A recorrente termina as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

a) A questão que se pretende ver melhor analisada pelo tribunal ad quem no presente recurso, é a de saber se, as amortizações de um terreno, incorporado na bacia de uma barragem objecto de um contrato de concessão, são dedutíveis ao resultado fiscal;

b) Entende, a FP, que o acórdão recorrido procedeu a uma incorreta interpretação e aplicação dos arts 12º do DR 25/2009, dos arts 17º, 29º e 34º, todos, do CIRC, pelo que, no nosso entendimento, não deve manter-se.

c) Na verdade, a questão acima identificada assume relevância social fundamental, porquanto, a situação apresenta contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, até porque, está em causa questão que revela especial capacidade de repercussão social ou de controvérsia relativamente a casos futuros do mesmo tipo, em que a utilidade da decisão extravasa, em muito, os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio;

d) Por outro lado a mesma questão assume também relevância jurídica fundamental, uma vez que a questão a apreciar é de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior à comum;

e) In casu, o presente recurso é também absolutamente necessário para uma melhor aplicação do direito, porquanto, o acórdão aqui em crise incorre em erro de interpretação;

f) Desta forma, a necessidade de uma melhor aplicação do direito justifica-se, porquanto, em face das características do caso concreto, existe a possibilidade de este ser visto como um caso-tipo, não só porque contem uma questão bem caracterizada e passível de se repetir no futuro, como a decisão da questão se revela ostensivamente errada, juridicamente insustentável ou suscita fundadas dúvidas, o que gera incerteza e instabilidade na resolução dos litígios;

g) Entendeu o acórdão recorrido que:

«Assim, considerando a especial disciplina prevista relativa aos ativos revertíveis adquiridos pelos concessionários, consagrada no art. 13.º do decreto Regulamentar n.º 2/90, de 12 de Janeiro, e, bem assim, o conceito de terreno de exploração, os mencionados custos são admissíveis.»:

h) Do teor dos preceitos, nomeadamente, dos arts 29º e 34º do CIRC, as depreciações e amortizações dos ativos de uma empresa, para efeitos fiscais, estão associadas ao seu deperecimento;

i) Pelo que, também os terrenos são amortizáveis ou depreciáveis, apenas quando sujeitos a deperecimento, o que não é, claramente, o caso;

j) Ora, de acórdão recorrido, os terrenos ao serem qualificados como ativos fixos intangíveis, por aplicação da IFRIC – 12, podem ser objecto de amortização fiscal, nos termos do artigo 12º, nº 1 DR 25/2009.

k) Contudo, a nosso ver, esta norma fiscal (artigo 12º, nº 1 DR 25/2009) não prevê a aceitação da amortização relativa a aquisições de terrenos submersos.

l) Além disso, o DR 25/2009, que visou operacionalizar o regime fiscal das amortizações previsto no CIRC, estabelece como critério-regra que:

«Podem ser objecto de depreciação ou amortização os elementos do activo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais os activos fixos tangíveis, os activos intangíveis e as propriedades de investimento (…)». (In, artigo 1º, do DR 25/2009).

m) E, o artigo 10º do mesmo DR, vem estabelecer que, para

«[e]feitos do cálculo das respectivas quotas de depreciação, é excluído o valor do terreno ou, tratando-se de terrenos de exploração, a parte do respectivo valor não sujeita a deperecimento».

n) Em ordem ao que antecede, defendemos que as amortizações ou reintegrações relativas aos terrenos, ainda que submersos, não são aceites como custos/gastos fiscais.

o) Acompanhando esta posição, o Douto voto vencido proferido pela Juíza Desembargadora Anabela Russo, no acórdão do TCA Sul n.º 268/15.8BEBJA (relativa à mesma questão e à mesma impugnante – consultável em www.dgsi.pt) refere que:

«[a] lei fiscal não admite que as amortizações e reintegrações, ainda que registadas contabilisticamente, relativas a custos de aquisição de terrenos, e mesmo que se entendesse que fazem parte integrante de uma barragem ou de qualquer outra infra-estrutura (e não fazem, como na tese que obteve vencimento se concedeu), sejam relevadas fiscalmente (…)»

p) O modelo da dependência parcial do direito fiscal face ao direito da contabilidade consagrado pelo legislador implica que o ponto de partida para a determinação do resultado fiscal seja o resultado contabilístico, desempenhando a contabilidade uma função instrumental, mas o resultado contabilístico está sujeito a correções fiscais decorrentes das regras que o CIRC impõe, como resulta do artigo 17º do mesmo diploma legal, que estabelece:

«O lucro tributável das pessoas colectivas e outras entidades mencionadas na alínea a) do n.º 1 do artigo 3.º é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do exercício e das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo período e não reflectidas naquele resultado, determinados com base na contabilidade e eventualmente corrigidos nos termos deste Código.” (Sublinhado nosso)

q) Como refere o Professor José Casalta Nabais, in “Direito Fiscal”, 4ª Edição, Almedina, pg. 577,

