 prescreve a suspensão da prescrição nos casos de suspensão da execução, em virtude de os factos expostos no n.° 1, por si só, não implicarem a suspensão da execução.
9. Logo a leitura correcta e possível do art. 49.° da LGT é a de que quer na situação de interrupção do prazo de prescrição, como na suspensão, se o processo se encontrar parado mais de um ano, por facto não imputável ao contribuinte, esses efeitos extinguem-se voltando a contar o prazo de prescrição.
10. Para mais a interpretação do fisco viola a Lei de autorização de revisão da legislação processual fiscal, que esteve na base da elaboração da LGT, que ordenava a diminuição efectiva do prazo de prescrição.
11. O crédito tributário é indisponível.
12. Os impostos são a principal fonte de financiamento do Estado, sendo estes estabelecidos apenas na exacta medida das suas necessidades.
13. A perda da receita de um imposto leva à impossibilidade de concretização integral de um fim público a que o Estado se propunha.
14. Logo é ilógico e impossível a perda de interesse no recebimento do tributo pelo Estado uma vez que isso só seria viável com base no pressuposto da perda de interesse na realização de um fim público.
15. A estatuição legal da prescrição fica assim a dever-se a interesses do devedor: segurança, certeza e paz jurídica.
16. Donde não há qualquer efeito perverso ou desproporção de solução, conforme alvitrado pelo Fisco.
17. A prescrição não concede vencimento no processo, determina é a falta de interesse ou efeito na resolução da questão substantiva da lide.
18. Assim, não existe qualquer efeito nefasto para o sujeito passivo que paga a liquidação em relação ao que presta garantia bancária.
19. As necessidades de segurança e certeza jurídica são também mais patentes no segundo caso.
Termos em que deverá ser negado provimento ao presente recurso, mantendo-se o acórdão aqui em apreço, com todas as consequências legais.
O Exmo. Magistrado do Ministério Público emitiu parecer no sentido do não provimento do recurso, dado que “a possibilidade de conhecimento da prescrição da dívida tributária, em processo de impugnação judicial, não como fundamento desta, já que não se refere à legalidade da liquidação, mas em termos da inutilidade superveniente da lide, constitui jurisprudência uniforme deste Supremo Tribunal Administrativo” – cfr., entre outros, os acórdãos de 31 de Maio de 2006, processo n.º 156/06, e de 9 de Fevereiro de 2005, processo n.º 939/04.
Por outro lado, como também se disse já no acórdão de 23 de Maio de 2005, processo n.º 116/05, se posteriormente à suspensão da execução “se verificou uma paragem do processo de impugnação judicial, por período superior a um ano, por motivo não imputável ao contribuinte, recomeçar-se-á a contar o prazo de prescrição, acrescido do período de tempo que decorreu antes da instauração da execução fiscal, pois, a paragem do processo de execução fiscal derivada da pendência da impugnação judicial não pode ser imputada ao contribuinte se não é a este imputável a paragem deste último processo”.
E, corridos os vistos legais, nada obsta à decisão.
Em sede factual, vem apurado que:
A) - A escrita do impugnante foi objecto de inspecção tributária no que se refere aos exercícios de 1986 e 1987, tendo sido efectuadas liquidações adicionais de IVA e Juros compensatórios nos montantes globais de 256.226$00 e 339.278$00, respectivamente, conforme documentos de fls. 45 a 72 e 23 da reclamação graciosa apensa, cujos autos se dão por integralmente reproduzidos;
B) - Como resulta do teor da alínea anterior, o impugnante apresentou, em 10.08.89, reclamação graciosa contra as mesmas liquidações, tendo obtido ganho parcial, e, em consequência, foi reduzido o IVA e respectivos juros compensatórios para os montantes globais de 255.323$00 e 25.821$00, respectivamente, conforme documentos de fls. 34 a 40 e 74 a 76 da reclamação graciosa;
C) - A fim de instruir a reclamação graciosa, foi efectuada nova visita ao impugnante pelos Serviços de Inspecção Tributária, tendo-se detectado um novo documento onde se verificou que foi deduzido indevidamente IVA no montante de 8.092$00, conforme documento de fls. 30 a 31-v da reclamação graciosa, que se dá por reproduzido;
D) - Em 07.12.1992 o impugnante efectuou o pagamento de IVA no montante de 8.092$00 ao abrigo da Lei 23/91 de 4/7, com amnistia dos juros compensatórios, conforme documento de fls. 19 e informação de fls. 42, que se dão por reproduzidos;
E) - O impugnante apresentou, em 09.02.1996, Recurso Hierárquico do indeferimento parcial da reclamação graciosa, o qual foi indeferido, conforme autos de recurso apensos por linha, que se dão por reproduzidos;
F) - A impugnação foi deduzida no dia 09.02.1996, conforme carimbo aposto na p. i., que se dá por reproduzido.
2.2. Quanto a factos não provados, a sentença exarou: «Não se provaram outros factos, nomeadamente que o impugnante tenha efectuado o pagamento das quantias referidas na al. B) supra».