“ o lucro contabilístico está sujeito a correcções, pois determinados proveitos ou custos contabilísticos não são havidos como tal no apuramento do lucro fiscal (…)”

r) Daí que, com o devido respeito, que é muito, não podermos concordar com a decisão proferida, porque colide com o princípio da dependência parcial do IRC face às normas contabilísticas;

s) Por outras palavras, existindo norma fiscal, como é o caso, esta prevalece sobre qualquer norma contabilística;

t) Assim sendo, conclui-se que os terrenos submersos que integram a bacia de uma barragem, ainda que objecto de um contrato de concessão, não estão sujeitos a deperecimento, não sendo, por isso, fiscalmente amortizáveis;

u) Em suma, tal como concluiu o aludido voto vencido:

«(s)ó podem originar amortizações ou reintegrações bens que estejam sujeitos a deperecimento (perda de valor). O que não sucede precisamente com os terrenos, face ao artigo 34.º, n.º 1, alínea b), do mesmo código.».

v) Há assim que concluir que, na decisão proferida pelo TCA Sul, a matéria aqui em crise foi tratada de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo, objectivamente, útil, a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema;

w) Acresce que, a questão subjacente ao presente recurso não tem uma natureza meramente casuística, sendo previsível que a sua solução tenha, ou possa vir a ter, repercussões noutras situações, dada a sua abrangência;

x) Entende, assim, a FP, que está em causa (neste processo) a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se reveste de importância fundamental, bem como que, a admissão do recurso é claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, devendo, nestes termos, ser sujeita ao escrutínio da mais alta instância judicial tributária.

Nestes termos, e nos mais de direito que Vossas Excelências suprirão, deverá o presente Recurso de Revista ser admitido e, em consequência, ser dado como procedente, por provado, sendo anulado o acórdão recorrido, por ilegal, e substituído por outro que julgue totalmente improcedente a Impugnação Judicial, com todas as legais consequências, assim se cumprindo, por VOSSAS EXCELÊNCIAS, com o DIREITO e a JUSTIÇA!

2 – Não foram apresentadas contra-alegações.

3 – A Excelentíssima Magistrada do Ministério Público junto deste Supremo Tribunal emitiu parecer no sentido da não admissão da revista.

4 – Dá-se por reproduzido, para todos os legais efeitos, o probatório fixado no acórdão recorrido (folhas 4 a 13 da respectiva numeração autónoma)

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir da admissibilidade do recurso.

5.1 Dos pressupostos legais do recurso de revista.

O presente recurso foi interposto e admitido como recurso de revista excepcional, havendo, agora, que proceder à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respectivos pressupostos da sua admissibilidade, ex vi do n.º 6 do artigo 285.º do CPPT.

Dispõe o artigo 285.º do CPPT, na redacção vigente, sob a epígrafe “Recurso de Revista”:

1 – Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo, quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

2 – A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual.

3 – Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue adequado.

4 – O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objeto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova.

5 – Na revista de decisão de atribuição ou recusa de providência cautelar, o Supremo Tribunal Administrativo, quando não confirme a decisão recorrida, substitui-a por acórdão que decide a questão controvertida, aplicando os critérios de atribuição das providências cautelares por referência à matéria de facto fixada nas instâncias.

6 – A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objeto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da Secção de Contencioso Tributário.

Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito artigo a excepcionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos mas por um critério qualitativo – o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito – devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso.

E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o Acórdão deste STA de 2 de abril de 2014, rec. n.º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.».

Vejamos, pois.

A questão que a recorrente pretende ver reapreciada no presente recurso – a de saber se, as amortizações de um terreno, incorporado na bacia de uma barragem objecto de um contrato de concessão, são dedutíveis ao resultado fiscal (conclusão a) das alegações de recurso) – é também objecto de recurso de revista já admitido por esta formação preliminar – Acórdão de 6 de março de 2020, proferido no n.º 268/15.8BEBJA -, ainda pendente de decisão de mérito neste STA, sendo as mesmas as partes no processo, idêntico o decidido pelo TCA-sul num e noutro dos acórdãos recorridos e de teor idêntico as alegações de recurso num e noutro caso (diferem apenas os períodos de tributação em causa, o facto do acórdão recorrido nos presentes autos ter sido unânime e o outro lavrado com um voto de vencido e a circunstância de a recorrida não ter contra-alegado nos presentes autos).

Por isso, e porque o STA ainda não proferiu decisão naquele recurso, a razão que levou àquela outra admissão do recurso de revista mantém-se válida e é transponível para o caso presente, a saber, a de não obstante o particularismo da situação, (…) a intervenção deste STA, confirmando ou infirmando a decisão que tem sido assumida pelo TCA, se assume de relevância social fundamental no julgamento dos futuros casos, que são já numerosos e poderão replicar-se no futuro.

A revista será, pois, admitida.

Custas a final.

Lisboa, 28 de Outubro de 2020. - Isabel Marques da Silva (relatora) - Francisco Rothes - Aragão Seia.