Vejamos, pois:
I. Quanto ao conhecimento da prescrição:
Como é sabido, trata-se na impugnação judicial de um contencioso de anulação, que não de plena jurisdição - cfr. Alberto Xavier, Aspectos Fundamentais do Contencioso Tributário, p. 43 e ss. -, sendo o seu objecto o acto tributário, através de "qualquer ilegalidade" ou "vício", em vista da sua "anulação total ou parcial".
Assim, se o pedido impugnatório procede, o tribunal anula o acto, pela existência de qualquer ilegalidade.
Pelo que tem este tribunal entendido que a prescrição da obrigação tributária - "da dívida exequenda", na expressão legal - , embora de conhecimento oficioso, não é fundamento de impugnação judicial mas de oposição à execução fiscal.
Na verdade, não pode confundir-se a validade do acto tributário com a sua eficácia.
Basicamente, os requisitos de validade dizem respeito aos próprios elementos do acto: forma, competência, objecto, pressupostos, fim, sujeitos - cfr. Esteves de Oliveira, Direito Administrativo, p. 425 e ss.
Por sua vez, a eficácia contende com a realização do acto na ordem jurídica, não tem a ver com a sua validade, surgindo só, em regra, com a concretização desta, logo que estejam preenchidos os requisitos da sua existência e validade.
Acto eficaz é o acto passível de execução material ou jurídica - cfr. Rogério Soares, Direito Administrativo, p. 180 e ss.
E, praticado o acto, a sua eficácia há-de consumar-se num determinado prazo; decorrido este, ela já não pode ter lugar.
O decurso do prazo de prescrição extingue o direito do Estado à "cobrança" do imposto e não tendo pois a ver com a sua validade ou existência do acto tributário e, em consequência, com a sua legalidade, não é fundamento de impugnação judicial mas de oposição à execução.
No ponto tem, pois, razão a recorrente.
Todavia, não foi essa, em rigor, a abordagem da decisão recorrida.
Esta não considerou a prescrição como fundamento, a se, de ilegalidade do acto de liquidação, mas apenas como sustentáculo da inutilidade da lide e consequente extinção da instância, nos preditos termos.
E, aí, com inteira razão e plenamente dentro da legalidade.
É que, em tal circunstancialismo, a lide impugnatória não tem qualquer utilidade.
Na verdade, a sua procedência não teria quaisquer consequências, uma vez que já não poderia, mercê da predita prescrição da dívida, ser instaurada execução fiscal, que se instaurada, logo soçobraria, mesmo sem oposição, dado o carácter oficioso do conhecimento da mesma.
Ou seja: a questão não radica na inclusão da prescrição da obrigação tributária em termos de ilegalidade da liquidação mas, em termos processuais, da utilidade da lide impugnatória que, assim, não pode ter qualquer reflexos na relação substancial respectiva, pelo que a sua continuação seria para inutilidade.
Cfr. aliás, no sentido exposto, os acórdãos do STA de 3 de Julho de 2002 – processo n.º 0723/02, de 15 de Maio de 2002 – recurso n.º 365, de 30 de Abril de 2002 - recurso n.º 145 e de 20 de Março de 2002 – recurso n.º 144.
II. Quanto ao modo de contagem da prescrição:
As obrigações tributárias em crise respeitam a IVA, dos anos de 1986 e 1987, pelo que é aplicável o regime do Código de Processo das Contribuições e Impostos, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 45.005, de 27 de Abril de 1963, que dispunha, na parte que ora interessa, no seu artigo 27.º:
“É de vinte anos, sem distinção de boa ou má fé, o prazo de prescrição das contribuições e impostos em dívida ao Estado, se prazo mais curto não estiver previsto na lei. A prescrição conta-se do ano seguinte àquele em que tiver ocorrido o facto tributário, salvo regime especial.
§ 1.º A reclamação, a impugnação, o recurso e a execução interrompem a prescrição. Cessa, porém, este efeito se o processo estiver parado por facto não imputável ao contribuinte, durante mais de um ano, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer após este período com o que tiver decorrido até à data da autuação.”
Entretanto, o Decreto-Lei n.º 154/91, de 23 de Abril, aprovou o Código de Processo Tributário que, por sua vez, estatuia no seu artigo 34.º:
“1. A obrigação tributária prescreve no prazo de 10 anos, salvo se outro mais curto estiver fixado na lei.
2. O prazo de prescrição conta-se desde o início do ano seguinte àquele em que tiver ocorrido o facto tributário, salvo regime especial.
3. A reclamação, o recurso hieráquico, a impugnação e a instauração da execução interrompem a prescrição, cessando, porém, esse efeito se o processo estiver parado por facto não imputável ao contribuinte durante mais de um ano, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer após este período ao que tiver decorrido até à data da autuação.”
E, nos termos do artigo 2.º deste último Decreto-Lei, o CPT entrou em vigor em 1 de Julho de 1991, “aplicando-se aos processos pendentes em tudo quanto não for contrariado pelo presente Decreto-Lei”.
Sendo que, de acordo com o artigo 4.º deste mesmo diploma, “os novos prazos (…) de prescrição só serão aplicáveis à sisa e ao imposto sobre as sucessões e doações após introdução no respectivo Código das normas necessárias de adaptação”.
Pelo que, no que respeita ao IVA, não há qualquer “contrariedade” e o novo prazo de prescrição previsto no CPT é, pois, aplicável aos processos (procedimentos) pendentes.
Assim, antes de Julho de 1991, o prazo de prescrição das obrigações tributárias era de 20 anos, nos termos do CPCI, e, após a entrada em vigor do CPT, este prazo passou a ser de 10 anos.
Ou seja, verificou-se uma sucessão de leis no tempo no que respeita ao prazo de prescrição.
E, para saber qual a lei aplicável, há que convocar o artigo 297.º, n.º 1, do Código Civil que dispõe que “a lei que estabelecer, para qualquer efeito, um prazo mais curto do que o fixado na lei anterior é também aplicável aos prazos que já estiverem em curso, mas o prazo só se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a não ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar”.
Isto é: se a lei nova fixar um prazo mais curto do que o fixado na lei antiga, então:
- se segundo a lei antiga faltar menos tempo, do que o fixado pela lei nova, para o prazo se completar, é aplicável a lei antiga; mas
- se segundo a lei antiga faltar mais tempo para o prazo se completar, a lei nova é aplicável aos prazos que já estiverem em curso, sendo que o prazo só se conta a partir da entrada em vigor da nova lei.
O que bem se compreende, já que assim se concretiza a intenção do legislador – reduzir o prazo -, sem operar qualquer efeito retroactivo.
Sendo que se se encontrarem prescritas as obrigações constituídas em último lugar – as relativas ao exercício de 1987 -, por maioria de razão se encontrarão prescritas as relativas ao exercício de 1986.
Ora, nos termos da segunda parte do artigo 27.º do CPCI, “a prescrição conta-se do início do ano seguinte àquele em que tiver ocorrido o facto tributário”, ou seja, dizendo a dívida, que ora se analisa, respeito ao ano de 1987, o prazo de prescrição de 20 anos começou a correr em 1 de Janeiro de 1988.
Entretanto, o contribuinte apresentou reclamação a 10 de Agosto de 1989 - cfr. decisão em crise e fls. 2 dos autos de reclamação – que, no período compreendido entre 28 de Setembro de 1989 e 23 de Janeiro de 1992, esteve parada, por facto não imputável ao contribuinte – cfr. acórdão recorrido e fls. 27 e 29 dos autos de reclamação.
Assim, desde 1 de Janeiro de 1988 a 10 de Agosto de 1989 decorreu 1 ano, 7 meses e 9 dias, retomando-se a contagem do prazo em 28 de Setembro de 1990 – cfr. artigo 27.º, § 1.º, in fine, do CPCI.
Pelo que, no dia 1 de Julho de 1991, tinham passado 2 anos, 4 meses e 11 dias daquele prazo de 20 anos, faltando 17 anos, 7 meses e 19 dias para o mesmo prazo se completar.
Ora, nesta data a lei nova veio diminuir o prazo de prescrição de 20 para 10 anos e, à data da sua entrada em vigor, segundo a lei antiga faltavam mais do que 10 anos para o prazo prescricional se completar.
E, assim sendo, às obrigações tributárias em crise é aplicável o prazo previsto na lei nova, contado “a partir da entrada em vigor da nova lei” – 1 de Julho de 1991.
Finalmente, em 1 de Janeiro de 1999, entrou em vigor a Lei Geral Tributária, aprovada pelo Decreto-Lei 398/98, de 17 de Dezembro, que, nos termos do artigo 48.º, n.º 1, veio diminuir o prazo de prescrição para 8 anos.
Contudo, nesta data, segundo a lei antiga, faltava menos tempo (3 anos e 6 meses) para o prazo se completar - , pelo que, de acordo com o predito regime do CC, continua a ser aplicável o prazo de prescrição previsto no CPT.
Pelo que se verifica que o termo do prazo de prescrição de 10 anos, aplicável às obrigações de 1987, ocorreu há muito.
E, nos termos supra enunciados, prescritas se encontram também as obrigações de 1986.
E não se sustente que o prazo prescricional se suspende em consequência da paragem do processo de execução fruto da pendência da presente impugnação, já que, desde logo, tal carece de fundamento legal.
Com efeito, o CPT não prevê nenhuma causa de suspensão do prazo de prescrição e a LGT só o admite em caso de reclamação, impugnação ou recurso ou, ainda, “por motivo de paragem do processo de execução em virtude de prestações legalmente autorizadas” – artigo 49.º, n.º 3 -, o que, manifestamente, não é o caso dos autos, pois que nenhum de tais eventos teve lugar no domínio da mesma lei.
É, assim, de concluir estarem efectivamente prescritas as obrigações tributárias em causa.
Termos em que se acorda, com a presente fundamentação, negar provimento ao recurso, mantendo-se a decisão recorrida.
Sem custas.
Lisboa, 7 de Fevereiro de 2007. - Brandão de Pinho (relator) - Lúcio Barbosa – Jorge Lino. |
